UNIVERSIDADE METODISTA DE PIRACICABA
FACULDADE DE GESTÃO E NEGÓCIOS
CURSO DE CIÊNCIAS CONTÁBEIS
CUSTO HITÓRICO X VALOR JUSTO E OS IMPACTOS NA PECUÁRIA BOVINA
MARCELA FERNANDA DA SILVA
Piracicaba, SP.
2010
MARCELA FERNANDA DA SILVA
CUSTO HITÓRICO X VALOR JUSTO E OS IMPACTOS NA PECUÁRIA BOVINA
Monografia apresentada em cumprimento
às exigências curriculares do Curso de
Graduação em Ciências Contábeis da
Faculdade de Gestão e Negócios da
Universidade Metodista de Piracicaba,
área de concentração em Contabilidade
Gerencial.
Orientador(a): Prof(a). Ms. Maria José de
C. M. De Zen.
Piracicaba, SP.
2010
MARCELA FERNANDA DA SILVA
CUSTO HITÓRICO X VALOR JUSTO E OS IMPACTOS NA PECUÁRIA BOVINA
Monografia julgada adequada para aprovação na disciplina Monografia II do Curso
de Ciências Contábeis da Faculdade de Gestão e Negócios da Universidade
Metodista de Piracicaba
_________________________________________________
Prof(a). Ms.
Coordenador(a) do Curso
Componentes da banca:
_________________________________________________
Presidente: Prof(a). Ms.
(orientador(a))
_________________________________________________
Prof(a). Ms.
_________________________________________________
Prof(a). Ms.
Piracicaba, 15 de dezembro de 2010.
Dedico esta obra à minha família em
especial meus pais e ao meu namorado
que tanto me apoiou durante toda a
trajetória.
AGRADECIMENTOS
Agradeço a minha orientadora Prof. Ms. Maria José de Zen pela atenção dada no
decorrer da elaboração do presente trabalho.
Aos meus amigos que me apoiaram e auxiliaram direta ou indiretamente.
Ao Thiago Bernardino de Carvalho que colaborou no fornecimento das informações
para que a pesquisa fosse concluída.
RESUMO
Este trabalho teve por objetivo demonstrar os impactos na situação patrimonial das
empresas agrícolas que possuem a pecuária no seu portfólio de produção, visto a
aprovação do CPC 29 – Ativo biológico e Produto Agrícola, e que modifica a
avaliação de ativos biológicos enfatizando a utilização do valor justo para estes
ativos. O estudo foi desenvolvido através de pesquisa descritiva, e da construção
de um exemplo teórico a fim de mostrar os impactos monetários no patrimônio
destas empresas. Os resultados mostraram que os estoques das empresas ficarão
avaliados pelo valor de mercado e que passará a existir um imposto diferido
decorrente da variação do valor de mercado que somente após a venda dos
animais passará a ser um imposto a recolher e que o lucro somente se torna igual
nos dois métodos após as vendas. Concluímos que o CPC 29 trará importantes
mudanças na forma de se contabilizar e de demonstrar os resultados dos períodos.
Palavras-chave: Ativos Biológicos, Contabilidade Internacional, Fair Value
LISTA DE TABELAS
Tabela 1: Ativo não Circulante Imobilizado.....................................................
23
Tabela 2: Ativo Circulante.................................................................................
23
Tabela 3: Comparação entre método de Custo x Valor de Mercado.............
26
Tabela 4: Ativos Biológicos............................................................................... 33
Tabela 5: Preços Cepea.....................................................................................
42
Tabela 6: Custos Médio de Produção............................................................... 43
Tabela 7: Balanço Patrimonial 07/2009 – Custo..............................................
43
Tabela 8: Balanço Patrimonial 07/2010 – Custo..............................................
44
Tabela 9: Demonstração do Resultado do Exercício...................................... 45
Tabela 10: Balanço Patrimonial 07/2009..........................................................
45
Tabela 11: Balanço Patrimonial 07/2010..........................................................
46
Tabela 12: Demonstração dos cálculos das alterações de preços e
alterações físicas................................................................................................ 46
Tabela 13: Evidenciação dos ganhos na DRE Período................................... 47
Tabela 14: Demonstração do Resultado na Venda Animais (Fair Value)...... 48
Tabela 15: Demonstração da avaliação patrimonial dos ativos biológicos
pelo valor justo em 07/2010............................................................................... 49
Tabela 16: Apuração do lucro contábil e fiscal após a venda do lote de
ativos biológicos................................................................................................
