Curso para Novos Cooperados do
Sistema UNIMED
“O Regime Tributário das
Sociedades Cooperativas”
José Cláudio Ribeiro Oliveira
Assessor Jurídico da
Unimed do Brasil
CONSTITUIÇÃO FEDERAL
Art. 146. Cabe à lei complementar:
...
III - estabelecer normas gerais em matéria de
legislação tributária, especialmente sobre:
...
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo
praticado pelas sociedades cooperativas.
Art. 174. ...
...
§ 2º A lei apoiará e estimulará o cooperativismo e
outras formas de associativismo.
A IMPORTÂNCIA DAS PREMISSAS PARA A
HERMENÊUTICA JURÍDICA
“Deve-se tomar extremo cuidado na escolha e no uso
de vocábulos e expressões jurídicas. A impropriedade
de expressões facilmente desencadeará no cérebro
reflexos
condicionados
àquela
impropriedade,
fazendo-o raciocinar com ideias errôneas que servem
de premissas para conclusões. Basta uma premissa
falsa para inutilizar a conclusão, embora esta seja a
perfeita decorrência lógica daquela premissa falsa.
Porém o jurista muito dificilmente perceberá (ou
admitirá) o erro porque costuma-se atentar mais para
a lógica da conclusão que para a veracidade das
premissas.”
Alfredo Augusto Becker
PRODUTORES
SOJA
CARGIL
TRABALHO
USUÁRIOS
LEITE
VIGOR
PRODUTORES
SOJA
CARGIL
COOPERATIVA
TRABALHO
USUÁRIOS
COOPERATIVA
LEITE
VIGOR
COOPERATIVA
LEI Nº 5.764 / 71
Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados
entre as cooperativas e seus associados, entre estes e
aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados,
para a consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação
de mercado, nem contrato de compra e venda de
produto ou mercadoria.
Art. 83. A entrega da produção do associado a sua
cooperativa significa a outorga a esta de plenos poderes
para a sua livre disposição, inclusive para gravá-la e dála em garantia de operações de crédito realizadas pela
sociedade, salvo se, tendo em vista os usos e costumes
relativos à comercialização de determinados produtos,
sendo de interesse do produtor, os estatutos
dispuserem de outro modo.
PAULO DE BARROS CARVALHO
As sociedades cooperativas não são sociedades comerciais,
a despeito do seu fundamento econômico e da sua atividade
de mediação.
O característico fundamental neste tipo de sociedade é a
cooperação, com o objetivo de trazer para os cooperados as
vantagens que terceiros obteriam se os interessados não
“se cooperassem”.
Assim, constituem-se cooperativas de produção, com vistas
a diminuir o custo desta, oferecendo maior proveito aos
produtores cooperados; constituem-se cooperativas de
consumo, que buscam eliminar os intermediários,
propiciando melhores preços aos consumidores cooperados;
constituem-se cooperativas de crédito com a finalidade de
obterem-se financiamentos a menor custo, etc.
(Enciclopédia Saraiva do Direito, Saraiva, 1978, vol. 20, p.
412).
CLASSIFICAÇÃO DOS NEGÓCIOS COOPERATIVOS
Walmor Franke
No intuito de alcançar os seus objetivos sociais e
cumprir, dessa forma, a missão fundamental, que lhe
incumbe, de prestar serviços aos sócios, a
cooperativa pratica operações diversas, inclusive
operações com terceiros dentro da esfera permissiva
dos seus Estatutos.
Os “negócios cooperativos” podem ser classificados,
de modo especial, em negócios-fim, negócios-meio ou
de contrapartida, negócios auxiliares e negócios
acessórios.
NEGÓCIOS COOPERATIVOS
INSTRUMENTAIS
OU DE
CONTRAPARTIDA
AUXILIARES
CARGIL
USUÁRIOS
COOPERATIVA
VIGOR
ACESSÓRIOS
FIM
COOPERADOS
WALMOR FRANKE
Uma cooperativa agrícola de vendas em comum tem por
fim receber a produção do associado para vendê-la no
mercado, devolvendo ao sócio o preço da venda,
deduzido o custo do serviço de colocação do produto. A
venda do produto no mercado consumidor é uma
operação instrumental ou de contrapartida, realizada
com terceiros, mas que a cooperativa precisa realizar,
sob pena de não poder satisfazer as necessidades
econômicas do associado, que lhe entregou a produção
para que fosse vendida, com devolução posterior do
“líquido” da venda.
