CONTABILIDADE DE CUSTOS
Profª Ana Cristina Pereira
São Paulo
2003
1
CONTABILIDADE DE CUSTOS
OBJETIVOS DA DISCIPLINA: O aluno deverá dominar os conceitos e
metodologias da Contabilidade de Custos, para efetivamente fazer uso
desta ferramenta, no exercício profissional de Administrador de
Empresas, principalmente nos processos de tomada de decisões em
ambientes empresariais.
2
CONTABILIDADE DE CUSTOS
PROGRAMA RESUMIDO:
1. Contabilidade, Contabilidade Financeira e Gerencial. Contabilidade de Custos.
Estrutura básica de um Sistema de Contabilidade de Custos
Aplicação da Contabilidade de Custos
Princípios básicos da Contabilidade
2. Terminologia Contábil
3. Classificação dos Custos: Direto, Indireto, Fixo, Variável e Semivariável
4. Métodos de Custeio
Método do Custeio por Absorção
1º Materiais Diretos: custo, impostos e avaliação estoques PEPS, UEPS e MÉDIO
2º Mão-de-Obra: composição dos custos com mão-de-obra. Apuração do Custo.
3º Custos Indiretos: definição e critérios de rateio
5. Departamentalização e Rateio dos Custos Indiretos
6. Sistemas de Acumulação de Custos: por encomenda e por processo
7. Custos para Decisão I - Cálculo do Lucro Unitário e Margem de Contribuição
8. Custos para Decisão II - Custeio Variável (ou Direto)
Análise das relações Custo/Volume/Lucro: Ponto Equilíbrio, Margem de Segurança
e Alavancagem Operacional
9. Custeio Baseado em Atividades - ABC (Activity Based Costing)
10. Formação do Preço de Venda
11. Sistemas de Custeio. Custos reais e Custo Padrão
3
CONTABILIDADE DE CUSTOS
BIBLIOGRAFIA BÁSICA RECOMENDADA:
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 7a ed. São Paulo: Atlas, 2000.
OLIVEIRA, Luís Martins de, PEREZ JÚNIOR. José Hernandez. Contabilidade de Custos para
não contadores. 1ª ed. São Paulo : Atlas, 2000.
NAKAGAWA, Masayuki. ABC: Custeio Baseado em Atividades. 1ª ed. São Paulo : Atlas,
1994
BIBLIOGRAFIA COMPLEMENTAR
PADOVEZE, Clóvis Luís. Contabilidade Gerencial. 3ª ed. São Paulo: Atlas, 2000
HORNGREN, Charles T., FOSTER, George e DATAR, Srikant M. Contabilidade de Custos. 9ª
ed. Rio de Janeiro : LTC Editora, 2000
MATZ, Adolph, CURRY, Othel e FRANK, George W. Contabilidade de Custos. 2ª ed. São
Paulo: Atlas, 1978
NAKAGAWA, Masayuki. Gestão Estratégica de Custos. São Paulo: Atlas, 1991
4
CONTABILIDADE DE CUSTOS
ALGUNS SITES UTÉIS PARA PESQUISAS:
ABC Associação Brasileira de Custos: www.abcustos.org.br
Biblioteca Virtual da USP: www.bibvirtual.futuro.usp.br
FEA/USP - Faculdade de Economia e Administração da Universidade de
São Paulo:
www.eac.fea.usp.br
(contabilidade) e www.ead.fea.usp.br
(administração)
SciELO - Scientific Electronic Library Online. São Paulo : Fapesp : Bireme.
www.scielo.br
5
INTRODUÇÃO
Supondo que você pretendesse ter o seu próprio negócio, ou
que fosse contratado como gerente geral ou administrador de
uma empresa.
Assim como diversos empresários, você com certeza também
teria as seguintes questões:
• Qual produto ou serviço prestado pela empresa é o mais lucrativo ?
• Pode-se eliminar algum produto ou serviço deficitário ?
• Qual o custo dos produtos fabricados ou serviços prestados pela
empresa ?
• Como identificar e eliminar os desperdícios ?
• Qual o desempenho (resultado) de cada departamento ?
• Deve-se terceirizar parte do processo ?
• Como formar o preço de venda ?
6
INTRODUÇÃO
• Qual a relação entre custo e preço ?
PREÇO = CUSTO + LUCRO ?
LUCRO
LUCRO = PREÇO - CUSTO ?
PREÇO
CUSTO
CUSTO = PREÇO - LUCRO ?
A Contabilidade de Custos além de responder à estas
questões, cumpre um papel relevante no dia-a-dia do
empresário que é o de auxiliar na tomada de decisões.
A qualidade das decisões tomadas pelo empresário, impacta
diretamente na lucratividade de uma empresa, o que garante
a sua sobrevivência no meio empresarial.
7
INTRODUÇÃO
GLOBALIZAÇÃO
A SOBREVIVÊNCIA DAS EMPRESAS NO MERCADO
GLOBAL PASSA POR INVESTIMENTOS EM
QUALIDADE, PRODUTIVIDADE E GESTÃO DE
CUSTOS
COMPETITIVIDADE
PARA OBTER UMA VANTAGEM COMPETITIVA AS
EMPRESAS NECESSITAM GERENCIAR DE
MANEIRA EFICAZ E EFICIENTE OS SEUS CUSTOS
MUDANÇA NO PERFIL DO CONSUMIDOR
PREÇOS ALTOS = MELHOR QUALIDADE ?
O CONSUMIDOR QUER O MELHOR PRODUTO
PELO MENOR PREÇO
8
1. Contabilidade, Contabilidade Financeira,
Contabilidade Gerencial e Contabilidade de Custos
- O que é Contabilidade ? A Contabilidade é uma
Ciência que tem seus objetivos próprios, sua
metodologia científica, seus princípios
fundamentais, suas normas e objetivos bem
definidos. A Contabilidade capta, registra,
acumula, resume e interpreta os fenômenos que afetam as
situações patrimoniais e econômicas de qualquer entidade.
- Breve histórico da evolução da Contabilidade
A Contabilidade não teve um descobrimento, mas nasceu da necessidade do
homem de inventariar instrumentos de caça e pesca e contar seus rebanhos, que
eram objeto de troca, na verdade, a moeda da época.
Século XV - método das partidas dobradas da obra de Lucca Paciolli.
A partir de 1920 com o surgimento de gigantescas corporações e dos mercados
de capitais, ocorreu um desenvolvimento acentuado da contabilidade.
9
CONTABILIDADE
Relatórios
Dados
compra
venda
salários
Processamento
Caixa
D C
DOAR
DRE
Balanço
Salários
D
impostos
água/luz
10
- A função da Contabilidade:
Prover informação útil para tomada de decisões econômicas.
A decisão sobre o que é útil ou não, depende do tipo de usuário da
informação contábil. Desta forma abre-se duas ramificações: a
Contabilidade Financeira e a Contabilidade Gerencial
CONTABILIDADE
FINANCEIRA
CONTABILIDADE
GERENCIAL
Externos
Internos
Bancos
Fornecedores
Acionistas
Governo
Diretoria
Administração
Funcionários
bases de controles
dados históricos
orçamentação
11
FINANCEIRA
GERENCIAL
•Preocupa-se em registrar
os fatos da empresa para
atender as exigências do
fisco
•Preocupa-se em registrar os
fatos da empresa para fins de
tomada de decisão
•Limita-se a registrar e
informar os dados dos
documentos
•É obrigatória
•Segue regras, normas e
padrões.
É RECOMENDÁVEL
MANTER OS DOIS TIPOS
DE CONTABILIDADE
•Interpreta os acontecimentos
da empresa através dos fatos
contábeis
•Participa do dia a dia da
empresa
desde
o
planejamento até a execução
•Se preocupa em analisar e
avaliar as operações internas
e externas da empresa
•Tem objetivos de critica e
12
recomendações
Contabilidade de Custos
A Contabilidade de Custos mensura e relata informações financeiras e nãofinanceiras relacionadas à aquisição e ao consumo de recursos pela empresa.
Ela fornece informação tanto para a Contabilidade Gerencial quanto para a
Contabilidade Financeira.
A Contabilidade de Custos teve um acentuado desenvolvimento a partir da
Revolução Industrial. Os procedimentos para apuração do resultado das
empresas comerciais foram adaptados para as empresas industriais.
EMPRESA COMERCIAL
ESTOQUE INICIAL
( + ) COMPRAS
( - ) ESTOQUE FINAL
( = ) CMV (CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA)
EMPRESA INDUSTRIAL
ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS ACABADOS
( + ) GASTOS NA PRODUÇÃO
( - ) ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS ACABADOS
( = ) CPV (CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS)
13
Contabilidade de Custos
EMPRESA COMERCIAL
10 unidades
ESTOQUE INICIAL de lápis, em sua gaveta
20 unidades
( + ) COMPRAS de lápis durante o período
8 unidades
( - ) ESTOQUE FINAL de lápis, na gaveta
( = ) CMV (CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA) ??????
Quantos lápis foram consumidos no período ? EI + COMPRAS - EF =
CONSUMO, ou seja, 10 + 20 - 8 = 22 lápis
EMPRESA COMERCIAL
10 un à $ 0,50 cada
ESTOQUE INICIAL de lápis, em sua gaveta
20 un à $ 0,50 cada
( + ) COMPRAS de lápis durante o período
8 un à $ 0,50 cada
( - ) ESTOQUE FINAL de lápis, na gaveta
??????
( = ) CMV (CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA)
Qual o custo total da quantidade de lápis consumida ?
O custo das requisições de lápis do estoque foi de $ 11,00
14
Contabilidade de Custos
EMPRESA INDUSTRIAL
ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS ACABADOS
( + ) GASTOS NA PRODUÇÃO
( - ) ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS ACABADOS
( = ) CPV (CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS)
O item de Gastos na Produção, normalmente
compreende a matéria prima ou materiais, a mão-deobra e outros custos necessários para a produção de um
bem, ou produto final.
A Contabilidade de Custos tem vários métodos para
apurar como estes recursos foram consumidos.
15
Contabilidade de Custos
DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO
EMPRESA COMERCIAL
EMPRESA INDUSTRIAL
Receita de Vendas
Receita de Vendas
Receita de Serviços
( - ) Impostos
( - ) Impostos
( - ) Impostos
( = ) Receita Líquida
( = ) Receita Líquida
Receita de Vendas
( = ) Receita Líquida
Receita de Vendas
(-) Custo da Mercadoria
Vendida (CMV)
EMPRESA DE SERVIÇOS
( - ) Custo dos Produtos
( - ) Custo(CPV)
da Mercadoria
Vendidos
( - ) Custo dos Serviços
( - ) Custo da Mercadoria
Prestados
( = ) LUCRO BRUTO
( Vendida
= ) LUCRO(CMV)
BRUTO
Vendida
(CMV)
( = ) LUCRO BRUTO
( - ) Despesas Operacionais
) LUCRO BRUTO
( (- =) Despesas
Operacionais
( = ) LUCRO OPERACIONAL
Despesas
Operacionais
( (=- )) LUCRO
OPERACIONAL
(( -=))Despesas
LUCRO BRUTO
Operacionais
(( -=))Despesas
Operacionais
LUCRO OPERACIONAL
(+) Receitas não operacionais
(+)
nãoOPERACIONAL
operacionais
( =Receitas
) LUCRO
((+)= Receitas
) LUCRO
OPERACIONAL
não
operacionais
(-) Despesas não operacionais
(-)(+)Despesas
Receitas não
não operacionais
operacionais
(+)
Receitas não
(-) Despesas
nãooperacionais
operacionais
( = ) LUCRO LÍQUIDO ANTES
DO IR
operacionais
( (-)
= )Despesas
LUCRO não
LÍQUIDO
ANTES
DO IR
( = ) LUCRO LÍQUIDO ANTES
IR
( DO
- ) Provisão
para Imposto
de Renda
( - ) Provisão para Imposto
( de
= ) Renda
LUCRO LÍQUIDO
(-) Despesas não operacionais
( - ) Provisão para Imposto
de Renda
( = ) LUCRO LÍQUIDO
( = ) LUCRO LÍQUIDO
( = ) LUCRO LÍQUIDO ANTES
DO
( = )IR
LUCRO LÍQUIDO ANTES
DO
( - ) IR
Provisão para Imposto
de
( - )Renda
Provisão para Imposto
de
( = Renda
) LUCRO LÍQUIDO
( = ) LUCRO LÍQUIDO
16
Demonstrações Contábeis
Balanço Patrimonial
ativo
passivo
Aplicação dos
Recursos
Fonte de
Recursos
Utilização do
Capital
Origem do Capital
17
Demonstrações Contábeis
Balanço Patrimonial - BP
ativo
passivo
Circulante
Circulante
Realizável
longo prazo
Exigível longo
prazo
Permanente
Patrimônio
Líquido
18
Demonstrações Contábeis
Demonstração de Resultado do Exercício - DRE
(+)
Receita Bruta
= Total Geral das Vendas
(-)
Deduções
= Impostos s/ venda
(=)
Receita Líquida
= Receita bruta - deduções
(-)
Custos do Período
= Gastos de Produção
(=)
Lucro Bruto
= Receita Líquida - Custos
(-)
Desp./s Operacionais
= Gastos escritório / Desp c/Vendas
(=)
Lucro Operacional
= Lucro Bruto - Despesas
(+/-)
Desp / Rec não Operac. = Resultado de trans. não operacionais
(=)
Lucro Antes do I.R.