50
SUMÁRIO
1. INTRODUÇÃO.... ....................................................................................................9
2. CONTABILIDADE DA PECUARIA.......................................................................16
2.1 Introdução......................................................................................................16
2.2 Espécies de atividades .................................................................................16
3. CLASSIFICAÇÃO CONTABIL DO REBANHO BOVINO .....................................20
3.1 Introdução......................................................................................................20
3.2 Ativo não circulante imobilizado .................................................................21
3.3 Ativo circulante .............................................................................................22
3.4 Avaliação do rebanho no balanço patrimonial...........................................23
3.4.1 Método de custo e método de valor de mercado ....................................23
4. NORMAS INTERNACIONAIS E O CONCEITO DE VALOR JUSTO ...................26
4.1 conceito........... ..............................................................................................26
4.2 Órgãos – IASB E CPC ...................................................................................26
4.3 Fair Value........ ...............................................................................................28
5. ATIVOS BIOLÓGICOS: Lei 11638/07..................................................................30
5.1 Introdução......................................................................................................30
5.2 Alcance............ ..............................................................................................31
5.3 Definições....... ...............................................................................................32
5.4 Reconhecimento e mensuração de um ativo biológico.............................33
5.5 Ganhos e perdas em ativos biológicos.......................................................36
5.6 Incapacidade para mensurar de forma confiável o valor justo................. 36
5.7 Divulgação...... ...............................................................................................37
6. IMPACTOS DA CONTABILIZAÇÃO DO ATIVO BIOLÓGICO PELO VALOR
JUSTO.................... ..................................................................................................40
6.1 Introdução e objetivos ..................................................................................40
6.2 Conceitos sobre mercados agrícolas..........................................................40
6.3 Objeto de estudo...........................................................................................41
7. CONCLUSÃO.... ...................................................................................................50
8. REFERENCIAL TEÓRICO....................................................................................53
1. INTRODUÇÃO
A Contabilidade iniciou-se empiricamente e só foi reconhecida como
ciência propriamente dita no início do século XIX, mas seu fundador da antiguidade
foi Luca Pacioli, principal divulgador do método das partidas dobradas. Por longo
período sua história se confundiu com a dos registros patrimoniais de organizações
mercantis e econômicas e até os dias de hoje é possível se notar alguma confusão
entre a Contabilidade e a escrituração de fatos patrimoniais. (VALDIVINO, 2006)
A contabilidade, como muitos outros campos do saber, costuma
atribuir adjetivos a seus ramos de especialização, dessa forma, tem-se a
contabilidade de custos, a contabilidade pública etc. São designações que levam em
conta o ramo de atividade, não sendo diferente com a contabilidade rural. (RIOS,
2009)
A atividade pecuária brasileira, que ostenta atualmente o maior
rebanho comercial do mundo, de 170 milhões de bovinos (dos quais 72,5% são de
corte), colocou o país como o segundo maior produtor mundial de carne bovina (7,6
Kg/ano), além de maior exportador de todo o mundo. Ganhos tecnológicos
extremamente rápidos no setor pecuário passaram a exigir controles gerenciais mais
sofisticados. A eficiência e o porte da pecuária exigem novos mecanismos contábeis
e de controle, em função do uso cada vez mais intenso de insumos, proporcionais
ao refinamento tecnológico da atividade. (MARION, 2004)
Crepaldi (1998, p. 76) apresenta uma lista extensa de objetivos ou
finalidades específicas da Contabilidade Rural, conforme segue:
• Orientar as operações agrícolas e pecuárias;
• Medir o desempenho econômico-financeiro da empresa e de cada
atividade produtiva individualmente;
• Controlar as transações financeiras;
• Apoiar as tomadas de decisões no planejamento da produção, das vendas
e dos investimentos;
• Auxiliar as projeções de fluxos de caixa e necessidades de crédito;
• Permitir a comparação da performance da empresa no tempo e desta com
outras empresas;
• Conduzir as despesas pessoais do proprietário e de sua família;
• Justificar a liquidez e a capacidade de pagamento da empresa junto aos
agentes financeiros e outros credores;
• Servir de base para seguros, arrendamentos e outros contratos;
• Gerar informações para a declaração do Imposto de Renda.
Observa-se que são muitas as finalidades a que se presta a
Contabilidade Rural. São objetivos claros e bem definidos colocados à disposição do
Administrador Rural, com vistas ao fortalecimento do seu negócio e do setor agrícola
e pecuário.
Toda entidade bem assessorada, apresenta melhor desempenho.
Numa entidade rural, tal premissa também é verdadeira. Se os proprietários rurais
utilizassem mais as ferramentas da Contabilidade Rural, poderiam alcançar
melhores resultados.
Entretanto, conforme Crepaldi (1998, p. 73) os produtores brasileiros
utilizam-na pouco, isto porque, a vêem como uma técnica de difícil execução e que
pouco retorno trás. De acordo com o autor, tal fato é verificado, dentre outros
motivos, pela:
• adaptação de sistemas estrangeiros e de Contabilidade Comercial e
Industrial, inadequados para retratar as características da agropecuária
brasileira;
• a falta de profissionais capacitados na transmissão de tecnologias
administrativas aos fazendeiros;
• a não inclusão da Contabilidade Rural como instrumento de políticas
governamentais agrícolas ou fiscais.
Esta visão reducionista da contabilidade a algo caro e complicado,
deve ser encarada como um desafio para os profissionais da contabilidade. Seu
objetivo deverá ser: demonstrar que a Contabilidade, quando aplicada ao setor rural,
também, pode contribuir com a agregação de valor nas atividades agrícolas e
pecuárias. (RIOS, 2009)
PROBLEMA
Ainda é possível constatar que a contabilidade rural é uma
ferramenta pouco utilizada na pecuária, por ser vista como uma técnica complexa
em sua execução e com baixo retorno prático. Geralmente é mais utilizada para fins
fiscais do que para fins gerenciais. (CREPALDI, 2009)
Dentre os vários fatores que contribuem para a falta de interesse dos
produtores na contabilidade, existem alguns que tornam esse fato ainda mais
evidente, como por exemplo, a adaptação de sistemas estrangeiros e de
Contabilidade Comercial e Industrial que não representam as características da
agropecuária brasileira e a falta de profissionais capacitados para auxiliar os
produtores nessas adequações. (CREPALDI, 2009)
Porém, devido a alguns acontecimentos recentes tais quais a crise
econômica, a retirada de subsídios e incentivos fiscais, o aumento da tributação
agrícola e a valorização dos custos de produção, a procura por informações a
respeito de contabilidade vem aumentando e alterando o cenário de desinteresse
dos produtores rurais. (CREPALDI, 2009)
As ferramentas de contabilidade são capazes de apontar com certa
precisão os pontos onde devem ocorrer mudanças no processo produtivo, sempre
visando o maior lucro e o menor desperdício de recursos. Por isso surge à
necessidade de entender e analisar as diferenças entre o Custo histórico e o Valor
justo, para que assim seja possível dar auxilio aos operadores deste mercado nas
suas tomadas de decisões. (CREPALDI, 2009)
Com o intuito de ajudar a compreender melhor a contabilidade rural
e a se realizar uma contabilidade mais próxima da realidade da pecuária, surge a
IAS 41. Em dezembro de 2000 foi emitida pelo International Accounting Standards
Committee (IASC) a International Accounting Standards 41 (IAS 41). Esta norma foi
adotada pelo sucessor do IASC, o International Accounting Standards Board (IASB),
em abril de 2001 com data para vigência a partir de 01 de janeiro de 2003, é a
primeira norma emitida pelo IASC direcionada especificamente para o setor primário.
