..-,L,/ 1;:
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N e 9 15 L?;
1989
RSCO
2 Nota de abertura
3
23 Jurisprudência
H As ([questões-de-facto,, nos recursos fiscais
H Imprevisibilidade dos custos e especialização de
Rui Barreira
exercício
A tributação das indemniiaçbes no
âmbito do IRS
33 Decisóes administrativas
7 Analise da tributação dosganhos
rendimentos e
41
prediais
I
14 de inconstitucionalidade
O pedido da declaração 47
do IRS:
Carlos Loureiro
,ocumentos
H Maria Marqarida Cordeiro Messi~ita:Benefícios fiscais,
Lei de ~ i o r i z a ~ ~ã eo~ i s l a t i v a
J. L. Saldanha Sanches
a
,onsult~rio
H Hasta pública e imposto do selo
as consequências possíveis
'
I8
Abel L. Costa Fernandes
Algumas notas sobre a Reforma Fiscal
de 1988
Legislação (destacável)
FISCO
00UTRlNR JURISPAUOCBCIA
LtGISIAEAO
.
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1 nos recursos fiscais
Acórdio n.P 114d9. - Processo
n.Q329187.
Acordam na 2.9ecção do Tribunal Constitucional:
I - Tendo visto indeferido o recurso hierárquico que interpusera nos
termos do artigo 138: do Código da
ContribuiçáoIndustrial (CCI), a firma
Flores & Cuadrado, Lda., veio, ao
abrigo dos artigos 5.Qe 89.Qdo Código
de Processo das Contribuiçdes e Impostos (CPCI), deduzir impugnação
judicial da liquidaç30 adicional da
contribuição industrial rclativa ao
exercício de 1979, que lhe fora lançada de acordo com o artigo 51.Q-Ado
CCI.
Apcsar de o representantc da Fazenda Pública ter suscitado na sua
resposta à impugnação a quest3o da
incompetência do tribunal em razão
da matéria, em atenção ao disposto no
artigo 138.Q,nomeadamente do seu
5 3.Q,do CCI e considerado que, a
havcr recurso contencioso, o mesmo
devcria serinterpostoparaa 1.'Secção
do Suprcmo Tribunal Administrativo
(STA), o Tribunal de 1.' Instância das
Contribuiçõcs e Impostos de Lisboa,
por sentença dc 19 de Julho de 1985,
não só dccidiu favoravelmente no
sentido da competCncia dos tribunais
tributários para se pronunciarem, atravSs do processo dc impugnação, sobrc
aefectivaocorrência dos pressupostos
fixados por lei para os actos tributários
como, conhccendo do fundo, julgou
proccdente a impugnação e, consequentemente, anulou a refcrida liquidação adicional.
Desta decisão houvc recurso obrigatório paraoTribuna1 de2.qnstância
das Contribuiçdes e Impostos. Aí o
procurador-geral-adjuntofoi dc parecer que a impugnação não cra admissívcl c quc, em qualqucr caso, não
devia procedcr. Quanto à admissibilidadc, argumentou que, tendo a fixaç30 da materia colcctávcl realizada
nos termos do artigo 51:-A do CCI
sido objccto de recurso hicrárquico,
que não obteve provimento, dccisão
esta que, por sua vez, não foi atacada
rccorrido, sustentou que o recurso
merccia provimento em virtudc da
inadmissi'bilidade da impugnação judicial, visto tratar-se dc um «caso
dccidido~ por não impugnação da
contcnciosamcnte - constituindo tal dccisão ministerial que indcfcriu o
fixação da matéria colectíível um acto recurso hierárquico, impugnação que
destacável, por afectar de forma de- cabia, pois «hoje -face ao claro prefinitiva a posterior liquidação do ceito do n.Q3 do artigo 26KQda Lei
imposto, e acto que definitivamentese Fumkmental- todos os actos admifirmara na ordem jurídica pela sua não nistrativos definitivos e executórios,
impugnação por via contenciosa (acta incluindo, portanto, as próprias dccidccidido ou resolvido) -, não podia sdes a que se refere o 5 1.Qdo artigo
agora ser objecto de irnpugnaçãojudi- 1 38.Qdo Código da Contribuição Incial nos termos do artigo 89.Qdo CPCI. dustrial, são impugnáveis contencioNo sentido de que tal acto era passível samenten.