= Lucro Oper. (+/-) não oper.
(-)
Provisão Para o IR
= Imposto de Renda
19
(=)
Lucro Líquido Período
= Lucro a ser distribuído
Exemplo de
Demonstração de Resultado do Exercício DRE
Receitas de Serviços
2.800
Custo dos Serviços Prestados
(1.300)
Despesas (Adm/Financ/Gerais)
( 900)
+/- Receitas/Despesas não operacionais
100
Provisão para Imposto de Renda
(200)
20
Relatórios Contábeis
Demonstração de Resultado do Exercício DRE
Receitas de Serviços
(-) Custo dos Serviços Prestados
= Lucro Bruto
2.800
(1.300)
1.500
(-) Despesas (Adm/Financ/Gerais)
(900)
= Lucro Operacional
600
+/- Receitas/Despesas não operacionais
100
=Lucro antes do Imposto de Renda
700
(-) Provisão para Imposto de Renda
(200)
= Lucro líquido do exercício
500
21
Integração entre BP e DRE
BP
ativo
passivo
aplicação
capital
terceiros
Bancos,
impostos,
fornecedores,
salários
DRE
Lucro
aplicação
capital
próprio
22
ESTRUTURA BÁSICA DE UM SISTEMA DE CONTABILIDADE DE CUSTOS
RECURSOS
SISTEMA DE
ACUMULAÇÃO DE
CUSTOS
PRODUÇÃO POR
ENCOMENDA
TRANSFORMAÇÃO
OU PROCESSO
PRODUTIVO
PRODUÇÃO
CONTÍNUA
MÉTODO DE
CUSTEIO
SISTEMAS DE
CUSTEIO
• Custeio por Absorção
• Custeio Variável
(ou Direto)
• Custeio ABC
• Custo Real
• Custo Estimado
• Custo Padrão
• Custeio RKW
PRODUTO OU
SERVIÇO
O sistema
de acumulação
é escolhido de
acordo com
o processo
produtivo
O método
define quais
custos são
considerados
na apuração
do custo
dos bens e
serviços
produzidos
É a opção de
mensuração.
De acordo
com os dados
utilizados
históricos ou
estimados e
padrões
23
PRINCÍPIOS BÁSICOS DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
Assim como em qualquer outro tipo de aprendizado, como por exemplo aprender a dirigir
um veículo, a Contabilidade também tem suas regras, ou seja, seus princípios .
NOSSO TELHADO:
SÃO AS CONVENÇÕES
“ABRIGO”
PRINCÍPIOS CONTÁBEIS:
OBJETIVIDADE
MATERIALIDADE
CONSISTÊNCIA
CONSERVADORISMO
DENOMINADOR
REALIZAÇÃO
CONFRONTAÇÃO
MONETÁRIO
DA
DA
COMUM
RECEITA
DESPESA
CUSTO
HISTÓRICO
NOSSAS
PAREDES
SÃO OS
PRINCÍPIOS
“PRECEITOS
BÁSICOS
ORIENTAÇÕES”
E
N
T
I
D
A
D
E
C
O
N
T
I
N
U
I
D
A
D
E
NOSSO ALICERÇE SÃO
OS POSTULADOS
“DOGMAS OU PREMISSAS”
24
Princípios e Convenções Contábeis Geralmente Aceitos
Postulados e Princípios
• Entidade
A Contabilidade é executada e mantida para entidade e não para os sócios.
• Continuidade
Parte-se do pressuposto que a empresa tem um tempo de vida indeterminado.
• Custo Histórico
Os eventos contábeis devem ser registrados pelo custo de aquisição ou fabricação.
• Denominador Comum Monetário
Somente deve ser registrado eventos suscetíveis de avaliação monetária.
• Realização da Receita
Demonstra o momento de se reconhecer a receita, contabilizando-a . De maneira geral,
é o momento da transferência do bem ou serviço para o cliente.
• Confrontação da Despesa - Competência de Exercício
Após a identificação exata da receita, faz-se um esforço de associar (confrontar) toda a
despesa sacrificada para obtenção daquela receita. Desta comparação será obtido o
resultado do período.
Este princípio explica o que se chama REGIME DE COMPETÊNCIA: A RECEITA
CONSIDERADA É A GERADA NO PERÍODO (NÃO IMPORTANDO SE FOI RECEBIDA) E A
DESPESA CONSIDERADA É A CONSUMIDA NO PERÍODO (NÃO IMPORTANDO25SE FOI
PAGA).
Princípios e Convenções Contábeis Geralmente Aceitos
Convenções
• Objetividade
Os registros contábeis deverão ter suporte em documentação. Deverá ser escolhida
sempre a hipótese mais objetiva (a fatura de um bem, um laudo técnico, avaliação
imobiliária)
• Materialidade
Considera-se que toda informação contábil tem um custo e só seria válido executar
esta informação se o benefício (ao usuário do sistema) representar um valor maior
que o custo da informação (papel, espaço, salários, etc) preparada pela
contabilidade.
• Consistência
Uma vez adotado um critério contábil, este não deve ser alterado (manutenção da
comparabilidade).
• Conservadorismo
Antecipar um prejuízo, nunca um lucro. A contabilidade não poderá influenciar o
26
usuário por meio de um otimismo que poderá não se concretizar.
2. TERMINOLOGIA CONTÁBIL
DESEMBOLSO: Saídas de dinheiro do caixa ou das contas bancárias
da empresa. Exemplo: pagamento de duplicatas, pagamento de
despesas com material de escritório, etc.
GASTOS: Sacrifício financeiro que a empresa arca/suporta para obter
um bem ou serviço qualquer. Gasto implica em desembolso, mas são
critérios distintos.
Exemplo: gastos com matéria-prima consumida
produtivo, gasto com energia elétrica, etc.
no
processo
CUSTOS: Gastos relativo a bens ou serviços CONSUMIDOS na
produção de outros bens ou serviços. Exemplo: matéria-prima, mãode-obra e outros insumos consumidos para fabricar outro bem ou
produto.
DESPESAS: Gastos relativo a bens ou serviços CONSUMIDOS no
processo de geração de RECEITA. Exemplo: gastos com Salários do
Administrador, Despesas Administrativas, Despesas com Vendas,
etc.
27
2. TERMINOLOGIA CONTÁBIL
PERDAS ANORMAIS: Bem ou serviço consumido de forma anormal. Não
gera receita e deve ser tratado como uma DESPESA. Exemplos: Perda por
erro humano ou quebra de máquina em plena operação, perda por
obsoletismo, perda por incêndio, inundação.
PERDAS NORMAIS: São inerentes ao processo produtivo (são previstas).
São tratadas como CUSTO dos produtos. Exemplos: evaporação na
indústria química ou alimentícia, pó de serra na indústria, sucatas, etc.
DEPRECIAÇÃO: Desgaste ou perda contínua da vida útil ou do potencial
de geração de benefícios futuros de um bem. A depreciação relacionada
a bens inerentes ao processo produtivo é considerada como um CUSTO.
A depreciação de bens que não estão atrelados ao processo produtivo é
considerada como uma DESPESA.
28
2. TERMINOLOGIA CONTÁBIL
Classifique em Ativo (A), Custos (C), Despesas (D), Perdas (P) ou
Desembolso (Db).
Compra a vista de um computador ___
Compra a prazo de matérias-primas ___
Transferência de matérias primas do almoxarifado para a produção ___
Pagamento Comissões sobre Vendas ___
Impostos sobre as vendas ___
Salários do pessoal dos depto produtivos ___
Depreciação dos equipamentos - depto produtivos ___
Danificação de matérias-primas em função de incêndio ___
Salários do pessoal administrativo ___
Consumo de material de escritório na administração ___
Honorários da Diretoria ___
Depreciação dos computadores da administração ___
29
3. CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS
3.1 EM RELAÇÃO À APROPRIAÇÃO AO BEM PRODUZIDO OU AO
SERVIÇO PRESTADO
30
CUSTOS DIRETOS
Os principais CUSTOS DIRETOS, compõem-se de materiais e mãode-obra
MATERIAIS: matérias-primas, materiais de embalagem, componentes e outros
materiais necessários à produção, ao acabamento e à apresentação final do
produto.
Exemplo: numa editora ou gráfica: os materiais diretos são, o
papel e as tintas. Num hospital o medicamento e o material médico
são apropriados diretamente a um serviço ou procedimento
médico.
MÃO-DE-OBRA DIRETA: trata-se do trabalho aplicado diretamente na
confecção de um produto ou na prestação de um serviço. Sabendo-se quanto
tempo cada funcionário trabalhou na elaboração do produto ou na prestação do
serviço e o preço da mão-de-obra, é possível apropriá-la diretamente ao
produto.
Exemplo: Quantidade de horas aplicadas na elaboração de um produto ou
consumidas para prestar um serviço: 30 horas. Salário por hora: $ 42,00
CUSTO COM MÃO-DE-OBRA DIRETA: $ 1.260,00
31
3. CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS
32
CUSTOS INDIRETOS
Quando não é possível identificar onde ou quanto foi consumido
um gasto para elaboração de um bem ou prestação de serviços,
temos a figura do CUSTO INDIRETO. Para apropriá-lo a um bem
produzido ou serviço prestado é necessário algum critério de
rateio.
MATERIAIS INDIRETOS: materiais empregados nas atividades auxiliares de
produção.
Exemplo: graxas, lubrificantes, lixas, parafusos de pequeno valor.
MÃO-DE-OBRA INDIRETA: representa o trabalho executado em que não é
possível relacioná-lo diretamente ou quantificar o valor consumido para a
produção de um bem ou prestação de um serviço.
Exemplo: Salário do Supervisor de uma indústria. Salário da enfermeirachefe de uma ala de hospital (atendimento de vários pacientes). Salário de
um gerente de Auditoria.
OUTROS CUSTOS INDIRETOS: aluguel, depreciação, seguros, gastos com
limpeza, gastos com energia elétrica e água, etc
33
EXEMPLO CÁLCULO CUSTO TOTAL
Custos Diretos
Gastos
Matéria-prima
Salários e Enc. Sociais
Outros Custos
Produto A Produto B Produto C
Total
32.000,00 34.960,00 26.400,00
93.360,00
50.400,00 57.600,00 36.000,00 144.000,00
12.000,00 14.400,00 10.560,00
36.960,00
94.400,00 106.960,00 72.960,00 274.320,00
CUSTOS INDIRETOS
Gastos
Aluguel
Telefone
Outros Custos Indiretos
Valor
14.400,00
3.780,00
12.000,00
30.180,00
Critério de rateio
área ocupada
número de funcionários
custos diretos
Dados estatísticos e de produção
descrição
Produto A Produto B Produto C
área ocupada em m2
2.400
3.240
1.560
número de funcionários
96
114
42
Total
7.200
252
34
RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS
14.400,00
7.200 m2
x 2.400 m2 =
4.800,00
Telefone
Produto A =
14.400,00
7.200 m2
x 3.240 m2 =
6.480,00
Produto B =
14.400,00 x 1.560 m2 =
7.200 m2
total........................................................
3.120,00
Produto C =
Aluguel
Produto A =
Produto B =
Produto C =
14.400,00
3.780,00
252 func
x 96 func =
1.440,00
3.780,00
252 func
x 114 func =
1.710,00
3.780,00 x 42 func =
252 func
total........................................................
630,00
Outros Custos Indiretos
Produto A = 12.000,00 x
94.400,00
274.320,00
4.129,48
Produto B = 12.000,00 x
4.678,92
Produto C = 12.000,00 x
106.960,00
274.320,00
72.960,00
274.320,00
total........................................................
3.780,00
3.191,60
12.000,00
35
CÁLCULO DOS CUSTOS DIRETOS E INDIRETOS
GASTOS
PRODUTO A PRODUTO B PRODUTO C TOTAL
CUSTOS DIRETOS
Matéria-prima
32.000,00 34.960,00 26.400,00
93.360,00
Salários e Enc. Sociais
50.400,00 57.600,00 36.000,00 144.000,00
Outros Custos
12.000,00 14.400,00 10.560,00
36.960,00
Sub total
94.400,00 106.960,00 72.960,00 274.320,00
CUSTOS INDIRETOS
Aluguel
Telefone
Outros Custos Indiretos
Sub total
TOTAL
4.800,00
1.440,00
4.129,48
10.369,48
6.480,00
1.710,00
4.678,92
12.868,92
104.769,48 119.828,92
3.120,00
630,00
3.191,60
6.941,60
14.400,00
3.780,00
12.000,00
30.180,00
79.901,60 304.500,00
36
3.2 EM RELAÇÃO ÀS VARIAÇÕES NO VOLUME DE ATIVIDADES PRODUZIDAS
O CUSTO FIXO REPRESENTA A CAPACIDADE INSTALADA QUE A EMPRESA
POSSUI PARA PRODUZIR E VENDER BENS E SERVIÇOS. INDEPENDEM DO
VOLUME DE PRODUÇÃO OU VENDA
NO GRÁFICO, PODE-SE OBSERVAR QUE O GASTO COM ALUGUEL
(exemplo) NO VALOR DE $ 250,00, PERMANECE CONSTANTE, OU SEJA
INDEPENDENTE DAS QUANTIDADES DE PRODUTO PRODUZIDAS E/OU
VENDIDAS.