Tem como objetivo prescrever o tratamento contábil de apresentação e divulgação
das demonstrações financeiras das entidades relacionadas com atividades
agrícolas. Determina os critérios de reconhecimento, mensuração e evidenciação
dos ativos biológicos durante a fase de crescimento, degeneração, produção e
reprodução,
estabelecendo
que,
se
o
justo
valor
pode
ser
mensurado
confiavelmente, este deve ser o critério utilizado no momento inicial e em cada data
de elaboração das demonstrações financeiras, e evidenciados na demonstração de
resultados os ganhos e perdas advindas das transformações ocorridas. (RECH,
2006)
A definição de valor justo conforme a IAS 41:
Justo valor é a quantia pela qual um ativo podia ser trocado, ou um passivo
liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso numa transação
em que não existe relacionamento entre elas. Os custos no ponto de venda
incluem comissões a corretores e negociantes, taxas de agências
reguladoras e de bolsas de mercadorias e taxas de transferência e direitos.
Os custos no ponto de venda excluem os custos de transporte e outros
necessários para levar os ativos para o mercado. (IAS, 2010)
Este critério foi amplamente utilizado para avaliar ativos financeiros,
ou para suportar o critério de avaliação dos estoques de “custo ou mercado dos dois
o menor”, assim os estoques somente eram avaliados a valor de mercado caso este
fosse menor que o custo histórico. (RECH, 2006)
Junto com esse novo modo de se contabilizar surge algumas
mudanças no que diz respeito as demonstrações de resultados.
O
Comitê
de
Pronunciamentos
Contábeis
CPC
emitiu
o
pronunciamento tecnico 29 – Ativo Biológico e Produto Agrícola, que está
referenciado à norma Agriculture – IAS 41 (pág. 29), emitida pelo IASB (International
Accounting Standards Board). Este pronunciamento estabelece sua aplicação aos
exercícios encerrados, a partir de dezembro de 2010, e as demonstrações
financeiras de 2009, a serem divulgadas em conjunto com as demonstrações de
2010 para fins de comparação.
O objetivo deste pronunciamento é estabelecer o tratamento
contábil, as respectivas divulgações, relacionados aos ativos biológicos e aos
produtos agrícolas e proporcionar melhores informações das demonstrações aos
gestores (IOB, 2010)
Dentro deste contexto questiona-se: Quais os impactos que
ocorrerão no patrimônio das empresas do setor de pecuária, com a utilização
do CPC 29?
OBJETIVO
Essa pesquisa tem por objetivo demonstrar os impactos na situação
patrimonial causados pelos ativos relacionados a
pecuária bovina quando há
variações significativas entre os valores de custo histórico x valor justo, visto a
aplicação do CPC 29.
OBJETIVOS ESPECIFICOS
Os Objetivos específicos desse estudo compreendem:
a. Apresentar os aspectos da contabilidade rural e pecuária.
b. Demonstrar as alterações decorridas do CPC 29 e a
conceitualização de valor justo.
c. Discutir o conceito de valor justo na pecuária;
d. Discutir as informações para auxiliar na tomada de decisões
dos gestores em empresas agrícolas;
e. Demonstrar os impactos causados pela diferença entre o
custo histórico e o valor justo na situação patrimonial;
JUSTIFICATIVA
A pecuária é uma das principais atividades econômicas do Brasil,
tem uma produção de aproximadamente 9 milhões de toneladas, o que representa
uma participação de 2% no PIB do País.
Sendo o país, o segundo maior exportador de carne bovina do
mundo com 1,8 milhões de toneladas exportadas em 2008. (FOCUS/BRASIL, 2010)
Portanto, faz-se necessário um maior entendimento e melhor
exploração das ferramentas oferecidas pela Contabilidade, diante da carência de
estudos nesta área.
Demonstrar tal realidade em termos contábeis passa a ser um objetivo a
ser perseguido pelos profissionais dedicados à Contabilidade Rural
(agropecuária), que, pelos poucos estudos existentes, precisam desvelar
tal realidade e para isso deve valer-se dos instrumentos emanados dessa
Ciência para a consecução deste objetivo. (RIOS, 2009)
Com as alterações que ocorrerão com a aprovação da CPC 29,
onde os critérios da Contabilidade Internacional passarão a ser aplicados no Brasil
nos exercícios encerrados a partir de Dezembro de 2010, surge a necessidade de
entender as alteração e formas de aplicação.
• A PRESIDENTE DA COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS - CVM
torna público que o Colegiado, em reunião realizada nesta data, com
fundamento nos §§ 3º e 5º do art. 177 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro
de 1976, combinados com os incisos II e IV do § 1o do art. 22 da Lei no
6.385, de 7 de dezembro de 1976, DELIBEROU:
• I - aprovar e tornar obrigatório, para as companhias abertas, o
Pronunciamento Técnico CPC 29, emitido pelo Comitê de
Pronunciamentos Contábeis – CPC, anexo à presente Deliberação, que
trata de ativo biológico e produto agrícola.
• II - que esta Deliberação entra em vigor na data da sua publicação,
aplicando-se aos exercícios encerrados a partir de dezembro de 2010 e às
demonstrações financeiras de 2009 a serem divulgadas em 2010 para fins
de comparação.
Portanto, as companhias abertas deverão aplicar o CPC 29 nos
exercícios encerrados a partir de Dezembro de 2010, referentes às demonstrações
financeiras de 2009 que serão divulgadas em 2010 com o objetivo de compará-las.
Já pessoalmente será de grande valia, pois o desenvolvimento do
modelo é um aprendizado para adquirir experiência para seguir carreira na área de
Ciências Contábeis, e também por agregar conhecimentos da área e de
metodologia, necessários para a produção de trabalhos científicos.
METODOLOGIA
De acordo com Oliveira (2003,p. 62) “a pesquisa científica é a
realização de um estudo planejado, sendo o método de abordagem do problema o
que caracteriza o aspecto cientifico da investigação”. A metodologia busca respostas
para o problema da pesquisa.