GERALDO ATALIBA
Nem se diga que as operações instrumentais que importam
celebração de contratos pela Cooperativa, em nome dos
associados, caracterizam prestação de serviços por envolver
terceiros.
Tal assertiva, por absurda, deve ser afastada.
Seria despropositado; repugnaria mesmo ao mais comezinho
senso comum, que a constituição de cooperativa de serviços
médicos – ou de outras, quaisquer que fosse o seu objeto – se
desse para o fim de os médicos prestarem serviços uns aos
outros.
Equivaleria a dizer que – fosse uma cooperativa de motoristas
de táxi – a sociedade fora formada a fim de que, em seus
veículos, os motoristas transportassem uns aos outros!
Dislate dessa monta – até em respeito ao leitor – não merece
outras considerações.
ADEQUADO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO
AO ATO COOPERATIVO
Art. 87. Os resultados das operações das cooperativas com não
associados, mencionados nos arts. 85 e 86, serão levados à conta do
“Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social”
e serão
contabilizados em separado, de molde a permitir cálculo para
incidência de tributos.
INSTRUMENTAIS
OU DE
CONTRAPARTIDA
AUXILIARES
CARGIL
USUÁRIOS
COOPERATIVA
VIGOR
ACESSÓRIOS
FIM
COOPERADOS
WALMOR FRANKE
Quando na linguagem técnica do cooperativismo se fala
em “operações com não associados”, de modo algum se
entende como tais as operações de mercado ou de
contrapartida que a cooperativa realiza com terceiros
nos limites do ramo negocial que constitui o seu objeto.
Operações com não-associados, condenadas pela doutrina
cooperativista
ortodoxa,
mas
admitidas
pelo
cooperativismo pragmático ou liberal, são sempre
“operações internas”, “operações privativas de sócios”
ou, noutros termos, “atos cooperativos” (Lei nº 5.764,
art. 79), que, por motivos de interesse prático, a Lei
permite que, em caráter de exceção, sejam realizados
com pessoas não-associadas.
ADEQUADO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO AO
ATO COOPERATIVO
 Isenção
 Imunidade
 Não-incidência
ADEQUADO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO AO
ATO COOPERATIVO
PRODUTOR
CONSUMIDOR
IRPJ – não
CSSL – não
ISS PJ – não
COFINS – não
PIS - não
IRPF – sim
ISS PF - sim
ADEQUADO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO AO ATO
COOPERATIVO
PRODUTOR/COOPERADO
CONSUMIDOR
COOPERATIVA
IRPJ – não
CSSL – não
ISS PJ – não
COFINS – não
PIS – não
IRPF – sim
ISS PF - sim
ISS
ESTADO DO ESPÍRITO SANTO
PODER JUDICIÁRIO
TRIBUNAL DE JUSTIÇA
TERCEIRA CÂMARA CÍVEL
A C Ó R D Ã O
REMESSA EX-OFFICIO Nº 24010031979 – VITÓRIA – VARA FAZENDA PÚBLICA MUNICIPAL
REMETENTE: JUIZ DE DIREITO V FAZ PUB MUNICIPAL DE VITÓRIA
RELATOR DES. RÔMULO TADDEI
REVISOR DES. ALINALDO FARIA DE SOUZA
EMENTA: REMESSA EX OFFICIO. 1) COOPERATIVA DE MÉDICOS. PRERROGATIVAS LEGAIS
DE NATUREZA TRIBUTÁRIA. LUCRO DOS ASSOCIADOS. SUJEITOS PASSIVOS DA
OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DE ISSQN DA COOPERATIVA.
2) TRIBUTAÇÃO DOS “ATOS EXTERNOS”. EQUÍVOCO DO FISCO MUNICIPAL. ATO
COOPERATIVO.
INADIMISSIBILIDADE
DE
INCIDÊNCIA
TRIBUTÁRIA.
RECURSO
IMPROVIDO. REMESSA PREJUDICADA.