37
À medida em que a empresa aumenta sua produção e venda, observa-se
que o CUSTO FIXO TOTAL diluí-se por esta produção, ou seja, a empresa
está aproveitando muito bem a sua capacidade instalada.
CUSTO FIXO TOTAL $ 250,00 por mês
PRODUÇÃO: 200 unidades
= CUSTO FIXO UNITÁRIO: $ 1,25
PRODUÇÃO: 300 unidades
= CUSTO FIXO UNITÁRIO: $ 0,83
PRODUÇÃO: 500 unidades
= CUSTO FIXO UNITÁRIO: $ 0,50
38
O CUSTO VARIÁVEL, AO CONTRÁRIO DO CUSTO FIXO, ALTERA-SE EM
FUNÇÃO DO VOLUME DE PRODUÇÃO DA EMPRESA.
NO GRÁFICO, PODE-SE OBSERVAR QUE O GASTO COM MATÉRIA-PRIMA
(exemplo) AUMENTA EM FUNÇÃO DO VOLUME DE PRODUÇÃO.
CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO = $ 1,00 p/Kg
PRODUÇÃO: 200 UNIDADES = CUSTO VARIÁVEL TOTAL = $ 200,00
PRODUÇÃO: 400 UNIDADES = CUSTO VARIÁVEL TOTAL = $ 400,00
39
QUANDO
ANALISAMOS
O
CUSTO
VARIÁVEL
UNITARIAMENTE,
PERCEBEMOS QUE UM QUILO DE MATÉRIA PRIMA SERÁ SEMPRE $ 1,00
(neste exemplo).
CUSTO VARIÁVEL TOTAL
= $ 200,00
PRODUÇÃO: 200 UNIDADES = CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO = $ 1,00
CUSTO VARIÁVEL TOTAL
= $ 400,00
PRODUÇÃO: 400 UNIDADES = CUSTO VARIÁVEL UNITÁRIO = $ 1,00
40
CUSTOS SEMIVARIÁVEIS OU SEMIFIXOS
ALGUNS TIPOS DE GASTOS TÊM COMPONENTES DE NATUREZA FIXA E
PARTE VARIÁVEL.
COMO EXEMPLO TEMOS AS CONTAS MENSAIS DAS CHAMADAS “TARIFAS
PÚBLICAS”, COMO ÁGUA, TELEFONE, ENERGIA ELÉTRICA, ONDE É
COBRADO UMA PARCELA FIXA, QUE É A TAXA MÍNIMA E OUTRA PARCELA
VARIÁVEL, QUE É O CONSUMO DO SERVIÇO PÚBLICO.
NA MAIORIA DAS VEZES, EM VIRTUDE DA DIFICULDADE DESTE
CONTROLE, OPTA-SE POR CLASSIFICAR UM CUSTO SEMIVARIÁVEL
APENAS COMO FIXO OU COMO VARIÁVEL.
41
Classifique os seguintes Custos em Fixos ou Variáveis:
a) Desgaste dos pneus dos ônibus de uma empresa de turismo
___
b) Salários do pessoal da segurança de uma indústria petroquímica
___
c) Filmes radiológicos consumidos num hospital
___
d) Depreciação do prédio de uma fábrica de armas
___
e) Pólvora utilizada numa fábrica de fogos de artifícios
___
f) Peças para manutenção dos veículos numa locadora
___
g) Cacau, açúcar e leite utilizado numa fábrica de sorvete
___
h) Madeira utilizada numa fábrica de caixotes
___
i) Aluguel do prédio de uma clínica dentária
___
j) Asfalto consumido por uma pavimentadora de vias públicas
___
k) Comissões médicas num hospital
___
42
Com base nas informações seguintes, calcule o custo unitário de produção:
quantidade produzida
10.000 unidades
Custos variáveis por unidades
$ 54,00
Custos fixos do período
$ 150.000,00
CUSTO UNITÁRIO = _________
Complete o demonstrativo abaixo indicando o custo por paciente:
Volume de
Atendimento
960
1.200
2.400
Custo Fixo
Total
200.000,
200.000,
200.000,
Custo Fixo por
Paciente
Custo Variável
por paciente
210,
210,
210,
Custo total
por paciente
43
4. MÉTODOS DE CUSTEIO
DEFINIÇÃO DE MÉTODO DE CUSTEIO:
Segundo MARTINS (2000:41) “custeio significa método de
apropriação de custos.”
O método de custeio define quais os custos que devem fazer
parte do custeio dos produtos e como estes custos serão
apropriados. Portanto cada método produzirá informações
diferenciadas. É importante que, ao escolher um método, sejam
considerados os objetivos a serem alcançados, a estrutura
organizacional e as características operacionais da empresa.
44
4. MÉTODOS DE CUSTEIO
Os métodos mais conhecidos são:
a) RKW também conhecido como Custeio Integral ou Custeio Pleno;
b) Custeio por Absorção;
c) Custeio Baseado em Atividades (ABC - Activity Based Costing);
d) Custeio Variável também conhecido como Custeio Direto.
O método escolhido por uma empresa determina quais os custos que serão
considerados no momento da apuração do custo de um produto fabricado ou
de um serviço prestado.
Assim, por exemplo se uma empresa considera como custo de produção ou de
serviços prestados, apenas os custos variáveis, significa que a empresa está
empregando o método de custeio Variável (ou Direto)
45
4.1 MÉTODO DO CUSTEIO POR ABSORÇÃO
CONCEITOS: o método de custeio por absorção consiste na apropriação de todos
os custos de produção, quer fixos ou variáveis, quer diretos ou indiretos aos
produtos elaborados.
Os custos diretos são identificados e apropriados diretamente aos produtos,
enquanto que os custos indiretos são agregados aos produtos segundo os
diferentes critérios de rateio.
CUSTOS INDIRETOS
CUSTOS DIRETOS
DESPESAS
RATEIO
PRODUTOS
C P V***
RESULTADOS
RECEITAS
*** CPV Custo dos Produtos Vendidos
46
Exemplo
Comissões de vendedores
Salários Pessoal fábrica
Matéria prima consumida
Salários da Administração
Depreciação na fábrica
Seguros na fábrica
Despesas Financeiras
Honorários da Diretoria
Materiais diversos fábrica
Energia Elétrica - fábrica
Manutenção - fábrica
Despesas de entrega
Correios, telefone e telex
Material de consumo - escritório
Gastos totais - abril
80.000
120.000
350.000
90.000
60.000
10.000
50.000
40.000
15.000
85.000
70.000
45.000
5.000
5.000
1.025.000
47
Sabe-se que os custos diretos para os produtos são:
Produtos Matéria-prima Mão-de-obra
Energia Elétrica
requisitada
direta anotada
consumida
A
B
C
total
75.000
135.000
140.000
350.000
22.000
47.000
21.000
90.000
18.000
20.000
7.000
45.000
Total
115.000
202.000
168.000
485.000
48
Supondo que foi vendido a produção total do Produto A por $ 350.000,00 qual o
resultado final ? Qual o valor final do estoque de produtos acabados ???
SOLUÇÃO:
1º passo: separar despesas e custos;
Despesas totais $ 315.000,00 Custos Totais $ 710.000,00, sendo
$ 485.000,00 Custos Diretos e $ 225.000,00 Custos Indiretos.
2º passo: ratear os custos indiretos ($ 225.000,00) para os produtos. O critério
para este exemplo é com base na proporção de matéria-prima consumida.
Produtos
A
B
C
total
Matéria
Prima
%
Custos
Indiretos
Custos
Diretos
75.000,00
135.000,00
140.000,00
350.000,00
21,43
38,57
40,00
100,00
48.217,50
86.782,50
90.000,00
225.000,00
115.000,00
202.000,00
168.000,00
485.000,00
Total
163.217,50
288.782,50
258.000,00
710.000,00
49
Demonstração do Resultado
Receita de Vendas.....................................
$ 350.000,00
( - ) CPV Custo do Produto Vendido......... ($ 163.217,50)
( = ) Lucro Bruto.........................................
$ 186.782,50
( - ) Despesas.............................................. ($ 315.000,00)
( = ) Prejuízo Líquido.................................. ($ 128.217,50)
A empresa fabricou três produtos (A, B e C), tendo vendido a
produção total de A, portanto o estoque final de produtos
acabados é:
Produto B = $ 288.782,50
Produto C = $ 258.000,00
50
Exemplo do Método de Custeio por Absorção
CUSTOS INDIRETOS
$ 225.000
CUSTOS DIRETOS
$ 485.000
DESPESAS
$ 315.000
RATEIO: Critério MOD
(mão-de-obra direta)
PROD.A: $ 163.217,50, B: $ 288.782,50, C: 258.000,00
TOTAL $ 710.000,00
C P V***
Produto A: $ 163.217,50
*** CPV Custo dos Produtos Vendidos
RESULTADOS
Prejuízo de ($ 128.217,50)
RECEITAS
51
Vendas Prod A: $ 350.000,00
4.2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Materiais Diretos
APURAÇÃO DO CUSTO DA AQUISIÇÃO
Os materiais diretos são um dos elementos necessários para produção
de um bem ou prestação de serviços. Exemplo: alumínio numa indústria de
esquadrias metálicas, madeira numa marcenaria, medicamentos e materiais
médicos num hospital.
Ao receber a nota fiscal do fornecedor referente a aquisição dos materiais
diretos, qual o valor que deverá ser considerado para compor o custo dos
produtos fabricados ou dos serviços prestados ?
a) o valor do materiais relacionados na nota fiscal (neste valor devem
estar incluídos todos os impostos incidentes sobre a compra e excluídos
os recuperáveis);
b) as despesas com fretes e seguros, se cobradas em separado do valor
dos materiais e arcadas pelo comprador.
Deve ser deduzido do custo da aquisição dos materiais: descontos
52
concedidos pelos fornecedores e devoluções de compras.
4.2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Materiais Diretos
NOTA FISCAL COMPRA
Nota Fiscal__________ Cia. Balanceada
___________________ R.......................
___________________ S/P - São Paulo
DRE - Cia Balanceada
Compras
Preço do Produto
+ IPI (30%)
Preço Total
10.000
3.000
13.000
$ 13.000
 $ (3.000)
(-) Deduções IPI
ICMS  $ (1.800)
Compras Líquida
$ 8.200
ICMS incluso no Preço 18% x
$ 10.000
$ 1.800
______________
________________
NOTA FISCAL VENDA
Nota Fiscal__________ Indústria Alunos
Empresas
___________________ R.......................
___________________ S/P - São Paulo
Preço do Produto
30.000
+ IPI (30%)
9.000
Preço Total
39.000
DRE - Indústria Alunos Empresas Ltda
Receita Bruta
(-) Deduções IPI
$ 39.000
 $ (9.000)
ICMS  $ (5.400)
ICMS incluso no Preço 18% x
$ 30.000
$ 5.400
Receitas Líquida
$ 24.600
53
4.2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Materiais Diretos
IMPOSTOS RECUPERÁVEIS
O ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços), é um imposto da
esfera Estadual. Tem alíquotas e bases de cálculo diferenciadas. Desta forma devese consultar sempre a legislação de cada Estado.
O IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), é um imposto da esfera Federal.
Tem alíquotas diferenciadas em relação ao produto fabricado. Cada caso deve ser
investigado junto a Secretaria da Receita Federal.
Tais impostos não devem ser considerados CUSTO DO MATERIAL, uma vez que
parte do imposto devido por ocasião da venda é recuperado pelos impostos
incidentes na compra.