No seu parecer sobrc a materia do
dc recurso contencioso, sustcntou o
procurador-geral-adjunto não cabcr rccurso para o STA o representantc da
objcctar que, nos tcrmos do 5 1.Qdo Fazenda Pública, alem dc reiterar os
artigo 138.Qdo CCI, a decisão ministc- argumentos relativos à incompctênria1 em caso dc recurso hicrárquico da cia, em razão da materia, do tribunal
fixação da materia colcctável reali- dc l.'Instância e, em razão dc hicrarzadaao abrigo do artigo 5 1."A do CCI quia, do tribunal dc 2.' Instância, dcé insusceptívcl dc recurso, visto quc, icndcu cxprcssamcnte que, «uma vez
actualmcntc, face ao preceito do ar- que a abertura à admissibilidadc dc
tigo 268." n.", da Constituição, as rccurso contencioso da dccisão ministerial, nos tcrmos do artigo 13geQdo
dccisões a que sc rcfcrc o 5 ]."o
Código
da Contribuição Industrial,
artigo 138.Qdo CCI são impugnávcis
dccorrc
dc
o 5 3.Qdcstc artigo tcr sido
nos tcrmos gerais.
O acórdão da 2.' Instância, consi- tomado inconstitucional pclo n.Q3 do
dcrando que o artigo 5: do CPCI pcr- artigo 268.Qda Constituição, os tribumitc a impugnação pcrantc os tribu- nais tributáriossão incompetcntcspara
nais tributários dos actos tributários aprcciar csse recurso», pclo quc a via
com o fim de obter a sua anulação com processual a usar no caso não era a
fundamento em qualquer ilcgalidadc acçãodc impugnaçãoprevistanoCPCI
e considerando que, no caso, havia c aquela dccisão era recorrívcl atraves
violação de Ici, inquinadora do acto do normal processo dc rccurso contenadministrativoem que se traduzo acto cioso administrativo, a intcrpor na 1 .'
O STA.
tributário, por não vcriiicação da iac- S K Ç ~do
O
STA
dccidiu este recurso atraves
tualidade subsumívcl ao condicionado
seu
AcÓrdão
dc 7 dc Outubro dc
lismo do corpo do artigo 5 1 .Q-Ado
1987.
Entcndcndo
ser dc toda a conCCI, dcsatcndcu a questão da inadmissibilidadc da impugnação judi- vcniencia proccdcr à exacta idcntificial c negou provimento ao rccurso, cação do acto realmente objccto da
mas não sc pronunciou sobre a susci- impugnação judicial, conclui quc essc
tada questão do conflito cntrc o 5 1 . Q a c t o niío é, ao contrário do quc podcria
do artigo 138.Vo CCI c o artigo 268.O, resultar dc uma simples leitura da Pctição inicial, o da liquidação (adicion.", da Constituição.
Dcstcacórdao intcrpôs rccurso para nal) da contribuiçfio industrial, mas
o STA o rcprcscntante da Fazcnda sim o acto dc fixação da materia colccPública, alcgando quc o Tribunal Tri- Lávcl, acta praticado ao abrigo do arbutário dc 2.' Instância dcvia scr jul- tigo 51.'-A do CCI, c qualificou+ Como
gado incompctcntc cm razão da hic- rcvcstindo a naturcza dc acta adminisrarquia, por cstar cm causa uma qucs- trativo e integrando a especic dc acta
tão dc dircito a scr julgada pclo STA, ~rcjudicialque. Como tal, é dcstacávcl
e na0 pclo Tribunal Tributário dc 2 . V a r a eicitos dc impugnação contenciInstância. Por scu lado, o reprcscn- asa. E certo, diz 0 citado acórdão, que,
tante do Ministerio Público, rcitcrando «segundo 0 Constante do artigo 1 38.Qe
a posição dcicndida junto do tribunal seu 5 1 ."O Código da Contribuiçl-io
.
JI~RISPRIDBNCII
N.' 9 15 JUN 1989
Industrial, das decisões da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos a
que se refere o artigo 51.C-A apenas
cabe recurso hierárquico para o ministro das Finanças, a interpor no prazo de
oito dias, recurso este, aliás, sempre
classificável como facultativo, por, na
lógica do sistema, não se endereçar à
obtenção de uma decisão final susceptível de recurso contencioso - v.,
neste sentido, o 5 3.Qdo normativo»,
mas, dada a natureza do acto em causa,
o administrado pode «contra o mesmo
reagir judicialmente, por natural prevalência do n . 9 do artigo 26RQda
do artigo
Constituição sobre o O
13KQdo Código da Contribuição Industrial, que, nessa exacta medida, se
haverá de considerar derrogado». Em
seguida, considerando que «para conhecer dos actos pressupostos ou dos
actos preparatórios prejudiciais [...I são
necessariamente competentes os tribunais tributários», o STA, decretada
a competência dos tribunais intervenientese julgadanão subsistcnte a nulidade
invocada pelo Ministério Público, negou
provimento ao recurso.
I1 -Do acórdão do STA, e restrito
à quesião da inconstitucionalidadenele
apreciada, interpôs o Ministério Público
recurso para o Tribunal Constitucional,
ao abrigo do disposto nos artigos 280.Q,
n.Q1, alínea a), da Constituição e 70e0,
n.Q1, alínea a), da Lei neQ28/82, de 15
de Novembro.