1) As cooperativas – sejam de médicos, de pescadores, etc – possuem prerrogativas legais de
natureza tributária ante o objetivo social que perseguem, buscando facilitar e expandir a
abrangência dos serviços prestados por seus associados a terceiros, sendo que quem busca o lucro
neste meio são os associados, estes sim os reais sujeitos passivos da obrigação tributária, devendose afastar, pois, a cobrança da sociedade-cooperativa.
na prática dos “atos
2) Equivoca-se a fiscalização tributária municipal ao vislumbrar
externos” um fato gerador do tributo ISSQN, eis que não deixam de ser “atos cooperativos”.
Recurso improvido. Remessa prejudicada.
Vistos , relatados e discutidos estes autos, em que são partes as acima indicadas, ACORDA o
Egrégio Tribunal de Justiça do Espírito Santo (Terceira Câmara Cível), na conformidade da ata e
notas taquigráficas da sessão, que integram este julgado, em, à unanimidade, negar provimento ao
recurso, prejudicada a remessa necessária.
ISS
SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA
EDcl no RECURSO ESPECIAL Nº 227.293 – RJ (1999/0074596-5)
RELATOR:
R.P/ACÓRDÃO:
EMBARGANTE:
ADVOGADO:
EMBARGADO:
EMBARGADO:
MINISTRO JOSÉ DELGADO
MINISTRO FRANCISCO FALCÃO
GOLDEN CROSS ASSISTÊNCIA INTERNACIONAL DE SAÚDE
ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS
MUNICÍPIO DO RIO DE JANEIRO
LUÍS CLÁUDIO MIRALDES E OUTROS
E M E N T A
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. CONTRATO DE SEGURO SAÚDE. ISS. BI TRIBUTAÇÃO.
I – Nas operações decorrentes de contrato de seguro-saúde, o ISS não deve ser tributado com base no valor
bruto entregue à empresa que intermedeia a transação, mas sim pela comissão, ou seja, pela receita auferida
sobre a diferença entre o valor recebido pelo contratante e o que é repassado para os terceiros,
efetivamente prestadores de serviços.
II – Embargos de declaração acolhidos, com efeitos modificativos, para conhecer do recursos especial
e dar-lhe parcial provimento, a fim de permitir à empresa recorrente a dedução dos valores
correspondentes aos repasses entregues aos terceiros prestadores de serviço.
A C Ó R D Ã O
Vistos e relatados os autos e que são partes as acima indicadas, prosseguindo no julgamento, após o votovista do Sr. Ministro Relator, decide a Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça, por maioria, vencido
o Sr. Ministro Relator, acolher os embargos de declaração para conhecer do recurso especial e dar-lhe
parcial provimento, nos termos do voto-vista do Sr. Ministro FRANCISCO FALCÃO, que lavrará o acórdão.
Votaram o Sr. Ministro FRANCISCO FALCÃO (voto-vista) os Srs. Ministros LUIZ FUX, TEORI ALBINO
ZAVASCKI (voto-vista) e DENISE ARRUDA. Custas, como de lei.
Brasília (DF), 09 de agosto de 1995 (data do julgamento).
MINISTRO FRANCISCO FALCÃO
Relator p/ Acórdão
SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA
RECURSO ESPECIAL Nº 875.388 – SP (200/0175502-5)
ISS
RELATOR: MINISTRO LUIZ FUX
RECORRENTE: UNIMED CAMPINAS COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO
ADVOGADO: ABELARDO PINTO DE LEMOS NETO E OUTRO(S)
RECORRIDO: MUNICÍPIO DE CAMPINAS
PROCURADOR: EDSON VILAS BOAS ORRU E OUTRO(S)
EMENTA
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ISS. COOPERATIVA DE SERVIÇOS MÉDICOS.
ILEGALIDADE DE AUTO DE INFRAÇÃO. DIREITO LOCAL. SUMULA 280 DO STF. OFENSA AOS
PRINCÍPIOS DA LEGALIDADE E DA IRRETROATIVIDADE. MATÉRIA CONSTITUCIONAL.
ATOS NÃO COOPERADOS. INCIDÊNCIA DO ISS SOBRE A TAXA DE ADMINISTRAÇÃO.