Indústria Alunos Empresas Ltda
Apuração dos impostos devidos
Tributos devidos sobre as vendas
( - ) créditos tributários sobre as compras
( = ) impostos a pagar
ICMS
IPI
5.400,
1.800,
3.600,
9.000,
3.000,
6.000,
54
4.2 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Materiais Diretos
MÉTODOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES
Controle
movimentação quantitativa e financeira de
entrada e saída
identificação das fontes de fornecimento e
consumo
média mensal de consumo
níveis máximo, mínimo e ponto de reposição
55
Métodos de avaliação de estoques - PEPS/FIFO
Ficha de controle de estoques
Nível estoque
Máximo
Descrição do material:
Consumo
Médio
40
Mínimo
Esmeron 50 mg ampola
Pto repos
5
10
Jan
Fev
Mar
Abr
Mai
Jun
Jul
Ago
Set
Out
Nov
Dez
63
61
55
64
57
63
62
64
56
54
60
65
1:
1: Xxxxxxxxx
Xxxxxxxxxxx
Fornecedores
2:
2: Yyyyyyyyyy Yyyyyyyyyyyy
3: Zzzzzzzzzz
Zzzzzzzzzz
3:
Entradas
Data
02/Jan
Fornecedor/Requisitante
Compra - fornec 1
Documento
1234
05/Jan
09/Jan
12/Jan
Consumo - c cirurgico
Consumo - uti
Compra - fornec 3
2345
3456
234
18/Jan
20/Jan
22/Jan
Consumo c cirurgico
Consumo - posto 1
9876
4321
Compra - fornec 2
Consumo - posto 2
6734
25/Jan
28/Janv
Consumo-c cirurgico
876
123
Qde
25
Saídas
Preço
Preço
Unitário
Total
3,20
Qde
3,50
3,30
Preço
Unitário
Total
Qde
25
3,20
16,00
20
3,20
32,00
10
10/20
70,00
8
2/11
20
Preço
80,00
5
10
20
Total
3,20
25,60
3,20/3,50
44,90
66,00
7
2/13
3,50
24,50
3,50/3,30
49,90
Consumo do mês = 192,90
2/20
9
Preço
Preço
Unitário
Total
3,20
3,20
80,00
64,00
3,20
32,00
3,20/3,50
3,50
9/20
3,50/3,30
2/20
3,50/3,30
7
102,00
76,40
31,50
3,20/3,50
97,50
73,00
23,10
3,30
56
Métodos de avaliação de estoques - UEPS/LIFO
Ficha de controle de estoques
Nível estoque
Máximo
Descrição do material:
Consumo
Médio
40
Mínimo
Esmeron 50 mg ampola
Pto repos
5
10
Jan
Fev
Mar
Abr
Mai
Jun
Jul
Ago
Set
Out
Nov
Dez
63
61
55
64
57
63
62
64
56
54
60
65
1:
1: Xxxxxxxxx
Xxxxxxxxxxx
Fornecedores
2:
2: Yyyyyyyyyy Yyyyyyyyyyyy
3: Zzzzzzzzzz
Zzzzzzzzzz
3:
Entradas
Data
02/Jan
Fornecedor/Requisitante
Compra - fornec 1
Documento
1234
05/Jan
09/Jan
12/Jan
Consumo - c cirurgico
Consumo - uti
Compra - fornec 3
2345
3456
234
18/Jan
20/Jan
22/Jan
Consumo c cirurgico
Consumo - posto 1
9876
4321
Compra - fornec 2
Consumo - posto 2
6734
25/Jan
28/Janv
Consumo-c cirurgico
876
123
Qde
25
Saídas
Preço
Preço
Unitário
Total
3,20
Qde
3,50
3,30
Preço
Unitário
Total
Qde
25
3,20
16,00
20
3,20
32,00
10
20/10
70,00
8
12/1
20
Preço
80,00
5
10
20
Total
3,50
28,00
3,50/3,20
45,20
66,00
7
13/2
3,30
23,10
3,30/3,20
49,30
Consumo do mês = 193,60
Preço
Preço
Unitário
Total
3,20
3,20
80,00
64,00
3,20
32,00
3,50/3,20
12/10
9
3,50/3,20
20/9
3,30/3,20
13/9
3,30/3,20
7
102,00
74,00
28,80
3,20
94,80
71,70
22,40
3,20
57
Métodos de avaliação de estoques - Média Ponderada
Ficha de controle de estoques
Nível estoque
Máximo
Descrição do material:
Consumo
Médio
40
Mínimo
Esmeron 50 mg ampola
Pto repos
5
10
Jan
Fev
Mar
Abr
Mai
Jun
Jul
Ago
Set
Out
Nov
Dez
63
61
55
64
57
63
62
64
56
54
60
65
1: Xxxxxxxxxxx
1: Xxxxxxxxx
Fornecedores
2: Yyyyyyyyyy Yyyyyyyyyyyy
2:
3: Zzzzzzzzzz
3: Zzzzzzzzzz
Entradas
Data
02/Jan
Fornecedor/Requisitante
Compra - fornec 1
Documento
1234
05/Jan
09/Jan
12/Jan
Consumo - c cirurgico
Consumo - uti
Compra - fornec 3
2345
3456
234
18/Jan
20/Jan
22/Jan
Consumo c cirurgico
Consumo - posto 1
9876
4321
Compra - fornec 2
Consumo - posto 2
6734
25/Jan
28/Janv
Consumo-c cirurgico
876
123
Qde
25
Saídas
Preço
Preço
Unitário
Total
3,20
Qde
3,50
3,30
Preço
Unitário
Total
Qde
25
7
15
32,00
22
9
102,00
74,80
30,60
29
3,33
22
7
3,33
3,33
96,60
73,29
23,34
10
30
44,20
3,33
23,31
3,33
49,95
Consumo do mês = 192,66
Total
3,40
3,40
3,40
32,00
66,00
Unitário
3,20
20
3,20
27,20
Preço
80,00
64,00
16,00
3,40
3,40
Preço
3,20
3,20
3,20
70,00
8
13
20
Preço
80,00
5
10
20
Total
58
Controle de Estoques
• Controle Permanente
– Todas as transações com materiais são registradas no
momento de sua realização, normalmente através de
sistemas informatizados de controle de estoques.
• Controle Periódico
– O registro das transações somente é realizado no final do
período através de contagem física
•
•
•
•
•
Ex::
Estoque Inicial
100
+ Compras
700
(-) Estoque Final
150
Consumo de Materiais 650
59
Métodos de Avaliação dos Estoques
• UEPS
– Último a entrar é o primeiro a sair.
• A adoção do UEPS não é permitida pela legislação do imposto
de renda, devido a redução no lucro que o método provoca.
• PEPS
– Primeiro a entrar é o primeiro a sair.
• MÉDIA PONDERADA
– A cada aquisição é calculado o custo médio do estoque.
Descrição
Consumo
Estoque
Lucro
UEPS
Alto
Baixo
Baixo
PEPS
Baixo
Alto
Alto
MÉDIA
Média
Média
Média
60
4.3 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Mão-de-Obra
MÃO-DE-OBRA DIRETA ( M O D)
É o gasto relativo ao pessoal que trabalha diretamente no produto, sendo possível
verificar quem executou o trabalhou e quanto tempo foi gasto.
MÃO-DE-OBRA INDIRETA ( M O I)
É o gasto relativo ao pessoal em que não é possível quantificar ou identificar onde
foi consumido este recurso. É necessário utilizar algum critério de rateio para
apropriar este recurso ao produto fabricado ou serviço prestado.
INDÚSTRIA ALIMENTÍCIA
ESCRITÓRIO ADVOCACIA
OPERÁRIO - MOD
SUPERVISOR DA FÁBRICA - MOI
GERENTE DE PRODUÇÃO - MOI
ADVOGADO DO CASO - MOD
SUPERVISOR DA EQUIPE - MOI
OFFICE-BOY - MOI
61
4.3 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Mão-de-Obra
COMPOSIÇÃO DOS CUSTOS COM MÃO-DE-OBRA
SALÁRIOS: Remuneração em forma de SALÁRIOS, HORAS EXTRAS,
GRATIFICAÇÕES,
ADICIONAL
NOTURNO,
ADICIONAL
DE
PERICULOSIDADE E/OU INSALUBRIDADE e outros.
ENCARGOS SOCIAIS: Gastos incidentes sobre as remunerações.
Basicamente INSS E FGTS.
Contribuições sociais
Previdência social – INSS
Acidente de Trabalho (1)
Salário-educação
Senai/Senac
Sesi/Sesc
Adicional para o Incra
Sebrae
Total
Fundo de garantia por tempo de serviço – FGTS
Total dos encargos sociais
Alíquota %
20,0
1,0
2,5
1,0
1,5
0,2
0,6
26,8
8,5
35,3
(1) a alíquota do SAT (Seguro de Acidente de Trabalho) varia entre 1% e
3%, conforme o risco da atividade desenvolvida pela empresa
62
4.3 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Mão-de-Obra
COMPOSIÇÃO DOS CUSTOS COM MÃO-DE-OBRA
EXEMPLO DE CÁLCULO DOS ENCARGOS SOCIAIS:
Folha de Pagamento Cia ABC Depto Usinagem
Funcionário
João
José
Totais
Salário
INSS***
1.000,00 11% 110,00
800,00 11%
1.800,00
INSS 26,8% S/1.800,00 = 482,40
88,00
Mês de Março/03
Líquido
890,00
712,00
198,00 1.602,00
FGTS 8,5% S/1.800,00 = 153,00
Neste exemplo simples o custo total com mão-de-obra a ser apropriado
para o produto fabricado, seria de $ 2.435,40 (o valor dos salários brutos
mais os encargos sociais).
O valor descontado do funcionário NÃO É CUSTO DA EMPRESA. Este valor
deverá ser recolhido (pago) juntamente com o valor de $ 482,40 aos cofres do
Governo. Se a empresa descontar do funcionário, mas não proceder o repasse
63
ao Governo, constitui-se de crime de apropriação indébita.
4.3 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - Mão-de-Obra
COMPOSIÇÃO DOS CUSTOS COM MÃO-DE-OBRA
OUTROS GASTOS: DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO, FÉRIAS
REMUNERADAS, ADICIONAL DE 1/3 S/FÉRIAS, AVISO PRÉVIO
INDENIZADO,
REPOUSO
SEMANAL REMUNERADO,
VALETRANSPORTE, VALE-REFEIÇÃO E OUTROS BENEFÍCIOS.
PROVISÃO PARA FÉRIAS, ADICIONAL DE FÉRIAS E 13º SALÁRIO:
A empresa deve fazer mensalmente uma provisão para pagamento
futuro das férias + adicional de férias e também para o 13º salário.
Esta provisão também integra o Custo com mão-de-obra a ser
apropriado aos produtos fabricados ou serviços prestados.
64
4.4 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - CUSTOS INDIRETOS
TODOS OS GASTOS QUE A EMPRESA INCORRE PARA A PRODUÇÃO DE UM
BEM OU PRESTAÇÃO DE UM SERVIÇO, QUE NÃO ESTEJAM ENQUADRADOS
COMO MATERIAIS DIRETOS (MD) OU MÃO-DE-OBRA DIRETA (MOD), SÃO
DENOMINADOS DE:
CIF (CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAÇÃO) - INDÚSTRIAS
OUTROS CUSTOS INDIRETOS - EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIÇO
ALGUNS EXEMPLOS DE CUSTOS INDIRETOS:
• ALUGUEL
• SEGUROS
• MÃO-DE-OBRA INDIRETA
• ENERGIA ELÉTRICA, ÁGUA, TELEFONE
• DEPRECIAÇÃO
65
4.4 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - CUSTOS INDIRETOS
UM EXEMPLO SIMPLIFICADO:
SUPONDO QUE O GASTO TOTAL COM ENERGIA ELÉTRICA DE UM
HOSPITAL, NUM DETERMINADO MÊS, FOI DE $ 7.200,00. COMO
APROPRIAR ESTE CUSTO À REALIZAÇÃO DE UMA CIRURGIA
(PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS) ?
O VALOR DA CONTA DE ENERGIA ELÉTRICA É DO HOSPITAL INTEIRO,
POR ISSO NÃO HÁ MANEIRA DE IDENTIFICAR QUANTOS KILOWATS DE
ENERGIA ELÉTRICA FORAM CONSUMIDOS PARA A REALIZAÇÃO DE
UMA CIRURGIA NO CENTRO CIRÚRGICO.
66
4.4 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - CUSTOS INDIRETOS
PARA APROPRIAR O GASTO COM ENERGIA ELÉTRICA, É
NECESSÁRIO ADOTAR UM CRITÉRIO DE RATEIO.
PODERÍAMOS RATEAR O GASTO POR ÁREA EM METROS QUADRADOS:
ÁREA TOTAL DO HOSPITAL:
3.500 M2
ÁREA DO CENTRO CIRÚRGICO: 500 M2,
LOGO
Energia Elétrica $ 7.200 x 500 m2 = $ 1.028.57
3.500 m2
O Centro Cirúrgico receberia um custo com energia elétrica de $ 1.028,57.
Adicionando este gasto aos demais necessários para a realização da
cirurgia, obteríamos o custo com a realização da Cirurgia.
67
4.4 MÉTODO DE CUSTEIO POR ABSORÇÃO - CUSTOS INDIRETOS
Alguns critérios de rateio dos custos indiretos:
ALUGUEL
área em metros quadrados
ENERGIA ELÉTRICA
percentual de uso
ÁGUA
área em metros quadrados
TELEFONE
números de ramais
DEPRECIAÇÃO
área em metros quadrados
MÃO-DE-OBRA INDIRETA
números de horas trabalhadas,
número de funcionários
68
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
POR QUE DEPARTAMENTALIZAR ?