O objetivo da metodologia é oferecer um conjunto de métodos e
técnicas que irá direcionar a explicação ou resolução do problema da pesquisa.
Segundo
Beuren
(2004,
p.76)
“no
rol
dos
procedimentos
metodológicos estão os delineamentos, que possuem um importante papel na
pesquisa científica, no sentido de articular planos e estruturas a fim de obter
respostas para os problemas de estudo.”
Conforme Beuren (2004, p. 79), a pesquisa classifica-se em três
tipos: quantos aos objetivos, quanto aos procedimentos e quanto à abordagem do
problema.
Sobre objetivos, Beuren (2004, p. 80), afirma que a pesquisa pode
ser “exploratória, descritiva ou explicativa”. Esta pesquisa classifica-se como
descritiva, uma vez que tem por finalidade observar, analisar e classificar os dados
sobre custo histórico x valor justo e os impactos destes na avaliação de estoques da
pecuária bovina.
Para Beuren (2004, p. 83) os procedimentos da pesquisa se
enquadram como: “estudo de caso, pesquisa de levantamento, pesquisa
bibliográfica, pesquisa documental, pesquisa participante e pesquisa experimental”.
Neste trabalho será utilizado a pesquisa bibliográfica e através
desta, será criado um exemplo teórico para discussão do problema. Para
construção deste exemplo serão coletadas informações de centros de pesquisa
sobre os dados de comercialização de bovinos.
Quanto à abordagem do problema, segundo Beuren (2004, p. 91), a
pesquisa pode ser classificada como “qualitativa e quantitativa”. Essa pesquisa
adotará a abordagem quantitativa pois através de um exemplo teórico serão tratados
os impactos monetários no patrimônio da empresa, relativa as alterações propostas
pelo CPC 29.
2. CONTABILIDADE DA PECUARIA
2.1 Introdução
Devido ao fato de que o Brasil possui um dos maiores rebanhos
bovino do mundo e a pecuária ser uma das atividades econômicas mais relevantes,
nesta parte será explicado alguns pontos que compõem a contabilidade rural.
2.2 Espécies de atividades
Conforme Marion (2007) a pecuária se divide em três sistemas de
produção:
• No sistema extensivo, os animais são geralmente mantidos em pastos
nativos, sem alimentação suplementar (ração, silagem etc.) esses animais
ocupam grande área de terra, cujo rendimento é normalmente baixo.
• Quanto ao sistema intensivo, faz-se com o aumento do numero de animais
em pequena área útil, com o objetivo de conseguir bons rendimentos
(ganho de peso) e maior rentabilidade, buscando o aprimoramento técnico,
e realiza suas vendas em período de escassez de mercado.
• O sistema semi-intensivo ou rotacionado esta sendo muito divulgado e
aplicado. Por meio dele se consegue alta produtividade por hectare e
aumento de capacidade de cab/há, mantendo o gado no pasto (orgânico)
com elevado ganho de peso. A tecnologia usada para esse sistema baseiase na implementação de cerca elétrica e adubação constante do capim e
irrigação em período de seca.
Para Marion (2009, p. 02) “as empresas rurais são aquelas que
exploram a capacidade produtiva do solo por meio de cultivo da terra, da criação de
animais e da transformação de determinados produtos agrícolas.”
É possível estudar a contabilidade de forma ampla, abrangendo
todos os tipos de empresas ou de forma especifica aplicada a determinado tipo de
atividade ou área da economia
Marion (2009, p. 02) divide o campo de atividade das empresas
rurais em três grupos distintos:
• Produção vegetal – atividade agrícola;
• Produção animal – atividade zootécnica;
• Industrias rurais – atividade agroindustrial.
Já a atividade agrícola pode ser dividida em dois grupos:
Culturas hortícola e forrageira:
• - cereais (feijão, soja, arroz, milho, trigo, aveia...);
• - hortaliças (verduras, tomate, pimentão...);
• - tubérculos (batata, mandioca, cenoura...);
• - plantas oleaginosas (mamona, amendoim, menta...);
• - especiarias (cravo, canela...);
• - fibras (algodão, pinho);
• - floricultura, forragens, plantas industriais...
Arboricultura:
• - florestamento (eucalipto, pinho...);
• - pomares (manga. Laranja, maçã...);
• - vinhedos, olivas, seringais etc.
Atividade agroindustrial
• - Beneficiamento do produto agrícola (arroz, café, milho);
• -Transformação de produtos zootécnicos (mel, laticínios, casulos de seda);
• - Transformação de produtos agrícolas (cana-de-açúcar em álcool e
aguardente; soja em óleo, uvas em vinho e vinagre; moagem de trigo e
milho).
Atividade zootécnica (criação de animais)
• - Apicultura (criação de abelhas)
• - Avicultura (criação de aves);
• - Cunicultura (criação de coelhos);
• - Pecuária (criação de gado);
• - Piscicultura (criação de peixes);
• - Ranicultura (criação de rãs);
• - Sericultura (criação de bicho-da-seda);
• - Outros pequenos animais.
Essa divisão é explicada por Marion (2009, p.02) “Quando estudada
de forma genérica, a Contabilidade é denominada Contabilidade Geral ou
Contabilidade Financeira. Quando aplicada a um ramo especifico, normalmente é
denominada de acordo com a atividade daquele ramo.”
Assim há:
• Contabilidade Agrícola: é a Contabilidade Geral aplicada às empresas
agrícolas;
• Contabilidade Rural: é a Contabilidade Geral aplicada às empresas rurais;
• Contabilidade as Zootécnica: é Contabilidade Geral aplicada às empresas
que exploram a Zootécnica.
• Contabilidade da Pecuária: é a Contabilidade Geral aplicada às empresas
pecuárias;
• Contabilidade Agropecuária: é a Contabilidade Geral aplicada às empresas
agropecuárias;
• Contabilidade da Agroindústria: é a Contabilidade Geral aplicada às
empresas agroindustriais.
Como podemos ver para cada atividade que uma empresa exerce
há uma forma de se aplicar a Contabilidade com o objetivo de atender as
necessidades de cada empresa.
Na atividade pecuária de corte o animal destinado ao abate passará
por três fases: cria, recria e engorda.