Nas suas alegações o procurador-geral-adjunto em exercício neste Tribunal, sublinhando a complexidadc do
processo, começa por delimitar o objecto do recurso, quc define como sendo
a questão da constitucionalidade da
norma constante do 5
do artigo
138.P do CCI, na parte em que
(interpretada a contrario) veda a impugnaçáo judicial perante os tribunais
tributários das decisões da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos
tomadas ao abrigo do artigo 5 1.Q-Ado
mesmo CCI.
Em análise da norma desaplicada
pelo STA, entende0 procurador-geral-adjunto que tal qucstão não pode ser
dissociada do comando contido no
subsequente 5 3.P do artigo 13KQdo
CCI e que é questionável que o regime
que resulta da conjugação de ambos
seja aquele que o ST definiu, pois pode
igualmente sustentar-se que essas normas estabelecem duas vias de reacção
RSCO
contra as decisões previstas no corpo
do artigo 13KQ:na parte em que se
integram na chamada discricionariedade técnica, só seriam susceptíveis
de recurso hierárquico, cuja decisão
seria contenciosamentc irrecorrível;
em tudo o mais, designadamente quanto
à legalidade, seriam desde logo judicialmente impugnáveis.
Todavia, quando lido o 5
do
artigo 138.QdoCCI tal comoo tribunal
a quo o lcu, é patente a sua inconstitucionalidade, por violação do n.Q3
do artigo 268.Qda Constituição. Assim, conclui o procurador-geral-adjunto, a norma constanlc do 5
do
artigo 138.Qdo CCI, na interpretação
que lhe foi dada na decisão rccorrida.
ou scja, enquanto vedando a impugnação judicial, com fundamento cm
ilegalidade, das dccises da Direcção-Geral das Contribuiçõcs e Impostos
tomadas ao abrigo do artigo 5 I ."A do
mesmo CCI, deve ser julgada inconstitucional.
A recorrida Flores & Cuadrado,
Lda., não alegou.
Corridos os vistos lcgais, cumpre
decidir.
111-No presentc processo há que
começar por delimitar rigorosamente
o âmbito da qucslão dc inconslitucionalidade submctida a apreciação do
Tribunal Constitucional, pois são bastante difcrcntes a qucstão dc inconslitucionalidade suscitada jun~odas instâncias recorridas pclos rcpresentantcs da Fazenda Pública e do MinistCrio Público e a qucstão dc inconstitucionalidadc julgada pelo STA.
Com efcito, apesar de nas alcgaçõcs e pareccrcs dos rcprescntanles
da Fazcnda Pública e do MinistCrio
Público tambCm se rcfcrir o 1."o
artigo 13KQdo CCI e de no acórdão
do STA sob rccurso sc invocar, por
rcmissão, o O 3.Qdo artigo 13KQ,do
mesmo CCI, parece quc, finalmcnte,
aquclcs suscitam apcnas a qucstão da
inconstitucionalidade do 5 3 . V o artigo 138.P, enquanto o acórdão do
STA apcnas julga inconslitucional,
em certa medida, o 5 l.Qdo mesmo
artigo.
Assim, para os primeiros, não
cabcria, no prcscnte caso, impugnação
judicial jun~odos ~ribunaistributários
da liquidação adicional da contribuigo
industrial lançada à firma Flores &
Cuadrado, Lda., porque, tcndo esta
rccorrido hierarquicamente, nos tcrmos do 5 I .Qdo artigo I 38.' do CCI,
não recorreu do respectivo despacho
ministerial, como podia, pois a decisão ministerial proferida na sequência
daquele recurso hierárquico, sendo um
acto administrativo definitivo e executório, era susceptível de recurso
contencioso para a 1."ecção do STA,
já que, não obstante o O 3.Qdo artigo
138.Qdizer que «do despacho do Ministro das Finanças não haverá rccurson,
esta norma é actualmente inconstitucional à face do artigo 26KQ,n.Q3, da
Constiluição. Ou seja, a questão de
inconstilucionalidadc suscilada pelos
representantes da Fazenda Pública e
do MinisGrio Público durante o processo
é apenas a do O 3.Qdo artigo 13KQ,do
CCI.
É diícrcnte a posição do STA.
Considerando, por um lado, quc do
§ 1.' do arligo 138.Qresulta que das
dccisões prcvistrts no corpo do arligo
13KQapenas cabe recurso hicrárquico,
aliás facultativo, para o ministro das
Finanças, considerando, por outro lado,
que o acto de determinação da matéria
colcctável objecto da impugnação
judicial reveste a natureza de aclo
administrativo e considcrando que, a
par disso, e por tendcr prccisamcnLc ao
que tcndc, ele perlence à cspCcic dc
«aclo prejudicial», sendo dcstacávcl
para crcilos dc impugnação conlcnciosa, conclui o STA queo administrado
podc rcagir judicialmcntc contra tal
acto «por natural prevalencia do n.Q3
do artigo 26KQda Cons~i~uição
sobrc o
5 1."o artigo 13KQdo Código da
Conlribuição Industrial, quc, ncssa
exacta medida, se haverá dc considcrar dcrrogado». A norma julgada inconstilucional pelo STA no acórdiio
ora rccorrido é, pois, exclusivamenlc,
a norma constante do 1 . V o arligo
138.Vo CCI, na intcrprctação quc Ihc
roi dada.