Exemplo (Sem Departamentalização)
Produto A: usa 400 horas-máquina - 40%
Produto B: usa 200 horas-máquina - 20%
Produto C: usa 400 horas-máquina - 40%
Custos Indiretos: $ 1.150.000,
Critério de rateio adotado: horas-máquina
Produto A
Custos Diretos:
$ 500.000
Produto B
Custos Diretos:
$ 300.000
Produto C
Custos Diretos:
$ 450.000
Custos Indiretos:
40%
$ 460.000
Custos Indiretos:
20%
$ 230.000
Custos Indiretos:
40%
$ 460.000
$ 960.000,
$ 530.000,
$ 910.000,
69
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Com Departamentalização
A
B
CORTE
100 HS
MONTAGEM
50 HS
ACABAMENTO
250 HS
A: 400 HS
200 HS
250 HS
150 HS
C: 400 HS
C
CIF...................
H.Máquina......
Custo/hora.......
B: 200 HS
CORTE
450.000,
300 HS
$ 1.500 / h
MONTAGEM
150.000,
300 HS
$ 500 / h
ACABAMENTO
1.150.000,
550.000,
400 HS
1.000 hs
$ 1.375 / h
1.150 / h
70
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Com Departamentalização
CORTE
$ 1.500 / h
CORTE
$ 500 / h
ACABAMENTO
$ 1.375 / h
A
100 hs x 1500
$ 150.000
50 hs x 500
$ 25.000
250 hs x 1375
$ 343.750
A
$ 518.750
B
200 hs x 1500
$ 300.000
250 hs x 500
$ 125.000
150 hs x 1375
$ 206.250
C
$ 331.250
C
B
$ 300.000
$ 1.150.000,
71
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
Sem Departamentalização:
Produto A
Custos Diretos:
$ 500.000
Produto B
Custos Diretos:
$ 300.000
Produto C
Custos Diretos:
$ 450.000
Custos Indiretos:
40%
$ 460.000
Custos Indiretos:
20%
$ 230.000
Custos Indiretos:
40%
$ 460.000
$ 960.000,
$ 530.000,
$ 910.000,
Com Departamentalização:
Produto A
Custos Diretos:
$ 500.000
Produto B
Custos Diretos:
$ 300.000
Produto C
Custos Diretos:
$ 450.000
Custos Indiretos:
$ 518.750,
Custos Indiretos:
$ 300.000,
Custos Indiretos:
$ 331.250,
CT = $ 1.018.750,
$ 600.000,
$ 781.250,
72
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
DEPARTAMENTO
UNIDADE MÍNIMA PARA A CONTABILIDADE
DE CUSTOS DESENVOLVENDO ATIVIDADES HOMOGÊNEAS
DEPARTAMENTOS PRODUTIVOS
• ATUAM SOBRE OS PRODUTOS
• APROPRIAM CUSTOS
AOS PRODUTOS
Exemplos:
Numa indústria: Fundição
Usinagem
Montagem
Pintura
Num hospital: Centro Cirúrgico
U.T.I.
Ambulatório
Un Internação
SADT
CENTROS DE CUSTOS:
DEPARTAMENTOS DE APOIO (OU
AUXILIARES /SERVIÇOS)
• TRANSFEREM SEUS CUSTOS
AOS DEPTOS PRODUTIVOS
Exemplos:
Numa indústria: Manutenção
Almoxarifado
Controle Qualidade
Administração Geral
Num hospital: Lavanderia
Serviço Nutrição
Farmácia
C.M.Esterilização
Limpeza
Unidade mínima de acumulação de custos. Um
departamento pode ser dividido em centros de custos para melhorar a distribuição dos custos.73
5. DEPARTAMENTALIZAÇÃO
CUSTOS INDIRETOS
CUSTOS DIRETOS
DESPESAS
CENTRO DE
CUSTOS AUX 1
CENTRO DE
CUSTOS AUX 2
CENTRO DE
CUSTOS PROD 1
CENTRO DE
CUSTOS PROD 2
PRODUTOS
C P V***
*** CPV Custo dos Produtos Vendidos
RESULTADOS
74
RECEITAS
MAPA DE RATEIO DO CIF
DEPTOS PRODUTIVOS
CUSTOS
INDIRETOS
DEPTOS DE APOIO (OU AUXILIARES)
BASES DE USINAGEM CROMEAÇÃO MONTAGEM CONTROLE ALMOXARATEIO
QUALIDADE
RIFADO
MANU-
ADMIN.
TENÇÃO
GERAL
Aluguel
Energia
TOTAL
150.000
150.000
40.000
90.000
30.000
10.000
10.000
6.000
4.000
8.000
5.000
10.000
9.000
18.000
60.000
MO I
40.000
30.000
50.000
30.000
60.000
60.000
80.000
350.000
Depreciação
21.000
13.000
2.000
10.000
16.000
8.000
70.000
Som a
97.000
57.000
70.000
45.000
85.000
296.000
720.000
Materiais Ind
área
70.000
30.000
20.000
40.000
15.000
20.000
25.000
(150.000)
4.000
2.000
7.000
8.000
6.000
13.000
(40.000)
19.000
16.000
21.000
19.000
9.000
22.000
(106.000)
150.000
95.000
138.000
87.000
105.000
145.000
0
720.000
hs manut.
50.000
40.000
40.000
15.000
(145.000)
equitativa
40.000
40.000
40.000
nº testes
68.000
44.000
15.000
(127.000)
CIF
308.000
219.000
193.000
0
0
720.000
Horás máq.
350 h
300 h
193 h
880/hm
730/hm
1.000/hm
ptos luz/força
nº pessoas
Som a
custo/hm
(120.000)
0
0
Produto G
hora-m áq
132.000
87.600
80.000
299.600
Produto H
hora-m áq
105.600
87.600
70.000
263.200
Produto I
hora-m áq
70.400
43.800
43.000
157.200
308.000
219.000
193.000
720.000
Total
75
6. SISTEMAS DE ACUMULAÇÃO DE CUSTOS
Conceito de Sistemas
A complexidade no tratamento de diversos assuntos relacionados à empresa e à
gestão empresarial, pode ser entendida mediante uma abordagem sistêmica.
ENTRADAS
Equipamentos
Energia
Recursos Humanos
PROCESSAMENTO
SAÍDAS
Produtos
Bens e Serviços
Fundamentalmente, o funcionamento de um sistema configura-se a um
processamento de recursos (entrada do sistema), obtendo-se, com esse
processamento, as saídas ou produtos do sistema.
76
Conceito de Sistemas de Acumulação de Custos
O Sistema de Acumulação de Custos indica os caminhos para coleta,
processamento e saída das informações dentro do sistema de informação
contábil, e está ligado fundamentalmente ao tipo de produto e ao processo de
fabricação adotado.
Sistemas de Acumulação de Custos por Ordem ou Encomenda
Caracteriza-se pela acumulação de custos de empresas cujo processo produtivo
seja feito sob encomenda ou realização específica de produtos e serviços
diferenciados.
Exemplo: Encomenda específica
do cliente. Empresa de Software
• Os custos são acumulados em cada ORDEM DE SERVIÇO de cada CLIENTE
(ENCOMENDA ESPECÍFICA).
Exemplos: Construção Naval, Construção Civil, Consultorias e Auditorias
Externas, Empresas de Projetos de Arquitetura e Engenharia, etc.
77
Sistemas de Acumulação de Custos por Processo ou Produção Contínua
Caracteriza-se pela acumulação de custos de empresas cujo processo de
produção seja feito de forma contínua ou em série.
Exemplo: Produção Contínua
Indústria Farmacêutica
• Os custos são acumulados por Departamentos ou Centros de Custos.
Exemplos: Indústrias de Cimento,
Farmacêutica, Alimentícias, etc.
Têxteis,
Automobilística,
Bebidas,
78
CASO PRÁTICO – PRODUÇÃO POR ENCOMENDA
a) A Cia Naval fabrica lanchas e pequenos iates sob encomenda;
b) As ordens de produção em aberto em 31 de janeiro são:
Nº DA ORDEM DE
MATÉRIAS PRIMAS
MÃO-DE-OBRA
PRODUÇÃO
$
$
39
43
44
120.000
49.000
26.000
195.000
60.000
26.000
14.000
100.000
CUSTOS
INDIRETOS DE
FABRICAÇÃO $
65.000
24.000
12.800
101.800
c) As requisições de matérias primas e os apontamentos de mão-de-obra direta durante o mês
de fevereiro apresentaram os seguintes valores:
ORDEM DE PRODUÇÃO
39
43
44
45
MATÉRIA-PRIMA
92.000
64.000
96.000
52.000
304.000
MÃO-DE-OBRA
48.000
60.100
73.000
39.400
220.500
d) os custos indiretos de fabricação totalizaram $ 294.000 no mês de fevereiro e são
apropriados aos produtos com base no valor da mão-de-obra direta.
e) As ordens de produção 39 e 45 foram concluídas em fevereiro, sendo as embarcações
faturadas por $ 850.000 e $ 360.000, respectivamente.
79
Com base nas informações acima, deve-se cumprir os seguintes procedimentos:
- apropriar os custos indiretos às ordens de produção;
- calcular o custo de cada ordem de produção em 28 de fevereiro;
- apurar o lucro das ordens de produção nº 39 e 45.
1. Apropriação dos custos indiretos, com base no valor da mão-de-obra direta (MOD):
ORDEM DE PRODUÇÃO
39
43
44
45
MÃO-DE-OBRA
48.000
60.100
73.000
39.400
220.500
RATEIO DO CIF
21,76%
63.974,40
27,26%
80.144,40
33,11%
97.343,40
17,87%
52.537,80
100,00%
294.000,00
80
1. Cálculo do custo de cada ordem em 28 de fevereiro:
ORDEM
39
43
44
PRODUÇÃO
Nº
MD 31/01
120.000,00
49.000,00
26.000,00
MOD 31/01
60.000,00
26.000,00
14.000,00
CIF 31/01
65.000,00
24.000,00
12.800,00
MD 28/02
92.000,00
64.000,00
96.000,00
MOD 28/02
48.000,00
60.100,00
73.000,00
CIF 28/02
63.974,40
80.144,40
97.343,40
totais
448.974,40 303.244,40
319.143,40
45
TOTAL
52.000,00
39.400,00
52.537,80
143.937,80
195.000,00
100.000,00
101.800,00
304.000,00
220.500,00
294.000,00
1.215.300,00
2. Apuração do lucro sobre as Ordens de Produção encerradas:
PREÇO
( - ) CUSTO
LUCRO
OP 39
850.000,00
(448.974,40)
401.025,60
OP 45
360.000,00
(143.937,80)
216.062,20
81
CUSTOS PARA DECISÃO
A Margem de Contribuição, Custeio Direto e o Ponto de
Equilíbrio, são importantes conceitos da Contabilidade de
Custos. Estes conceitos auxiliam o administrador nas
tomada de decisões, como por exemplo:
• incentivo ou restrição à produção de determinados produtos;
• aceitação ou não de encomendas externas por preços abaixo do
mercado;
• consideração de limitação na capacidade produtiva;
• cálculo de taxas de retorno;
• cálculo de pontos de equilíbrio contábil, econômico e financeiro
para decisão de quantidades mínimas a serem produzidas;
• cálculo da margem de segurança e alavancagem operacional.
82
CÁLCULO DO LUCRO UNITÁRIO
A apropriação de Custos Fixos é arbitrária e pode levar a decisões diversas. Veja:
Exemplo: Empresa fabricante de móveis (cadeiras, camas e mesas)
- Custos Indiretos fixos
mão-de-obra indireta, depreciação, aluguel
$ 2.455.000
- Custos Indiretos variáveis
energia elétrica e materiais indiretos
$ 645.000
Custos Indiretos no mês:
$ 3.100.000
Produtos Quantidade Horas MOD
MOD
Cadeiras
2.000 u
40.000 h
Camas
2.600 u
65.000 h
Mesas
2.500 u
50.000 h
Custos unitários
MOD $
MD $
195 / u
505 / u
300 / u
700 / u
276 / u
474 / u
Preço
unitário
$ 1.550 / u
$ 2.000 / u
$ 1.700 / u
a) Qual o lucro por produto, se os custos indiretos são apropriados à
base das horas de MOD ? E se a base fosse $ MOD ?
b) qual o produto deve ter sua produção incentivada ?