•
Cria
Cria: a atividade básica é a produção de bezerros que só serão
vendidos após o desmame. Normalmente, a matriz (de boa fertilidade) produz um
bezerro por ano. (MARION, 2009. P. 80)
•
Recria
Recria: a atividade básica é, a partir do bezerro adquirido, a
produção e a venda do novilho magro para engorda. (MARION, 2009. P. 80)
•
Engorda
Engorda: a atividade básica é, a partir do novilho básico adquirido, a
produção e a venda do novilho gordo (MARION, 2009. P. 80).
As empresas podem optar por fazer todos esses três processos, ou
seja, cria, recria ou engorda como também a combinação: cria - recria, cria – recria engorda, recria – engorda. Para determinar a especialização da empresa o fator
relevante será área de pastagem. (MARION, 2009, p.80)
Será tratado no próximo titulo a classificação do gado na
contabilidade, desde o nascimento até o momento da venda do gado.
3. CLASSIFICAÇÃO CONTABIL DO REBANHO BOVINO
De acordo com os dados do Instituto de Economia Agrícola da Secretaria
do Estado de São Paulo de 1972/1973, observa-se que a especialização
da empresa está perfeitamente correlacionada ao tamanho da área de
pastagem.
Assim, por um lado, a atividade cria-recria declina acentuadamente à
medida que aumenta o tamanho da empresa. (MARION 2009, p.80)
Portanto na contabilidade é necessário fazer a classificação do gado
de acordo com a sua idade.
3.1 Introdução
Na Contabilidade o rebanho classifica-se da seguinte forma:
• Bezerro(a): Considera-se bezerro (a) de zero a 12 meses de idade.
• Novilha: Considera-se novilha de 13 meses até a primeira parição.
• Garrote: Considera-se garrote de 13 meses até o abate.
• Tourinho: macho inteiro desde a desmama ate a entrada na produção.
• Vaca: após a primeira parição. A novilha passa para a categoria de vaca.
• Touro: considera-se o garrote, de 25 a 35 meses, em experimentação,
apresentando bom desempenho, passara para a categoria de touro.
• Boi de trabalho: bovino adulto, castro e manso, pode ser empregado nos
serviços agrícolas. (MARION, 2002, p.31)
Crepaldi (2009, p.216) avalia o gado desta forma:
Os animais originários da cria ou da compra, para recria ou engorda, são
avaliados pelo seu valor original, na medida de sua formação, incluindo
todos os custos gerados no ciclo operacional, imputáveis, direta ou
indiretamente.
Os custos decorrentes do ciclo operacional vão desde custos com
rações, mão-de-obra, inseticidas, medicamentos, etc. até depreciação de prédios,
maquinas, arrendamentos de máquinas ou terras entre outros.
Já as despesas pré-operacionais, ou seja, todas as despesas que
ocorreram antes do início das operações da empresa e que não são ligadas
diretamente com a cultura serão abatidas se acordo com o desenvolvimento do ciclo
operacional em relação a criação dos animais.(CREPALDI, 2009, p.217)
A classificação do gado na contabilidade é fundamental para a
composição do Balanço Patrimonial, uma vez que a alocação do gado nas contas do
balanço será realizada de acordo com a idade do animal.
3.2 Ativo Não Circulante Imobilizado
No Ativo não circulante imobilizado são alocados todos os animais
que a empresa não tem interesse em vender, uma vez que esses animais trarão
benefícios para a empresa por mais de um ano. Tempo que para a contabilidade é a
duração do exercício social.
O gado é classificado em contas distintas de acordo com a sua
finalidade.
Gado Reprodutor: touros e vacas puros de origem destinados a
reprodução até mesmo por inseminação artificial.
Gado de Renda: animais que as empresas exploram para a
produção de bens.
Animais de Trabalho: são animais destinados ao trabalho agrícola
como sela e transporte. (CREPALDI, 2009, p.217)
Desta forma o Ativo não circulante imobilizado teria a seguinte
estrutura:
Tabela 1. Ativo não Circulante Imobilizado.
Permanente
Imobilizado
Reprodutores
(-) Depreciação Acumulada
Matrizes
(-) Depreciação Acumulada
Fonte: MARION (2009, p. 111)
No Ativo não circulante ficam os animais que a empresa não tem
interesse em vender num curto prazo.
3.3 Ativo circulante
São classificados no circulante todos os animais destinados a
revenda ou ao consumo.
O Ativo Circulante teria essa estrutura:
Tabela 2. Ativo Circulante
Circulante
Estoques
Bezerros de 0 a 8 meses
Bezerras de 0 a 8 meses
Novilhos de 9 a 18 meses
Novilhas de 9 a 18 meses
Novilhos de 19 a 36 meses
Novilhas em experimentação
Fonte: MARION (2009, p. 111)
No Ativo circulante ficam todas as disponibilidades, os bens e
direitos realizáveis em curto prazo, ou seja, deverão se concretizar num prazo de 3 a
quatro anos que é o ciclo operacional da pecuária. Logo, no Ativo não circulante
imobilizado ficam os animais que levarão tempo superior a 3 ou 4 anos para estarem
prontos para gerar disponibilidades. (MARION, 2009, p.83)
3.4 Avaliação do rebanho no balanço patrimonial
Conforme Crepaldi (2009, p. 222)
Para apurar o resultado anual por ocasião do Balanço Patrimonial
conforme entendimento do Fisco é necessária a contabilização do rebanho
inventariado pelo preço real do custo (Método de Custo- Custo por
Absorção) ou pelo custo corrente de mercado (Método a Valor de
Mercado).
Sendo assim tem-se dois métodos de avaliação do rebanho,
Método do Custo e Método a Valor de Mercado que será melhor detalhado a seguir.
A avaliação do rebanho é realizada considerando a sua idade e
somente no encerramento do Balanço, logo, um bezerro nascido e avaliado no
decorrer do ano será avaliado novamente no final do período.