Ora, tratando-se dc iiscalizaçã0
concrcta, como claramente rcsulta do
arligo 280.Q,n.Q6, da ConsliLuiçãoe do
arligo 71 .Q da Lci 28/82, dc 15 dc
Novembro [Lei do Tribunal Constilucional (LTC)], o objeclo do recurso
para o Tribunal Constitucional C dircctamcnte a própria decisão rccorrida,
mas só na parle em que o tribunal a
quo se pronunciou sobre a qucstao
da constitucionalidade. Acrcscc que,
como resume J. M. Cardoso da Costa
.
-
RSCO
( A Jurisdiçcio Constitucional em Porfuga/, Coimbra, 1987, pp. 40-41), ao
precisar a delimitação do âmbito da
questão de inconstitucionalidade na
fiscalização concreta, «seguramente não
cabe nesse âmbito a averiguação e a
determinação dos factos da causa principal (a questão a apreciar pelo Tribunal Constitucional é uma pura 'questão de direito'), nem o juízo sobre a
relevância da norma na hipótese que
tais factos integram, quando esse juízo
possa e deva fazer-se independentemente de qualquer consideração jurídicoconstitucional;mas nele já se inclui,
além da interpretação da Constituição,
a interpretação do preceito questionado
(cf. artigo 80.Q,n.Q 3 da LTC) e a
resolução dos problemas de qualificação jurídica numa e noutra implicados. Por outro lado, é óbvio que não
podc o Tribunal alargar a sua apreciação a normas diversas da aplicada
ou desaplicada pelo tribunal a quo,
ainda que eventualmente também
aplicáveis a hipótese sub judice».
Mais complexo e com particular
incidência no actual processo é, todavia, o problema de saber se nos recursos de inconstitucionalidade a mcsma
norma em causa é a norma em abstracto, ou antes a norma com o sentido
concreto que o tribunal recorrido lhc
atribuiu. Tcm sido jurisprudência do
Tribunal Constitucional (cf. Acórdão
n.P 102184, in Acórdüos do Tribunal
Consfifucional, 4.Qvol., p. 298) que
nada obsta a que, em sede de íiscalização concreta, se discuta a constitucionalidade de uma norma, tal como
ela foi interpretada e aplicada ao caso
concreto. Pode mesmo dizer-se, conclui o citado acórdão, «que, ao submeter-se ao Tribunal Constitucional, em
via de recurso, a apreciação da constitucionalidade de uma norma jurídica,
o que o Tribunal deve fiscalizar é, não
a constitucionalidade, em abstracto,
da norma em questão (por isso, não
pode declarar a inconstitucionalidadc
dessa norma), mas a constitucionalidade dessa mesma norma, na sua aplicação concreta».
Com efeito, parecem claramente
diferenteso sentido e alcanceda norma
constante do Q 1 . V o artigo 138.Wo
CCI, segundo a qual das dccisões prcvistas no corpo do artigo 138.%«cabc
recurso hierárquico para o ministro das
Finanças, a interpor no prazo dc oito
dias», quando interpretada em abstracto
e quando interpretada, como o fcz o
STA, na sua aplicaçiio ao caso concreto.
Tem, pois, dc concluir-se que o
objecto do presente recurso C a dccisão
do STA que recusou a aplicação, por
inconstitucionalidade, da norma constante do
do artigo 138.Vo CCI,
na interpretação que lhe deu, segundo
a qual das decisões da Direcção-Gcral
das Contribuições e Impostos a que se
refere o artigo 5 1.P-Ado mesmo CCI
apenas cabe recurso hicrárquico para
o MinistCrio das Finanças, a intcrpor
no prazo dc oito dias.
IV -Todavia, e apcsar dc não scr
- repete-se - o objecto do presente
recurso, é conveniente investigar o
sentido do 3.P do artigo 138.P do
CCI, quer porque o acórdão recorrido,
embora scm apreciar a suaconstitucionalidade, o refcre para concluir pclo
carácter facultativo do recurso hierárquico e rcmete para a doutrina (a
qual, como se verá, só se pronuncia
pela inconstitucionalidade do 5 3.Qdo
artigo 138.Q),para, em «plano aproximado», fundamentar a sua conclusão
da inconstitucionalidade do 5 1.P do
artigo 138.Q,quer porque nas suas alcgações pcrante estc Tribunal Constitucional o procurador-geral-adjunto
sustcnta que a norma do 1 .%no podc
dcixar dc scr intcrprctada conjuntamente com a norma do § 3.Q.