83
CÁLCULO DO LUCRO UNITÁRIO
Solução - usando a base Horas de MOD para rateio dos CIF:
Produtos
Cadeiras
Camas
Mesas
Horas
%
40.000 h 25,81%
65.000 h 41,94%
50.000 h 32,26%
155.000 h 100,00%
Custos
Custos Ind Custos Direto Custos total Preço
Lucro
Indiretos $ unitários $ unitários $
unitário $ unitário $ unitário $
800.000
400
700
1.100
1.550
450
1.300.000
500
1.000
1.500
2.000
500
1.000.000
400
750
1.150
1.700
550
3.100.000
Produto prioritário para incentivo à venda seria: mesas
Solução - usando a base Custo MOD para rateio dos CIF:
Produtos
Cadeiras
Camas
Mesas
Custos
MOD $
390.000
780.000
690.000
1.860.000
%
20,97%
41,94%
37,10%
100,00%
Custos
Custos Ind Custos Direto Custos total Preço
Lucro
Indiretos $ unitários $ unitários $
unitário $ unitário $ unitário $
650.000
325
700
1.025
1.550
525
1.300.000
500
1.000
1.500
2.000
500
1.150.000
460
750
1.210
1.700
490
3.100.000
Produto prioritário para incentivo à venda seria: cadeiras
84
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Qual produto deveria ser incentivado ? Mesas ou Cadeiras ? E se
adotássemos apenas os custos variáveis ?
Margem de Contribuição por unidade:
Margem de
Contribuição
Preço de
Venda
Custos e
Despesas Variáveis
Produtos Quantidade Custos Indiretos Custos Diretos Custos
Variáveis p/un por unidade Variáveis
Cadeiras
2.000 u
$ 80 / u
$ 700 / u
$ 780 / u
Camas
2.600 u
$ 100 / u
$ 1.000 / u
$ 1.100 / u
Mesas
2.500 u
$ 90 / u
$ 750 / u
$ 840 / u
Produtos
Cadeiras
Camas
Mesas
Custos
Variáveis
$ 780 / u
$ 1.100 / u
$ 840 / u
Preço
unitário
$ 1.550
$ 2.000
$ 1.700
Margem de
O produto
Contribuição $
incentivado deve
770
ser as camas
900
85
860
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
E se a empresa do exemplo anterior
estivesse trabalhando com capacidade
ociosa e recebesse uma proposta de
encomenda de 1000 unidades adicionais do
produto “Camas” por $ 1.150,00 a unidade.
A empresa deveria aceitar a proposta ? Por
quê ?
86
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Limitações na Capacidade de Produção:
Se não houver limitação na capacidade produtiva, interessa o produto que
produz maior Margem de Contribuição por unidade, mas, se existir, interessa
o que produz maior Margem de Contribuição pelo fator limitante da
capacidade.
Exemplo: Indústria automobilística produz dois modelos:
Modelos
Preço de
Custo
Margem de
venda
variável
Contribuição
4 portas
$ 260.000
$ 205.000
$ 55.000
2 portas
$ 258.000
$ 204.000
$ 54.000
87
MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Todas as maçanetas são iguais, e são importadas. Cada modelo leva o
mesmo tempo de produção.
O modelo de 4 portas tem maior margem de contribuição unitária, sendo o
preferido para vendas
Mas, neste mês, por problemas de importação conseguiu-se apenas 8000
maçanetas, possibilitando a fabricação de 4000 carros de 2P ou 2000 carros
de 4p
Modelos
Margem de
Carros
Margem de
Contribuição
possíveis
Contribuição Total
4 portas
$ 55.000
2.000
$ 110.000.000
2 portas
$ 54.000
4.000
$ 216.000.000
88
CUSTEIO VARIÁVEL (OU DIRETO)
NO CUSTEIO VARIÁVEL OS CUSTOS VARIÁVEIS SÃO
CUSTOS DOS PRODUTOS E OS CUSTOS FIXOS SÃO
CUSTOS DO PERÍODO.
Vantagens em relação ao custeio por absorção:
1. Custo Fixo
Depende da Empresa, da capacidade
produtiva. Independe, de certa forma, de quantidade e
tipos de produtos.
2. Independe de critérios arbitrários de rateio.
3. O lucro se relaciona ao valor das vendas
Desvantagens:
- não é aceito pelo Fisco;
- problemas para fixação de preços;
89
CUSTEIO VARIÁVEL (OU DIRETO)
Exemplo:
Período
Produção
Vendas
ano 1
60.000
40.000
20.000
ano 2
50.000
60.000
10.000
ano 3
70.000
50.000
30.000
ano 4
40.000
70.000
CVu
CF
p
Custos Variáveis:
Custos Fixos:
Preço Venda unit
Estoque final
$ 30, / u
$ 2.100.000, / ano
$ 75, / u
PELO CUSTEIO POR ABSORÇÃO:
Custo Total do produto CT = CF + CVu x q
$ 3.900.000,
No primeiro ano:
Custo total $ 3.900.000,
Custo Unitário ($ 3.900.000 / 60.000) = $ 65,
Custo do Produto Vendido (CPV): $ 2.600.000, ($ 65, x 40.000 un )
Receita Total RT = p x q: $ 3.000.000, ($ 75, x 40.000 un)
Lucro RT - CT = $ 400.000, ($ 3.000.000, - $ 2.600.000,)
90
NO CUSTEIO POR ABSORÇÃO
Exemplo:
Período
Produção
Vendas
ano 1
60.000
40.000
20.000
ano 2
50.000
60.000
10.000
ano 3
70.000
50.000
30.000
ano 4
40.000
70.000
CVu
CF
p
Vendas
( - ) CPV
( = ) Lucro
Estoque
Custos Variáveis:
Custos Fixos:
Preço Venda unit
Estoque final
$ 30, / u
$ 2.100.000, / ano
$ 75, / u
Ano 1
3.000.000
(2.600.000)
400.000
Ano 2
4.500.000
(4.180.000)
320.000
Ano 3
3.750.000
(3.120.000)
630.000
1.300.000
720.000
1.800.000
Ano 4
Total
5.250.000 16.500.000
(5.100.000) (15.000.000)
150.000
1.500.000
As vendas aumentam e o lucro pode cair
-
-
91
NO CUSTEIO VARIÁVEL (OU DIRETO)
Exemplo:
Período
Produção
Vendas
ano 1
60.000
40.000
20.000
ano 2
50.000
60.000
10.000
ano 3
70.000
50.000
30.000
ano 4
40.000
70.000
CVu
CF
p
Custos Variáveis:
Custos Fixos:
Preço Venda unit
Vendas
( - ) Custos Variáveis
(=)Margem Contribuição
( - ) Custos Fixos
( = ) Lucro
Estoque
Ano 1
3.000.000
(1.200.000)
1.800.000
(2.100.000)
(300.000)
600.000
Estoque final
$ 30, / u
$ 2.100.000, / ano
$ 75, / u
Ano 2
Ano 3
Ano 4
Total
4.500.000 3.750.000 5.250.000 16.500.000
(1.800.000) (1.500.000) (2.100.000) (6.600.000)
2.700.000 2.250.000 3.150.000
9.900.000
(2.100.000) (2.100.000) (2.100.000) (8.400.000)
600.000
150.000 1.050.000
1.500.000
300.000
900.000
As vendas aumentam e o lucro aumenta
-
-
92
Lucros x Receitas
6.000.000
4.000.000
Receitas
2.000.000
Lucro - Variável
Lucro - Absorção
0
-2.000.000
1
2
3
4
Ano
93
ANÁLISE CUSTO - VOLUME - LUCRO
• OS CUSTOS (E DESPESAS)
ETERNAMENTE FIXOS;
FIXOS
NÃO
SÃO
TOTALMENTE
E
• OS CUSTOS (E DESPESAS) VARIÁVEIS TOTAIS PODEM NÃO VARIAR DE
FORMA EXAMENTE PROPORCIONAL À QUANTIDADE PRODUZIDA;
• A ANÁLISE SERÁ FEITA DENTRO DE CERTOS LIMITES, OU SEJA, CERTO
CENÁRIO.
$
Cenário
CV
CF
Q
94
ANÁLISE CUSTO - VOLUME - LUCRO
$
CV total
CF total
CF unitário
CV unitário
Q
95
PONTO DE EQUILÍBRIO
$
RT
Lucro
CT
PE
CF
Prejuízo
Q*
RT = CT
Q*p = Q*cv + CF
Q
Q* = CF / (p - cv)
MC
PE = Q* . p
96
PONTO DE EQUILÍBRIO
Exemplo:
p = $ 500 / u
Custos e Despesas variáveis unitárias Cvu = $ 350 /u
Custos e Despesas fixos totais CF = $ 600.000
Margem de Contribuição MC = $ 150 / u
Q* = $ 600.000 / $ 150 = 4.000
PE = 4.000 x $ 500 = $ 2.000.000
$
RT
CT
PE=$ 2.000.000
CF = $ 600.000
Q* = 4.000
Q
97
MARGEM DE SEGURANÇA E ALAVANCAGEM OPERACIONAL
Exemplo (casas pré-fabricadas)
p = $ 240.000 / u
Custos e Despesas variáveis unitárias CVu = $ 140.000 /u
Custos e Despesas fixos totais CF = $ 1.000.000 / mês
Margem de Contribuição MC = $ 100.000 / u
Q* = $ 1.000.000 / $ 100.000 = 10
PE = 10 x $ 240.000 = $ 2.400.000
RT
$
CT
PE=$ 2.400.000
CF = $ 1.000.000
Q* = 10
Q
98
MARGEM DE SEGURANÇA E ALAVANCAGEM OPERACIONAL
Suponha que a empresa esteja produzindo e vendendo 14 casas por mês,
obtendo assim um lucro de $ 400.000 p/mês (4 unidades p/ mês x $ 100.000)
Dizemos que a empresa está com MARGEM DE SEGURANÇA de quatro casas,
pois pode ter essa redução sem entrar na faixa do prejuízo.
Margem de segurança (MS) = 4/ 14 = 28,6%
Em, receitas o cálculo é o mesmo:
MS = receitas atuais - receitas no ponto de equilíbrio = $ 3.360.000 - $ 2.400.000 = 28,6%
receitas atuais
$ 3.360.000
Alavancagem Operacional:
Se a produção aumentar quanto aumenta o lucro ?
Para 14 casas:
Lucro = $ 400.000 p/mês
Para 17 casas:
Lucro = $ 700.000 p/mês
aumento no volume de 14 para 17 casas = 21,4%
aumento no lucro de $ 400.000 para $ 700.000 = 75%
Um acréscimo de 21,4% no volume de atividades corresponde a um aumento de
75% no resultado, com uma alavancagem de 3,5 vezes
99
MARGEM DE SEGURANÇA E ALAVANCAGEM OPERACIONAL
Grau de Alavancagem Operacional (GAO) = 75% = 3,5 vezes
21,4%
O GAO de 3,5 vezes significa que, no volume 14 unidades, qualquer acréscimo
percentual implicará que o lucro aumentará proporcionalmente em 3,5 vezes
Aumento do volume de 14 para 18 casas = 28,57%
O lucro aumentaria para 100% (28,57% x 3,5), passando de $ 400.000 para $
800.000
GAO = Variação percentual no lucro
Variação percentual na quantidade vendida
O grau de alavancagem operacional é de extrema utilidade para as
projeções dos resultados que determinada empresa obteria em diversos
níveis de atividades de produção e de vendas, mantidas constantes as
demais variáveis, tais como margem de contribuição, total das despesas
e custos fixos.
100
CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC)
O Custeio Baseado em Atividades (ABC - Activity Based
Costing) é uma metodologia que surgiu como instrumento
de análise estratégica de custos relacionados com as
atividades que mais impactam o consumo de recursos de
uma empresa.
Visão tradicional de Custos
Visão de Custos ABC
SERVIÇOS OU PRODUTOS
SERVIÇOS OU PRODUTOS
CONSOMEM ATIVIDADES
CONSOMEM RECURSOS
CONSOMEM RECURSOS
101
CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC)
A origem do método de Custeio ABC proveio do significativo aumento dos
chamados Custos Indiretos de Fabricação (CIF) na produção industrial nas
últimas décadas. No inicio da atividade industrial a maior parcela dos custos
eram Materiais Diretos e Mão-de-obra, cuja apropriação se fazia diretamente
aos produtos. Assim o rateio dos CIF não distorciam significativamente o
custo dos produtos.
CIF
80%
70%
60%
50%
MOD
40%
30%
1855 1870
1885 1900 1915 1945 1960 1975
Fonte: Miller e Vollmann (1985)
102
CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES (ABC)
À medida que a atividade industrial foi ficando mais complexa,
principalmente com o maior grau de mecanização e automação dos
processos produtivos, houve um aumento considerável dos CIF e, por esse
motivo, eles passaram a representar, em muitos casos, a maior parcela dos
custos de produção de uma empresa.
Consequentemente passaram a ser os maiores responsáveis pelas
distorções na apuração do custo dos produtos fabricados, tendo em vista
serem apropriados ao produto com base em critérios subjetivos de rateio.
Nesse cenário, o Custeio Baseado em Atividades (ABC - Activity Based
Costing) surgiu como uma tentativa de alocar os recursos produtivos de uma
empresa de forma mais eficiente.