3.4.1 Método de custo e método de valor de mercado
Para Crepaldi (2009) “O Custeio por Absorção ou Custeio Pleno
consiste na apropriação de TODOS os custos (sejam eles fixos ou variáveis) à
produção agropecuária do período. Os gastos não produtivos (despesas) são
excluídos."
No método de Custo a separação entre custos e despesas é
fundamental, pois as despesas são lançadas diretamente contra o resultado do
período. Os custos decorrentes dos produtos vendidos serão tratados da mesma
forma e os custos decorrentes do rebanho que não foram vendidos serão ativados
no estoque. (CREPALDI, 2009, p. 222)
Para MARION (2009, p.92)
O método de custo assemelha-se a uma empresa industrial: todo o custo
da formação do rebanho é acumulado ao plantel e destacado no “Estoque”.
Por ocasião da venda do plantel, dá-se baixa no Estoque, debitando-se o
“Custo do Gado Vendido”. Portanto, a apuração do lucro será no momento
da venda.
No Brasil o Método do custo é adotado pela legislação comercial e
pela legislação fiscal, sendo assim utilizado para apresentação de demonstrações
financeiras e para pagamento do imposto de renda.
Segundo CREPALDI (2009, p. 224)
Método a Valor de Mercado avalia o plantel pelo preço corrente de
mercado que, normalmente, é o preço de custo. Assim sendo, o plantel fica
destacado no Estoque a preço de mercado com um resultado reconhecido
anualmente pela confrontação da diferença a maior do valor de mercado
atual com o valor do período anterior. A denominação Ganho Econômico
justifica-se uma vez que não houve entrada de valores monetários, mas
somente valorização do plantel.
O Método a valor de mercado ocorre quando há o reconhecimento
da receita por valorização do estoque.
Para melhor compreensão do Método de Custo e Método a valor de
mercado, Marion (2009, p. 92) elabora um exemplo demonstrando a diferença entre
os métodos da seguinte forma:
A Fazenda Carolina possui em seu estoque, no inicio de 20x1, dez
cabeças de gado registradas a $ 900, totalizando $ 9.000. Durante o ano de 20x1
nada se vendeu, nada se comprou em termos de plantel bovino. Constatou-se
durante esse ano um custo de manutenção do rebanho de $ 10.600. O valor de
mercado de cada cabeça no final do ano era de $ 2.100, totalizando $ 21.000.
Tabela 3: Comparação entre método de Custo x Valor de Mercado
Método de Custo
Balanço Patrimonial
Método a Valor de Mercado
DRE
Nada
Ativo Circulante
se
registra,
não
Estoque
Balanço Patrimonial
DRE
V.Patrimoniais
Ativo Circulante
pois
houve
venda
Líquidas...........12.000
Estoque
C. Prod...........(10.600)
L. Econômico.....1.400
do
Plantel........................9.000
gado; portanto,
Plantel........................9.000
+Custo cumulado......10.600
não se apura o
+ Valorização...........12.000
resultado.
21.000
19.600
O crescimento biológico e o ganho de peso
Reconhece o ganho econômico mostrando aos
não são reconhecidos como ganho econômico
usuários que valeu a pena manter o rebanho no ano,
já que trouxe lucro econômico para a empresa.
Fonte: MARION (2009, p.92)
No Método de Custo só se reconhece o valor das cabeças de gado
existentes na fazenda e o valor total do custo desse rebanho, na DRE não se
contabilizou nada porque não houve vendas de animais neste período.
No Método a Valor de Mercado reconhece o valor das cabeças de
gado e a valorização do gado durante esse período. Na DRE se registra a
valorização do rebanho e subtrai-se o custo de manutenção, apurando o lucro ou
prejuízo econômico.
Logo o Método a Valor de Mercado reconhece o ganho de peso do
animal e o crescimento biológico como um ganho econômico diferente do Método de
custo que não leva esses fatores em consideração.
Nos próximos tópicos será abordado o termo “Fair Value”, ou seja,
valor justo e junto a ele algumas alterações na contabilidade rural.
4. NORMAS INTERNACIONAIS E O CONCEITO DE VALOR JUSTO
4.1 Conceito
Neste capítulo serão abordados os órgãos que foram criados para
tratar as alterações recentes da contabilidade, são eles: IASB a nível internacional e
CPC a nível nacional.
4.2 Órgãos – IASB e CPC
O IASB (International Accounting Standards Board - Colegiado de
Padrões Contábeis Internacional) é o sucessor do IASC (1973-2001) que foi criado
em 1973 pelo Congresso Internacional de Contadores. (NIYAMA..., 2005)
Sediado em Londres o IASB é um órgão independente do setor
privado formado por um Conselho de Membros, constituído por representantes de
mais de 140 entidades profissionais de todo o mundo, com a finalidade de estudar
os diversos padrões contábeis e elaborar e emitir normas internacionais de
contabilidade para uso mundial. (VALIANTE, 2007)
O objetivo do IASB é:
• estabelecer um conjunto de normas contábeis globais;
• promover seu uso e aplicação;
• promover a convergência entre as normas contábeis locais e as Normas
Internacionais de Contabilidade. (NIYAMA..., 2010)
De acordo com esses objetivos o IASB procura alcançar a
comparabilidade das informações contábeis realizadas por empresas de diversos
países, para que seja possível proporcionar uma melhor compreensão e
interpretação das informações para os usuários contábeis. (VALIANTE,2007)
Para Walton e Haller (2003, p. 14) apud Rech (2006, p. 29);
O novo IASB tornou-se o emissor de padrões dominante no mundo e
muitos países grandes precisam agora enfrentar a idéia de que a liberdade
nacional para emitir regras estará, de agora em diante, restringida pela
existência do IASB. Muitos países estão agora se dirigindo para aquilo que
se convencionou chamar de ‘convergência’, isto é, alinhar os padrões
domésticos com os IAS.
Nosso país está entre muitos outros que estão se adaptando as
alterações decorrentes do IASB. Existe entre as alterações realizadas pelo IASB
uma regra que trata exclusivamente a contabilidade rural, e como a pecuária é uma
das principais atividades do Brasil, surge maior necessidade de se adaptar as novas
regras.