Na vigtncia da Constituição dc 1933
eram jurisprudtncia (cf. o Acórdão dc
3 de Maio dc 1967 do Tribunal dc 2."
Instância das Contribuiçõcs e Impostos, in Ciência e Técnica Fiscal, n.102-67,pp. 417 a421) que o contribuinte que, sendo caso disso, usasse do
rccurso hierárquico refcrido no 5 l.Q
do artigo 138.Qdo CCI não podia
impugnar judicialmente a fixação do
seu rcndimcn to colectávcl emergente
da dccisão ministerial profcrida naquclc
rccurso, pois a dccisão profcrida pelo
ministro das Finanças tcm caráctcr
definitivo, não mais podcndo scr apreciada a matCria submetida a essa dccisão, seja por quc via for e scja que
entidadc for. Considerava-se que, por
um lado, a não scr assim, forçoso scria
concluir quc ncnhum efcito prático e
útil tcria o preceituado no 5 3.Qdo
artigo 138." pois que então o contribuinte ainda podcria utilizar a impugnação judicial para fazer aprcciar judi-
cialmcntc o quc fora decidido ministcrialmcnte, e que, por outro lado, tratando-se dc discutir no recurso hierárquico a razoabilidadc do critério
usado pela Direcção-Geral das Contribuiçõcs c Impostos, sc estava perante um poder discricionário,dc que
a Administração goza ou dispõe, pclo
que o respectivo uso só pelos órgãos
da Administração podia scr apreciado
e contestado.
Mas a doutrina não dcixou dc Icvantar dúvidas sobre a constitucionalidadc daquele preceito face ao artigo 8.Q,neQ21, da Constituição dc
1933, após a revisão de 1971, nos
tcrmos do qual constituía dircito ou
garantia individual do cidadão «havcr
recurso contencioso dos actos admiWnistrativos definitivos e executórios
que sejam arguidos de ilegalidade»
(cl: Albcrto Pinheiro Xavicr, Conceito
e Natureza do Acto Tributário,Coimbra, 1972, pp. 258 e 374-475, e J. M.
Cardoso da Costa, Curso de Direito
Fiscal, 2.' ed., Coimbra, 1972, pp.
400-401 e 41 1). Assim, estc último
autor sustentava que não só se devia
entender, em termos hábeis, o 5 3.Qdo
artigo 138.Qdo CCI no sentido de que
ele só excluía a possibilidade dc pela
via do recurso contencioso obtcr do
tribunal um novo juízo quanto ao fundo
da qucstão (um novo juízo dc mérito),
divcrso do formulado pelo ministro,
com a consequentc revogação, ou, ao
menos, com a consequente anulação
do dcspacho deste, sendo, tirante isso,
recorrível nos termos gcrais, como
ainda lcvantava a dúvida se, vista a
nova redacção do artigo 8.Q,n.Q21, da
Constituição de 1933, não se dcveria
entcndcr que, mesmo nos casos (como
era o caso do artigo 138.Qdo CCI) em
que era chamada a decidir a própria
Administração, a fixação da matéria
colcctável, não sendo embora susceptívcl dc recurso contcncioso ou
impupação judicial autónoma, podcria,
em todo o caso, ser objccto dc controlo
jurisdicional mediante a impugnaçiio
judicial da liquidação.
Actualmcnte, a doutrina considera
quc, face ao disposto no artigo 268.Q,
n.Q 3 (ou no 269.Q,n.Q2, da rcdacção
originária), da Constituição, o Q 3.Qdo
artigo 138.QdoCCI é inconstitucional,
pclo que mesmo no caso do «tipo
específico de recurso hicrárquico*
consagrado no artigo 138.Qdo CCI, é
1 N." 9 15 JUN 1989
possível recorrer directamente das
dccisões do ministro das Finanças para
o STA (cf. Vítor Faveiro, Noções
Fundamentais de Direito Fiscal
Porruguês, vol. 11, Coimbra, 1986, pp.
676-677, e Alfredo José de Sousa e
José Silva Paixão, Código de Processo
das Contribuições e Impostos, 2.%d.
Coimbra, 1986, p. 39).
Entretanto, como se vê, estas interprctaçõcs não levantavam nem levantam a questão da inconstitucionalidade do 5 1 .Qdo artigo 13KQdo CCI
limitando-se a pôr em causa a conformidade à Constituição do 8 3 . V o
artigo l3KQ.
Por sua vez, foi com fundamento
na inconstitucionalidade do 8 3.Qdo
artigo
que os representantes da
Fazenda Pública e do Muiistério Público
sustentaram durante o processo que do
despacho do ministro das Finanças
proferido em recurso hierárquico sobre
as decisões previstas no corpo do artigo 138.Qcabia recurso contencioso
para a 1."ecção do STA.