103
O ESQUEMA BÁSICO DO (ABC)
CUSTOS
ATIVIDADES
Primeiro
Estágio
Segundo
Estágio
PRODUTOS
104
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
CUSTOS
ATIVIDADES
Passo 1 : Especificação das atividades
• BPA (Análise do Processo Empresarial)
• Cadeia de Valor
Passo 2 : Os Custos a serem Rastreados
• Análise do Razão Geral
• Agrupamento de Custos
Primeiro
Estágio
Passo 3 : Seleção dos Direcionadores
“Direcionadores de Recursos”
de
Primeiro
Estágio
Passo 4 : Cálculo dos Custos das Atividades
105
ou
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
Passo 1 : Especificação das atividades
• BPA (Análise do Processo Empresarial)
Permite a compreensão do sistema de produção
Auxilia na identificação das atividades do ABC
Ponto de Vista
do ABC
Custos
(Recursos)
Ponto de Vista
do BPA
Informações
sobre processos
Fonte: Raffish (1991)
ATIVIDADES
Objetos de
Custos
Informações
para melhorias
106
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
Passo 1 : Especificação das atividades
• Etapas para Análise de um Processo Empresarial (BPA):
1. Desenvolvimento de um modelo de processo empresarial
2. Definição das atividades a partir dos processos / subprocessos
3. Efetuar a análise de valor do processo, ou seja, definir as atividades que
agregam valor (Value Added - VA) ou aquelas que não agregam valor (Non
Value Added - NVA).
Uma atividade é VA - agrega valor - quando é essencial ao consumidor e/ou
essencial ao funcionamento da empresa.
Um atividade é NVA - não agrega valor - quando o consumidor não pediu por
ela, mas mesmo assim ela é executada devido à ineficiência, desinformação
ou devoção à complexidade por parte do produtor. Por exemplo: manuseio
de materiais, retrabalhos.
4. Desenvolvimento de um plano de melhoria.
107
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
Passo 2 : Análise dos custos a serem rastreados
• Base de dados: registro contábeis (razão geral)
• Inclusão de custos não fabris (despesas)
• Deficiências do custeio completo (arbitrariedade, etc)
• Organização dos custos visando o custeio das atividades
• Agrupamento de contas semelhantes
108
OS DIRECIONADORES DE CUSTOS
OS DIRECIONADORES DE CUSTOS, OS “COST
DRIVERS”, EXERCEM PAPEL IMPORTANTE NO MÉTODO
ABC, POIS:
a) seriam os responsáveis por uma maior precisão dos
custos;
b) possibilitariam atuação mais
atividades que causam os custos.
eficaz
sobre
109
as
Primeiro Estágio: O Custeio das Atividades
Passo 3: Os Direcionadores de Custos de Primeiro
Estágio
Também denominados de Direcionadores de Recursos: representam o
consumo de recursos pelas atividades e são utilizados para custear as
atividades.
A quantidade de cada direcionador é denominada “fator de consumo de
recursos”.
Exemplos de Direcionadores de Recursos
Categoria de Custo
De ocupação (aluguel,
arrendamento, seguros)
Depreciação
Folha de Pagamento
Encargos Sociais
Segurança e Limpeza
Manutenção preventiva
Direcionador de Custo
Área (metros quadrados)
Valor dos equipamentos
Número de empregados
% do custo de mão de obra
Área (metros quadrados)
Número de máquinas
110
Segundo Estágio: O Custeio dos Objetos de Custos
ATIVIDADES
PRODUTOS
1. Definição dos Objetos de Custos
• produtos, linhas de produtos
• clientes, grupo de clientes
• serviços, linhas de serviços
Segundo
Estágio
2. Os Grupos de Custos de Atividades
3. Seleção dos Direcionadores de Segundo
Estágio ou “Direcionadores de Atividades”
4. Cálculo dos Custos dos Objetos de Custos
111
Segundo Estágio:
Exemplos de Direcionadores de Atividades
• Número de inspeções
• Número de recebimentos
• Número de lotes, tamanho de lotes
• Número de movimentos
• Número de trocas de ferramentas, número de “setups”, tempo de “setup”
• Tempo de processamento
• Tempo de armazenamento em conjunto com quantidade armazenada
• Número de pedidos de clientes, número de chamadas telefônicas
• Número de peças para montar, número de mudanças na engenharia
• Número de unidades boas ou ruins produzidas
112
Os Direcionadores de Custos de segundo estágio
Também denominados de Direcionadores de Atividades
É o componente mais importante do ABC, indicando
como os objetos de custos estão consumindo as
atividades. A seleção dos direcionadores é um ponto
crucial que determinará a acurácia e a complexidade de
um sistema baseado no método de custeio ABC.
A análise dos direcionadores é essencial para o
processo de melhoria contínua.
113
Exemplo: Empresa de Confecções
Produtos
Produção
Preço
Camisetas
Vestidos
Calças
18.000 u
4.200 u
13.000 u
$ 10,00
$ 22,00
$ 16,00
Custos Indiretos
Aluguel
Energia Elétrica
Salários Supervisão
Mão-de-obra indireta
Depreciação
Material de consumo
Seguros
Total
$ 24.000
$ 42.000
$ 25.000
$ 35.000
$ 32.000
$ 12.000
$ 20.000
$ 190.000
Custos Diretos
(Tecidos, Aviamentos, MOD)
$ 3,75
$ 5,75
$ 4,25
Despesas
Administrativas
Com Vendas
Comissões
Total
$ 50.000
$ 43.000
$ 24.020
$ 117.020
114
Exem plo: pelo m étodo de custeio por absorção
Mapa de Rateio dos Custos Indiretos de Fabricação
Produtivo
Apoio
Corte e
Acabam ento Adm inistr. Alm oxarifado Com pras
Costura
produção
Aluguel
6.000
Energia Elétrica
14.000
Salários Superv.
7.000
Mão-de-obra ind
12.000
Depreciação
9.500
Matl. de consumo
4.200
Seguros
4.900
Subtotal 1
57.600
Rateio Compras
9.500
Rateio Almoxarifado
11.950
Rateio Adm Prod
23.950
Total
103.000
Horas produtivas
18.740 h
Custo por hora $/h
5,4963
Cam isetas
Vestidos
Calças
5.000
11.000
5.500
7.900
9.100
3.000
4.700
46.200
7.500
14.400
18.900
87.000
9.120 h
9,5395
4.200
5.000
5.250
6.700
4.900
1.800
2.000
29.850
5.000
8.000
(42.850)
0
4.600
5.500
3.350
3.400
4.500
1.000
6.000
28.350
6.000
(34.350)
0
4.200
6.500
3.900
5.000
4.000
2.000
2.400
28.000
(28.000)
0
Totais
24.000
42.000
25.000
35.000
32.000
12.000
20.000
190.000
0
0
0
190.000
0,30 h
$ 1,65
0,15 h
$ 1,43
$ 3,08
0,70 h
$ 3,85
0,60 h
$ 5,72
$ 9,57
0,80 h
$ 4,40
0,30 h
$ 2,86
$ 7,26
115
Exemplo: Método de Custeio por absorção
Exem plo: pelo m étodo de custeio por absorção
Produtos
Camisetas
Vestidos
Calças
Custos
Diretos $
3,75
5,75
4,25
Custos
Custos
Indiretos $ unitário $
3,08
9,57
7,26
6,83
15,32
11,51
Preço
$
10,00
22,00
16,00
Dem onstração de Resultados
Cam isetas $ Vestidos $ Calças $
Vendas
180.000
92.400
208.000
( - ) CPV
(122.940)
(64.344)
(149.630)
(=) Lucro Bruto
57.060
28.056
58.370
( - ) Despesas Administr
( - ) Despesas Vendas
( = ) Lucro antes IR
Lucro
Bruto $
3,17
6,68
4,49
Margem
31,70%
30,36%
28,06%
Total $
480.400
(336.914)
143.486
(50.000)
(67.020)
26.466
116
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Identificação das atividades:
Departamentos
Atividades
Compras
Comprar materiais
Desenvolver fornecedores
Almoxarifado
Receber materiais
Movimentar materiais
Administração da Produção
Programar produção
Controlar produção
Corte e Costura
Cortar
Costurar
Acabamento
Acabar
Despachar produtos
117
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Direcionadores de custos de primeiro estágio (de recursos)
Custos Indiretos
Direcionador de recursos
Aluguel
área utilizada pela atividade
Energia elétrica
medidores nos deptos e hora-máquina
Salários Supervisão
folha de pgto, registro de tempo e entrevista
Mão-de-obra indireta
folha de pgto, registro de tempo e entrevista
Depreciação
Valor dos ativos depreciáveis usados pelas ativ.
Material de consumo
Direta às atividades conforme requisições
Seguros
Valor dos bens segurados
118
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Custo das atividades
Direcionadores
de atividades
Departam ento
Compras
Almoxarifado
Adm Produção
Corte e Costura
Acabamento
total
Atividades
Comprar materiais
Desenvolver fornecedores
Receber materiais
Movimentar materiais
Programar produção
Controlar produção
Cortar
Costurar
Acabar
Despachar produtos
Custos $
16.000
12.000
12.350
16.000
16.000
13.850
29.000
28.600
14.000
32.200
190.000
Nº pedidos
Nº fornecedores
Nº recebimentos
Nº requisições
Nº produtos
Nº de lotes
tempo de corte
tempo de costura
tempo acabamento
apontamento tempo
119
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Atribuição dos custos das atividades aos produtos
Direcionadores
Nº pedidos
Nº fornecedores
Nº recebimentos
Nº requisições
Nº produtos
Nº de lotes
tempo de corte
tempo de costura
tempo acabamento
apontamento tempo
Fatores de consum o de atividades
Cam isetas Vestidos
Calças
150
2
150
400
1
10
2.160 h
3.240 h
2.700 h
25 h
400
6
400
1.500
1
40
882 h
2.058 h
2.520 h
50 h
200
3
200
800
1
20
2.600 h
7.800 h
3.900 h
25 h
Total
750
11
750
2.700
3
70
5.642 h
13.098 h
9.120 h
100 h
120
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Custo das Atividades
Atividades
Custos $
Comprar materiais
16.000
Desenvolver fornecedores 12.000
Receber materiais
12.350
Movimentar materiais
16.000
Programar produção
16.000
Controlar produção
13.850
Cortar
29.000
Costurar
28.600
Acabar
14.000
Despachar produtos
32.200
total
190.000
Custo por direcionador $
21,33 / pedido
1.090,91 / fornecedor
16,47 / recebimento
5,93 / requisição
5.333,33 / produto
197,86 / lote
5,14 / hora
2,18 / hora
1,54 / hora
322,00 / hora
121
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Recursos (Custos)
Aluguel
Área
Atividades
Compras
Número de pedidos de compra $ 21,33 / pedido
150
Camisetas
400
Vestidos
Produtos
200
Calças
122
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
versão 1: visão econômica de custeio - apropriação dos custos aos objetos de custeio
através das atividades realizadas em cada depto
Exemplo: pelo método de custeio baseado em atividades ABC
Produtos
Camisetas
Vestidos
Calças
Custos
Diretos $
3,75
5,75
4,25
Vendas
( - ) CPV
(=) Lucro Bruto
( - ) Despesas Administr
( - ) Despesas Vendas
( = ) Lucro antes IR
Custos
Indiretos $
2,66
17,34
5,33
Custos
unitário $
6,41
23,09
9,58
Preço
$
10,00
22,00
16,00
Demonstração de Resultados
Camisetas $ Vestidos $
Calças $
180.000
92.400
208.000
(115.384)
(96.984)
(124.546)
64.616
(4.584)
83.454
Lucro
Bruto $
3,59
(1,09)
6,42
Margem
35,90%
-4,95%
40,13%
Total $
480.400
(336.914)
143.486
(50.000)
(67.020)
26.466
123
Comparação do custo obtido pelos dois métodos:
25,00
20,00
15,00
Preço
10,00
Custo Absorção
Custo ABC
5,00
0,00
Camisetas
Vestidos
Camisetas
Preço
Calças
Vestidos
Calças
10,00
22,00
16,00
Custo Absorção
6,83
15,32
11,51
Custo ABC
6,41
23,09
9,58
124
Continuação do Exemplo (versão 2): Método de Custeio Baseado
em Atividades.
Visão de aperfeiçoamento de processos. Um processo é formado por um conjunto de
atividades encadeadas, exercidas através de vários deptos (interdepartamental).