1. O ISS não incide sobre os atos praticados pelas cooperativas médicas consistentes no exercício
de atividades em prol dos associados que prestam serviços médicos a terceiros (atos cooperados).
2. Deveras, os atos não cooperados, vale dizer, aqueles decorrentes de relação jurídica negocial
advinda da venda de planos de saúde a terceiros, sujeitam-se à incidência do ISS, tendo como base
de cálculo tão-somente a receita advinda da cobrança da taxa de administração. Isto porque a
receita tributável não abrange os valores pagos ou reembolsados aos cooperados, haja vista não
constituírem parte do patrimônio da Cooperativa. Exegese do artigo 79, da Lei 5.764/71 c/c os
artigos 86 e 87, do mesmo diploma legal (Precedentes desta Corte: REsp 727091/RJ, Segunda
Turma, publicado no DJ de 17.10.2005; REsp 487854/SP, Segunda Turma, publicado no DJ de
23.08.2004; e REsp 254549/CE, Primeira Turma, publicado no DJ de 18.09.2000).
3. O eventual inadimplemento quanto ao pagamento de ISS em relação à taxa de administração de
alguns contratos, é matéria que se encarta no óbice da Súmula 07, interditada à cognição do STJ.
4. Ressalva do posicionamento no sentido de que essas entidades não exercem qualquer espécie de
serviço ou fornecimento de mão-de-obra, mercê de não visarem o fim lucrativo ensejador da
incidência. A forma de associação corporativa implica em impor a obrigação tributária aos médicos
cooperativados pelos serviços que prestam.
5. Acaso as cooperativas empreendam a venda de planos de saúde com o intuito de lucro devem
pagar IOF, excluído, portanto, o ISS, pela ausência de tipicidade do fato gerador e pela interdição
de que o mesmo fato possa sustentar duas exações. Ressalva do entendimento do relator.
6. A questão acerca da ilegalidade da lavratura do auto de infração, em virtude do seu
embasamento em Decretos Municipais editados posteriormente à ocorrência dos fatos geradores,
violando conseqüentemente o art. 144 do CTN, não merece ser conhecida, porquanto, segundo
asseverado no voto condutor do aresto recorrido, os referidos Decretos consubstanciam norma
procedimental, de caráter meramente regulamentador da lei caracterizadora da hipótese de
incidência tributária. Destarte, adentrar a questão implica a análise de legislação municipal,
revelando-se incabível a via recursal extraordinária para rediscussão da matéria, ante a incidência
da Súmula 280/STF: "Por ofensa a direito local não cabe recurso extraordinário" . Ademais, a
alegada ofensa aos princípios da legalidade e da irretroatividade encarta matéria constitucional,
insuscetível de apreciação pelo E. STJ, porquanto reverter o julgado significaria usurpar
competência que, por expressa determinação da Carta Maior, pertence ao Colendo STF, e a
competência traçada para este Eg. STJ restringe-se unicamente à uniformização da legislação
infraconstitucional.
7. Recurso especial parcialmente conhecido e, nesta parte, parcialmente provido, para
afastar a incidência do ISS sobre os atos cooperados praticados pela recorrente, bem
como determinar a incidência da exação, no que tange aos atos não cooperados, tão-somente
sobre a taxa de administração, excluindo-se os valores pagos ou reembolsados aos
associados.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, os Ministros da PRIMEIRA TURMA do Superior
Tribunal de Justiça acordam, na conformidade dos votos e das notas taquigráficas a seguir,
após o voto-vista do Sr. Ministro José Delgado, por unanimidade, conhecer parcialmente do
recurso especial e, nessa parte, dar-lhe parcial provimento, nos termos do voto do Sr.
Ministro Relator, que ressalvou o seu ponto de vista. Os Srs. Ministros Teori Albino
Zavascki (voto-vista), Denise Arruda, José Delgado (voto-vista) e Francisco Falcão votaram
com o Sr. Ministro Relator.
Prestou esclarecimentos sobre matéria de fato o Dr. Arthur Pinto de Lemos Netto, pela
parte recorrente.
Brasília (DF), 02 de outubro de 2007 (Data do Julgamento)
MINISTRO LUIZ FUX
Relator