Mas não foi essa a norma que a 2."
Secpo do STA julgou, em certa medida,
inconstitucional no presente processo.
Por outro lado, ao contrário do que
sustenta nas suas alegações o procurador-geral-adjunto, não parece quc a
norma do 8 1.Qdo artigo 13tiQ,objecto
do recurso, seja indissociável do
comando contido no subsequente
8 3.9, visto quc, qualificado o acto em
causa como um acto destacável para
cfeitos de impugnação contenciosa,
isto é, como um acto pcrtcnccntc a
categoria dos actos administrativos e
exccutórios, por natureza, qualquer
rccurso hierárquico que dcle evcntualmcnte caiba não podc ser qualificada como rccurso hierárquico necessário.
V - Para melhor se abarcar a
interpretação do preceito em causa, a
sua conformidade com a Constituição
e a resolução dos problemas de qualificação jurídica que implica, rccorde-sc, esquematicamente, a parte relevante do acórdão em causa:
a ) O acto objecto da impugnação
judicial é o acto da fixação da matCria
colcctável;
b ) Esse acto é um «acto prejudicial»;
c) Assim, integra-se na categoria
dos actos administrativos dcfinitivos e
executórios;
RSCO
6)Contraquaisquer actos adminisirativos dcfinitivos e executónos é pcla
Constituição (artigo 268." n.")
garantido aos interessados recurso contencioso, com fundamento em ilcgalidade;
e ) A norma do 5 1."o artigo 138."
do CCI, interpretada no sentido de das
dccisões da Direcção-Geral das Contribuições e Impostos a que se rcfcre o
artigo 51.Q-A do CCI apenas cabcr
recurso hierárquico para o ministro
das Finanças, é inconstitucional;
j) Por isso, o administrado podc
reagir judicialmente contra tais dccisões.
Como se viu, pela especiíicidade
da sua competência, e considcrando
tratar-se dc fiscaiizaç2íoconcreta, apenas
tcrn estc Tribunal dc julgar se a norma
do 8 1."0
artigo 138.P do CCI, na
interpretação que lhe foi dada no acórdáo
recorrido, é ou não inconstitucional,
não lhecumprindo aprcciarapcrtinência de todas ou algumas das pcrmissas
de que tal acórdáo partiu (sobre esta
questão, cf. J. J. Tcixeira Ribciro, in
Revisão de Lagislação e Jurisprudência,
ano 121.Q,pp. 80-81).
VI - Dispõc o artigo 26tLQ,n.Q3,
da Constituição: É garantido aos intercssados rccurso contcncioso, com
fundamento em ilegalidade, contra
quaisquer actos administrativos dcíinitivos c executórios, indepcndentcmcntc
da sua forma, bem como para obtcr o
rcconhecimcnto dc um dircito ou inLcrcssc legalmcntc protcgido.~
Scguindo a jurisprudtncia da
Comissão Cons~itucional, tcrn eslc
Tribunal entcndido rcitcndamcntc (cf.,
em especial, os Acórdãos n.Qs88/84,
in Acórdúos do Tribunal Constitucional,
4.Qvol., pp. 90-9 1, e 39/88, publicado
no Diário da República, 1.%sbic, dc 3
dc Março de 1988) quc esta norma
constitucional consagra a garantia do
recurso contencioso e que «a garantia
do recurso contcncioso tcrn por conteúdo a possibilidade de acesso aos
vibunais para dcfesa dos direilos. O
que se qucr é fazcr valcr de forma
expressa para os actos administrativos
dclinitivos e executórios [...I a doulrina
gcral consignada pcla partc primcira
do artigo 20.Qquando dispõe 'a todos é
assegurado o acesso aos vibunais para
defesa dos seus dirci~os[...I '. Garan~e-se aí aos intcressados a possibilidade
dc impugnação dos actos administrativos viciados.»
Ora, a impugnação contenciosa
dos chamados «actos dcstacáveis ou
prcjudiciais~é, como, aliás, se salienta no acórdão recorrido, unanimemente reconhccida pcla douvina administrativa e fiscal e pela jurisprudência.
Assim, Albcrto Xavicr (cf. o. cit.,
pp. 245, 191 e 257) considera que a
prejudicialidade constitui o fundamento
da impugnação autónoma da gcneralidade dos actospressupostos, sendo
a au tonomia característica do nexo dc
prejudicialidade «que está na base de
um dos mais salientes aspectos do
regime da prejudicialidadc no dircito
tributário e que se traduz na susceptibilidadc dc impugnaçáo direcra dos
actos prcjudiciais, isto é, dc impugnação indcpendcnte da do acto prcjudicado» (p. 257).