Custo das atividades
Departam ento
Administração
Vendas
total
Atividades
Efetuar registros fiscais
Pagar Fornecedores
Receber Faturas
Total
Visitar clientes
Emitir pedidos
Total
Direcionadores
de atividades
Custos $
7.000
10.000
33.000
50.000
30.000
13.000
43.000
93.000
Nº de registros
Nº de cheques emitidos
Nº de faturas emitidas
Nº de visitas
Nº pedidos de venda
As despesas c/comissões não estão incluídas no item de Vendas, porque são
identificáveis com os produtos:
cam isetas vestidos
calças
total
comissões
9.000
4.620
10.400
24.020
125
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Atribuição dos custos das atividades aos produtos
Versão 2
Direcionadores
Nº
Nº
Nº
Nº
Nº
de registros
de cheques emitidos
de faturas emitidas
de visitas
de pedidos de venda
Fatores de consumo de atividades
Camisetas Vestidos Calças
600
200
200
150
250
700
275
250
250
300
800
500
360
600
400
Total
2100
975
810
1000
950
126
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Versão 2
Calcule o custo de cada atividade:
Custo das Atividades
Atividades
Nº de registros
Nº de cheques emitidos
Nº de faturas emitidas
Nº de visitas
Nº de pedidos de venda
total
Custos $
7.000
10.000
33.000
30.000
13.000
93.000
Custo por direcionador $
__________ / registro
__________ / cheque emitida
__________ / fatura emitida
__________ / visita
/ pedido
127
Exemplo: Método de Custeio Baseado em Atividades
Versão 2
Complete a Demonstração de Resultados:
Demonstração de Resultados
Camisetas $ Vestidos $ Calças $
Total $
Vendas
...................
................ ................ ................
(-) Custos Diretos
...................
................ ................ ................
(-) Custos das Atividades
...................
................ ................ ................
(=) Lucro Bruto antes IR
128
FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA
No ambiente comercial altamente competitivo dos
tempos atuais, o preço de venda de um produto
está mais relacionado com fatores externos à
empresa do que propriamente a seus custos.
Entretanto, o preço obtido a partir do custo é
uma referência valiosa para comparar com o
preço de mercado e determinar a conveniência
ou não de vender o produto pelo preço que o
mercado estiver disposto a pagar.
129
FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA
Conhecendo detalhadamente seus custos e o mercado,
as alternativas para o empresário podem ser outras, tais
como:
- aumentar as quantidades vendidas;
- ter uma nova linha de produtos;
- oferecer prestação de serviços diferenciada,
agregando valor para cobrar mais, etc.
130
FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA
Sabe-se que o custo unitário para produzir um bem é de
$ 10,00 e que os impostos sobre as receitas, totalizam
um percentual de 9,65%, ou seja:
5% ISS****
+ 1,65% PIS
+ 3% COFINS
QUAL O PREÇO DE VENDA QUE A EMPRESA DEVE
PRATICAR PARA PAGAR OS IMPOSTOS E OBTER UM
LUCRO DE 10% ?
**** o índice de 5% de ISS (Imposto s/Serviços) varia de um Municipio para outro.
131
FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA
O CÁLCULO DO PREÇO DE VENDA É COMPOSTO
DE TRÊS COMPONENTES:
• CUSTO UNITÁRIO
• IMPOSTOS INCIDENTES SOBRE A RECEITA
• MARGEM DE LUCRO
PREÇO DE VENDA (Pv) =
Custo Unitário
1 - (impostos + lucro)
132
FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA
RETORNANDO À QUESTÃO INICIAL:
Pv
=
$ 10,00_____
1 - (0,0965 + 0,10)
Pv
=
$ 10,00
1 - 0,1965
Pv
=
$ 10,00
0,8035
PREÇO DE VENDA
=
$ 12,45
133
FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA
Pv = Custos + Impostos + Lucro
Pv = $ 10,00 + 9,65% + 10%
Pv = $ 10,00 + 0,1965Pv
Pv - 0,1965Pv = $ 10,00
0,8035Pv = $ 10,00
Pv = $ 10,00 = $ 12,45
0,8035
Demonstração do Resultado:
Preço Venda unitário
$ 12,45 100,00%
( - ) Impostos s/receita $ 1,20
9,65%
( - ) Custo unitário
$ 10,00
80,35%
( = ) Lucro antes IR
$ 1,25
10,00%
134
FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA
Continuando o mesmo exemplo, supondo que o lucro de 10%
corresponda a margem líquida (após o imposto de renda de 24%*), e
não antes do imposto de renda como foi utilizado.
Neste caso, para definição do Preço de Venda é necessário calcular a
margem de lucro antes do imposto de renda, no caso 10%.
O índice de 24% de Imposto de Renda, indica que a margem líquida de
10% corresponde a 76% do lucro antes do Imposto de Renda:
0,76 L = 10,00%
L = 10,00%
0,76
L = 13,16%
A margem de lucro antes do imposto de renda corresponderá a 13,16%
* atualmente o imposto de renda e a contribuição social correspondem a 24% sobre o
lucro real, estando sujeito, entretanto, a acréscimos, dependendo da faixa de lucro da
135
empresa.
FORMAÇÃO DE PREÇO DE VENDA
Pv =
Custo Unitário
1 - (impostos + lucro)
Pv =
$ 10,00_____
1 - (0,0965 + 0,1316)
Pv =
$ 10,00
= $ 12,95
0,7719
Demonstração de Resultado
Receita Bruta de Vendas ($ 12,95 x 100)
1.295,00
( - ) Impostos incidentes s/receitas
(124,97)
( = ) Receita Líquida de Vendas
1.170,03
( - ) Custo Operacional ($ 10,00 x 100)
(1.000,00)
( = ) Lucro Bruto antes do Imposto Renda
170,03
( - ) Imposto de renda
(40,53)
( = ) Lucro Líquido
129,50
100,00%
-9,65%
90,35%
-77,19%
13,16%
-3,16%
10,00%
136
SISTEMAS DE CUSTEIO - CUSTO REAL E CUSTO-PADRÂO
O Sistema de Custeio define como serão mensurados os custos obtidos,
independente de qualquer método de custeio que tenha sido adotado.
BASEADO EM
DADOS REAIS
OS CUSTOS SÃO REGISTRADOS
TAIS COMO OCORREM
SISTEMA
DE
CUSTEIO
BASEADO EM
DADOS PRÉDETERMINADOS
OS CUSTOS SÃO ESTABELECIDOS
COM ANTECEDÊNCIA
137
SISTEMAS DE CUSTEIO - CUSTO REAL E CUSTO-PADRÂO
OS CUSTOS PRE-DETERMINADOS PODEM SER ESTIMADOS COM BASE NA
INFORMAÇÃO DISPONÍVEL NO MOMENTO DA SUA FIXAÇÃO, OU PODEM
SER “PADRÕES”RESULTANTES DE UM METICULOSO ESTUDO DE ENGENHARIA
DISTINÇÃO ENTRE CUSTOS-PADRÃO E ESTIMADOS
CUSTOS-PADRÃO
O CUSTO É
CIENTIFICAMENTE
PREDETERMINADO
ESTIMADOS
NÃO BASEADOS
NUMA ABORDAGEM
CIENTÍFICA
DOS FATOS
138
SISTEMAS DE CUSTEIO - CUSTO REAL E CUSTO-PADRÂO
•OS PADRÕES SERVEM COMO UMA MEDIDA QUE CHAMA A
ATENÇÃO DOS GESTORES, PARA AS VARIAÇÕES OCORRIDAS
ENTRE OS CUSTOS-PADRÃO E OS CUSTOS-REAIS;
INDICA QUEM É O RESPONSÁVEL PRIMÁRIO PELOS DESVIOS;
• “AS VARIAÇÕES NÃO SÃO REPASSADAS: CONSIDERANDO-SE
PADRÕES COMO O CUSTO CERTO, SUAS VARIAÇÕES SÃO DE
RESPONSABILIDADE DAS ÁREAS ONDE OCORRERRAM,
APLICA-SE AQUI O PRINCÍPIO DA ACCOUNTABILITY.”
(Nakagawa, 1993:67)
• OS PADRÕES SÃO MEDIDAS DE EFICIÊNCIA E EFICÁCIA E
FAZEM PARTE DO PROCESSO DECISORIAL.
139
SISTEMAS DE CUSTEIO - CUSTO REAL E CUSTO-PADRÂO
CUSTO-PADRÃO DOS
MATERIAIS
QUANTIDADE-PADRÃO
X
PREÇO-PADRÃO
CUSTO-PADRÃO DE
MÃO-DE-OBRA DIRETA
TEMPO-PADRÃO (uso ou eficiência)
X
TAXA-PADRÃO (salário ou custo)
CUSTO-PADRÃO DOS
GASTOS GERAIS
- DEFINIÇÃO CENTRO CUSTOS
- DEFINIÇÃO VOLUME NORMAL PRODUÇÃO
- IDENTIFICAÇÃO DESPESAS TOTAIS DAS
ÁREAS (FIXAS E VARIÁVEIS)
- CRITÉRIO ALOCAÇÃO DOS GASTOS DAS
ÁREAS DE APOIO ÀS ÁREAS PRODUTIVAS
- CRITÉRIO ALOCAÇÃO DAS ÁREAS DE
PRODUÇÃO À PRODUÇÃO PLANEJADA
140
SISTEMAS DE CUSTEIO - CUSTO REAL E CUSTO-PADRÂO
PADRÕES
ANÁLISE COMPARATIVA
INFORMAÇÕES SOBRE
OS DESVIOS
INTERPRETAÇÃO
CONCLUSÃO
LEVANTAMENTO DE
ALTERNATIVAS DE AÇÃO
AVALIAÇÃO DAS
ALTERNATIVAS
AÇÃO
DECISÃO
141
SISTEMAS DE CUSTEIO - CUSTO REAL E CUSTO-PADRÂO
Exemplo: Indústrias TeVeColor Ltda
A – Informações sobre o custo padrão de um dos televisores produzidos
Custos variáveis por unidade produzida
$
Matéria prima (30,0 kg x $ 7,10)
213
Mão-de-obra direta (5,0 h x $ 22,00)
110
Custos indiretos
30
Total mensal dos custos indiretos fixos, para um volume de 10.000
televisores por mês
900.000
B – Informações sobre o custo real do mês de agosto
Volume produzido de televisores
Custos total com matérias primas
Custo total com a mão-de-obra direta
Custo unitário da matéria-prima
Quantidade total de horas de mão-de-obra no mês
11.000 unid.
$ 2.420.000
$ 1.149.500
$8
60.500 horas
Custos indiretos no mês, fixos e variáveis
Depreciação
Mão-de-obra indireta
Energia elétrica
Manutenção de máquinas
Outros custos indiretos
Total dos custos indiretos
$ 200.000
$ 400.000
$ 140.000
$ 300.000
$ 500.000
$ 1.540.000
142
Cálculo do Custo Real
CUSTO PADRÃO
Quant
Matéria-prima
MOD
CUSTO REAL
Custo Custo Total
Unitário $
$
Quant
VARIAÇÕES
Custo Custo Total
Unitário $
$
$
30,0 Kg
7,10
213,00
27,5 kg
8,00
220,00
(7,00)
5,0 hs
22,00
110,00
5,5 hs
19,00
104,50
5,50
120,00
140,00
(20,00)
443,00
464,50
(21,50)
CIF ***
***
CIF fixo $ 900.000 / 10.000 unidades =
CIF variável
90,00
30,00
120,00
Apuração do custo real por unidade produzida
Custo real Matéria-prima
$ 2.420.000/ 11000 un =
Quantidade real matéria-prima $ 220,00/$ 8,00 =
220,00
27,5 kg
Custo real Mão-de-obra
$ 1.149.500/11000 un =
Quantidade real hs MOD
60.500 hs/11000 un
Taxa real para produzir cada televisor $ 104,50/5,5hs
104,50
5,5 hs
19,00
CIF fixo e variável real
140,00
$ 1.540.000/11000 un
143
Detalhamento das Variações
VARIAÇÕES
Quant
17,75
(11,00)
8,182
14,93
Custo
Mista
total $
TOTAL
(27,00)
15,00
(28,182)
2,25
1,50
(7,00)
5,50
(20,00)
(40,18)
3,75
(21,50)
144
Análise das Variações entre Custo Padrão e Custo Real
Matéria prim a - Análise das variações
Quantidade (30,0 Kg - 27,5Kg) x $ 7,10
Preço ($ 7,10 - $ 8,00) x 30,0 Kg
Mista (30,0 kg - 27,5 kg) x ($ 7,10 - $ 8,00)
total das variações de m atéria prim a
17,75
(27,00)
2,25
(7,00)
favorável
desfavorável
favorável
desfavorável
Mão-de-Obra Direta - Análise das variações
Eficiência (5,0 horas - 5,5 horas) x $ 22,00
Taxa ($ 22,00 - $ 19,00) x 5,0 horas
Mista (5,0 hs - 5,5 hs) x ($ 22,00 - $ 19,00)
total das variações de m ão-de-obra direta
(11,00)
15,00
1,50
5,50
desfavorável
favorável
favorável
favorável
CIF - Análise das variações
Variações volume
( $ 900.000/10.000) - ($ 900.000/11.000)
Variações de custos
$ 900.000/11000 = $ 81,818 + $ 30,00 = $ 111,818
$ 111,818 x 11.000 = $ 1.229.998,00
($ 1.229.998,00 - $ 1.540.000,00) / 11.000 un
total das variações de CIF
8,182 favorável
(28,182) desfavorável
(20,00)
145