Dentre várias regras criadas pelo IASB existe a IAS 41 que se refere
a:
“[...]apresentação das demonstrações contábeis e divulgações
relacionadas com a atividade agrícola, o tratamento contábil dos ativos
biológicos durante o período de crescimento, degeneração, produção e
procriação e para a mensuração inicial do produto agrícola a ponto da
colheita, e mensuração pelo valor justo.]”(BERTOLINE, 2009)
Para
tratar
dessas
regras
e
alterações
internacionais
na
contabilidade surge o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC).
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) foi o órgão criador do
Comitê de Pronunciamentos Contábeis (2009) que tem por objetivo:
O estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre
procedimentos de Contabilidade e a divulgação de informações dessa
natureza, para permitir a emissão de normas pela entidade reguladora
brasileira, visando à centralização e uniformização do seu processo de
produção, levando sempre em conta a convergência da Contabilidade
Brasileira aos padrões internacionais.
O CPC tem por finalidade interpretar as normas internacionais e
aplicá-las no país.
Com base na IAS 41 o CPC criou o Pronunciamento técnico CPC
29, que se refere aos Ativos Biológicos e produtos agrícolas.
Junto com as novas regras criadas pelo IASB surge o termo Fair
Value, que será abordado no próximo título.
4.3 Fair Value
O Fair Value ou valor justo ainda é uma novidade para a
contabilidade e de certa forma um desafio para os contadores uma vez que o valor
justo trará algumas alterações na forma de se contabilizar, logo será necessário que
os profissionais se adequem as mudanças que surgirão.
Fair value, conforme Rech (2006) “valor justo significa a quantia que
compradores e vendedores estariam dispostos a trocar seus ativos em uma
operação com base puramente comercial.”
Para Hendriksen e Van Breda (1999, p.309):
O valor justo, portanto, não é uma base específica de avaliação que possa
ser aplicada de maneira generalizada às demonstrações financeiras. Na
verdade, trata-se de uma combinação de bases de avaliação determinadas
pelas comissões e pelos tribunais para uma finalidade específica.
Entende-se então que o valor justo não é uma forma exclusiva de
avaliação a ser aplicada de maneira geral nas demonstrações, e sim um acordo
entre comissões e tribunais.
Para Fuji (2008) apud Rech (2006)
Os defensores da avaliação pelo custo histórico acreditam que esse é
normalmente mais verificável do que o valor justo e essa é uma das
principais razões por que a comunidade contábil tem relutado em
abandoná-lo. Um dos grandes problemas com a mensuração a valor justo
é a subjetividade envolvida na mensuração de muitos ativos.
Uns dos maiores questionamentos a respeito do Fair Value é a sua
subjetividade, já que não há uma base específica de mensuração e as dificuldades
que alguns contadores terão de passar para se adaptar as mudanças na forma de
se contabilizar.
Na realidade, mesmo com todas as dificuldade que eventualmente
os profissionais da área possa ter e os questionamentos que serão levantados o que
determina o Fair Value é o preço do mercado de determinado ativo que está sendo
vendido.
5. ATIVOS BIOLÓGICOS: Lei 11638/07
5.1 Introdução
Como o objetivo deste trabalho é demonstrar os impactos na
situação patrimonial causados pelos ativos relacionados a pecuária bovina quando
há variações significativas entre os valores de custo histórico versus valor justo. Será
melhor esclarecido os fatos que influenciarão para a resolução deste problema, irá
ser estudado mais a fundo os pronunciamentos do CPC e do IASB, órgão que foram
criados para padronizar a contabilidade.
Será comentando o Pronunciamento Técnico 29 – Ativo Biológico e
Produto Agrícola, elaborado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e
aprovado pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC).
Conforme a
Comissão
de
Valores
Mobiliários
(CVM),
este
pronunciamento foi aprovado e tornado obrigatório às companhias abertas e deverá
ser aplicado aos exercícios encerrados a partir de dezembro de 2009, e deverão ser
apresentados junto com as demonstrações de 2010. (IOB, 2010)
Segundo o pronunciamento do IAS 41sobre Ativos Biológicos:
Exige a mensuração pelo justo valor, menos os custos estimados no ponto
de venda desde o reconhecimento inicial dos ativos biológicos até o
momento da colheita, exceto quando o justo valor não puder ser
mensurado fiavelmente no reconhecimento inicial.
Esta Norma é aplicada ao produto agrícola, que é o produto colhido dos
ativos biológicos da entidade, somente no momento da colheita.
O IAS 41 exige que qualquer mudança relacionada ao valor justo
deduzindo os custos avaliados no momento da venda de um ativo biológico seja
adicionado nos resultados do período ao qual essa mudança surgiu.
“Na atividade agrícola, uma alteração nos atributos físicos de um
animal ou planta vivo aumenta ou diminui diretamente os benefícios econômicos da
entidade.” (IAS 41..., 2010)
Segundo o CPC um ativos biológicos são: “ um animal e/ou uma
planta, vivos”
5.2 Alcance
As normas deverão ser aplicadas para a contabilização nas
atividades agrícolas que compreendam:
a. Ativos Biológicos;
b. Produção Agrícola no Ponto de Colheita;
c. Subvenções
Governamentais
relacionadas
a
um
Ativo
Biológico.
O CPC 29 não será aplicado em terras relacionadas com atividades
agrícolas e ativos intangíveis relacionados com atividades agrícolas.
Só deve ser aplicado na produção agrícola que estiver no momento
e no ponto da colheita dos produtos originados dos ativos biológicos da entidade.
Essa tabela nos dá alguns exemplos de ativos biológicos, produto
agrícola e produtos provindos do processamento após a colheita.