Por sua vez, a doutrina adm inislraLiva (cf., v. g., Sérvulo Corrcia, Noções
de Direiro Administrativo, vol. 1,
Lisboa, 1982, pp. 275-276 e 31 1-312,
e Mário Esteves de Oliveira, Direito
Administrarivo, vol. I, Coimbn, 1980,
pp. 401 e ss.) há muito tempo autonomizou, entre os actos prepara~órios,
os actos dcstacáveis ou prejudiciais,
considerando quc, se na maioria dos
casos os actos preparatórios são actos
intcmos que não se rcflcctcm dircctamentcna esfera jurídica dos parliculares, por vczes, existem aclos que,
dcscmpcnhando no âmbito do proccdimcntoadministrativo uma função
instrurncntal de preparaçáo dc aclos
cxtemos, se rcvcstcm tambCm clcs
dcsta úllima qualidade, por tambCm
dcsdc logo produzirem efcitos jurídicos no âmbito de relaçõcs entre a
Administração e os particulares ou
sobre a situação jurídica-administrativa de coisa - actos que, por isso,
dcvcm ser susceptívcis dc recurso
contcncioso imediato.
A catcgoria dos actos dcstacávcis
ou prcjudiciais como actos susceptívcis
de recurso contencioso imediato, dc
impugnação contenciosa directa tambCm tcrn sido reconhecida e accitc
pela jurisprudência (cf.. v. g., os
Acórdáos de 28 dc Março dc 1984 do
tribunal plcno do STA e de 12 de
Dczembro de 1985 da 1."ecção do
STA, in Acórdáos Douvinais do Supremo Tribunal Adminislraiivo, n.Qs
I RSCO
278,pp. 198ess.,e300,pp. 1350ess.,
respectivamente).
E quanto basta para concluir que a
norma constante do 4 1.Qdo artigo
138.Qdo CCI, na interpretação que lhe
foi dada pelo tribunal a quo, segundo
a qual das decisões da Direcção-Geral
das Contribuições e Impostos a que se
refere o artigo 51.Q-Ado mesmo CCI
apenas cabe recurso hierárquico para
o ministro das Finanças, é inconstitucional.
Por todo o exposto, decidem:
l.Q - Julgar inconstitucional a
norma do 5 1.Qdo artigo 138.qo CCI,
na interpretação que lhe foi dada no
acórdão recorrido segundo a qual das
decisões da DirecçSo-Geral das Contribuições e Impostos a que se refere o
artigo 51.Q-Ado mesmo Código apenas cabe recurso hierárquico para o
ministro das Finanças; em consequencia,
2.Q- Negar provimento ao recurso, confirmando, assim, o acórdão
recorrido.
própria LTC, no seu artigo 80.P, n.Q3;
por outro lado, não creio que por esse
caminho se extravasasse o âmbito da
«questão de inconstitucionalidade», e
isso porque a reponderação da análise
do Supremo seria promovida e «exigida» (mas também só nessa medida
consentida) justamente por considcrações jm'dico-constitucionais (reporto-me nesta consideração, claro está, à
doutrina que sobre o problema geral
aqui em causa noutra sede adiantei e
de que o acórdão se faz eco).
Situando-se a questão, do meu ponto
de vista, no 5 3." e não no 4 1.Qdo CCI,
mas sendo esta, e só esta, a norma que
integra o objecto do recurso, em bom
rigor, nada devo acrescentar agora
acerca daquela outra norma (do 5 3.").
Ser-me-á lícito, no entanto, recordar
que sobre ela (e, ao fim e ao cabo,
sobre a problcmática constitucional
em causa no prescnte processo) já Live
oportunidade de pronunciar-me noum
sede- em termos, dc resto, de que no
acórdão se dá resumida conta. -José
Manuel Cardoso da Costa.
Lisboa, 12 de Janeiro de 1989. José Magalhães Godinh -Luís Nunes
& Almeida -Márw & Brito -Messius
O Tribunal Conslilucional vcio com
Bento - José Manuel Cardoso da
Costa (com declaração) - Armando este acórdão dar aplicação ao artigo
268." n.O 3, da CRP, que veio criar
Manuel Marques Guedes.
irrcstritas possibilidadcs dc impugnaDeclaração & voto. -Acompanho ção dos actos atributários - como
-certamente -a doutrina de princípio espécie que são dos actos administrafirmado no prescnte acórdão, e já tivos - com íundamento em ilegalidcíinida pelo STA, quanto à necessi- dade. E veio ao afirmá-lo dc forma
dade de superar, por [orça da exigência plena, uma vez que se não limitou a
constitucional do artigo 269." neQ
3, os declarar inconstitucional o 4 3.Qdo
obstáculos a um acabado controlo artigo 138: do Código da Contribuição
contencioso da legalidade da actividade
administrativa fiscal externa que ainda Industrial que vinha proibir a impupossam encontrar-seao nível da legis- gnaçáo. Veio também declarar inconslação ordinária. Entendi, todavia, que, titucional o 5 1.5 que impunha o reno caso, o problema nunca poderia curso hierárquico como instânciaobriestar no 4 l.Qdo artigo 138.Qdo CCI, gatória (e paragem obrigatória) para o
mas sim no 4 3.Qdo mesmo artigo.
ministro das Finanças das decisões
Claro que, ao entender as coisas profcridas ao abrigo da compettncia
deste modo, estou necessariamente a coníerida pelo artigo 5 1?-A (que perpressupor que este Tribunal,na análise mitecorrigir os preços praticados entre
da questão de constitucionalidade que empresas com ligações económicas
lhe vinha posta, não se encontrava entre si) tal como impõe (ou impunha)
absolutamente adstrito a tomar e a
considerar a norma objecto do recurso em relação a muitos outros casos.
Esta questão íoi já suficientemente
do artigo 138.Vo
(o referido 4
discutida
para dispensar nova análiCCI) nos estritos termos em que o
se'.
Mas
desejaria
apenas fazer uma
STA a interpretou (e aplicou): por um
comparação
entre
este
acórdão, caso
lado, consentia-o, como se sabe, a
«Flores e Cuadrado», e a recente decisão do TC no caso Otelo Saraiva de
Carvalho.
A primeira vista, são questões
completamente diferentes: o caso
«Flores e Cuadrado» versava sobre o
problema dos preços praticados entre
duas empresas. Não contém nenhum
dos elementos emocionais e políticos
do caso Otelo.
Mas reparemos que o que estava
em causa, nos dois processos, era essencialmente o mesmo princípio do
Estado de Direito: a necessidade de
haver conhecimento do fundo das
questões no sistema de revisibilidade
judicial fixado por lei processual.
O que se passava no processo penal, se nos é permitido opinar nesta
matéria, é que na prática as decisões
do colectivo, na l."nstância, quanto
às questdes de facto, só por irregularidades formais podiam ser alteradas. O
que Icvava a generalidade dos autores
a classificar os recursos para a Relação como recursos de revista2: as
questões de facto estavam todas decididas na l."nstância, criando assim
um podcr tendencialmenteabsoluto (e
portanto antijurídico) para os juízes
dos tribunais colectivos.
Ora, conhecida como éa tendCncia
dos juízes dos tribunais fiscais para
aplicarem ao processo fiscal princípios extraídos do processo penal ou do
processo civil (constituindo o processo fiscal um curioso caso dejuge mude
law, podemos encontrar neste princípio tão solidamente enraizado nos tribunais penais a origem mais ou menos
oculta do princípio que nas acções fiscais, sempre que a Administração fixava quantias no uso dos poderes que 1he
eram conferidos pcla lei, só restava
aos tribunais verificar se havia «preterição de formalidades legais».
Digamos mesmo que se tinha formado umaespéciede SantíssimaTrindade de princípios, que devidamente
concatenados entre si davam muito
pouca defesa ao contribuinte que quisessem impugnar.
Primo, os actos tributários gozam
da presunção da legalidade3.Uma vez
que a Administração decidira que a
.lm!adsal ouisaui o anb e auo3 eu ezalnleu aql-lep o!aA 3~op o ~ p ~ ~ : , e
.auauiloL el!allad
o!uqiuv o!l?l
ol!aqlasuo3 ;uixg sopas18al Ias uiahap o!3!3~axa uin ap alsa anb alualodui! s!eu o EM
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-oine ap lapod um ap 0!3!maxa op ui?Ape so!8!1![ sol!nui ureAlosa1 as apuo uinrqj 'lua8 uia oAqens!u!uipe ol!al!p oe
341anb e h o j ep op!isaAal uiaA'opep![e~u! uin ap e!3~3gae 1e~n2asseapod anb og5clal tua 1e3s!3 ol!al!p op losm:,ald
ap saiue 'o~!ierJs!yuipeoi3e O» E
- s!e!g~edui! r a ~ ~ un ida ~ a pa s!c!3 ~adedo aua!les anb oduial ouisaui
'SLt a 6 L t 'd* 'PE6I -~cdui!13s ap uiy s e p - alualcde a oe a opez!ue810 aluauie:,!p!ln[ o p a
'elqui!o3 '.[o/\ d.g ' s ~ 8 n l l oldm a d ossa3 lc!~uasqnsapep!1e!3ledui! e e l o
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oeA!sods!p sol!a3uelisa so3!p93 sou o5aq ap uialods!p e opoui 3p '[e:,s!d o-5en
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Ieunq!li o 1 d epe3(n~aiuaue~!i!u!~3p
es!j lod a 'o~!s!mp alduias asenb o l o ~ -u!ld sop uin ap oe5e2auap e 'apeplaA
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s!eunq!n sop eu 'souiequ!~so!d!3u!lds?n salsa uio3
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