Tabela 4. Ativos Biológicos
Ativos biológicos
Produto
agrícola
Produtos resultantes do processamento após a
colheita
Carneiros
Lã
Fio, tapete
Árvores de uma
plantação
Madeira
Madeira serrada, celulose
Plantas
Algodão
Cana colhida
Café
Fio de algodão, roupa Açúcar, álcool Café limpo em grão,
moído, torrado
Gado de leite
Leite
Queijo
Porcos
Carcaça
Salsicha, presunto
Arbustos
Folhas
Chá, tabaco
Videiras
Uva
Vinho
Árvores frutíferas
Fruta colhida
Fruta processada
Fonte: CPC 29
Como demonstrado na tabela 4, os ativos biológicos são os produtos
que ainda não foram transformados, por exemplo, os carneiros são ativos biológicos
e a lã que eles produzem se classificam como produto agrícola e a lã quando
transformada em fio ou tapete passa a ser um produto resultante do processo após
a colheita.
Após o momento ou ponto de colheita deve ser aplicado o CPC 16 –
Estoques ou outro Pronunciamento Técnico mais adequado.
5.3 Definições
Alguns termos com significados específicos e que dizem respeito às
definições relacionadas com a área agrícola:
• Atividade agrícola é o gerenciamento da transformação biológica e da
colheita de Ativos Biológicos para venda ou para conversão em produtos
agrícolas ou ativos biológicos adicionais, pela entidade;
• Produção agrícola é o produto colhido de ativo biológico da entidade;
• Ativo biológico é um animal e/ou uma planta, vivos;
• Transformação biológica compreende o processo de crescimento,
degeneração, produção e procriação que causam mudanças qualitativas e
quantitativas no ativo biológico;
• Despesa de venda são despesas incrementais diretamente atribuíveis à
venda do ativo, exceto despesas financeiras e tributos sobre o lucro;
• Grupo de ativos biológicos é um conjunto de animais ou plantas vivos
semelhantes;
• Colheita é a extração do produto de ativo biológico ou a cessação da vida
deste ativo. (CPC, 2010)
Nota-se conforme essas definições que são as características da
empresa agrícola que a distingue das outras entidades, com relação a mensuração,
reconhecimento e passivos, uma vez que os recursos naturais nem sempre trazem
resultados previsíveis. (DIÁZ, 2000 apud Rech, 2006, p. 4)
5.4 Reconhecimento e mensuração de um ativo biológico
De acordo com o IASC em seu parágrafo 82, apud Rech (2006, p.
29); “reconhecimento é o processo de incorporar no balanço e na demonstração dos
resultados um item que satisfaça os critérios de reconhecimento”.
Hendriksen e Van Breda (1999, p. 304) definem a mensuração da
seguinte forma:
Em contabilidade, mensuração é o processo de atribuição de valores
monetários significativos a objetos ou eventos associados a uma empresa,
e obtidos de modo a permitir agregação (tal como na avaliação total de
ativos) ou desagregação, quando exigida em situações especificas.
Conforme o CPC (2010) o reconhecimento e a mensuração de um
ativo biológico deve ocorrer quando:
• Controlar o ativo como resultado de eventos passados;
• For provável que benefícios econômicos futuros associados com o ativo
fluirão para a entidade; e
• O valor justo ou o custo do ativo puder ser mensurado confiavelmente.
Na atividade agrícola o controle do ativo, feito pela entidade pode
ser demonstrado pela propriedade legal do gado e pela sua marcação com ferro ou
rastreamento no momento em que for adquirido, nascimento ou época de desmama.
(IOB, 2010)
A definição da IAS 41 sobre mensuração é de que os ativos
biológicos devem ser mensurados no reconhecimento inicial, e em cada data do
balanço pelo valor justo deduzindo os custos estimados para a venda dos ativos.
(Rech, 2008, p. 10)
Para acatar o critério de mensuração ao valor justo estipulado pela
IAS 41 que pressupõe a existência de um mercado ativo para o ativo biológico, tais
condições são necessárias: a) os itens negociados dentro de um mercado são
homogêneos; b) compradores e vendedores dispostos à negociação podem ser
normalmente encontrados, a qualquer momento; c) os preços estão disponíveis para
o público.
A IAS 41 para melhor esclarecer alguns termos define que:
Valor contábil: é o montante pelo qual um ativo é reconhecido no balanço;
Valor justo: é o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou um passivo
liquidado, entre partes interessadas, conhecedora do negocio e
independentes entre si, com a ausência de fatores que pressionem para a
liquidação da transação ou que caracterizem uma transação compulsória;
Para facilitar na determinação do valor justo para um ativo biológico
ou produto agrícola pode-se fazer um agrupamento desses, levando em
consideração os pontos relevantes para o mercado, pode ser a idade ou a qualidade
dos animais e com base nos atributos usados pelo mercado realizar a fixação dos
preços.
Existem algumas entidades que fazem contratos para vender os
ativos biológicos ou produtos agrícolas em data futura. Os preços que são
acordados não são considerados para a formação do valor justo, pois esse reflete o
mercado corrente e não futuro.
No caso de existir um mercado ativo para ativos biológicos ou
produtos agrícolas que considere sua localização e condições atuais, o preço
levantado neste mercado é a base adequada para originar o valor justo. Se existir
mais de um mercado nos quais a entidade tiver acesso, esta deve adotar o preço
vigente no mercado que pretende fazer uso.
Caso não haja um mercado ativo o CPC nos dá algumas alternativas
para determinar o valor justo:
(a) o preço de mercado da transação mais recente, considerando que não
tenha havido nenhuma mudança significativa nas circunstâncias
econômicas entre a data da transação e a de encerramento das
demonstrações contábeis;
(b) preços de mercado de ativos similares com ajustes para refletir
diferenças; e
(c) padrões do setor, tais como o valor de pomar expresso pelo valor de
embalagem padrão de exportação, alqueires ou hectares, e o valor de gado
expresso por quilograma ou arroba de carne.
Em alguns casos as informações acima podem sugerir diferentes
conceitos sobre o valor justo dos ativos biológicos ou produtos agrícolas. Neste
caso, devem ser analisadas e ponderadas os motivos para essas diferenças, com o
objetivo de alcançar a melhor estimativa do valor justo entre esses possíveis
conceitos.
Algumas vezes os custos podem se aproximar do valor justo,
principalmente nos seguintes casos: (CPC 29);
a) uma pequena transformação biológica ocorre desde o momento inicial
(por exemplo, as árvores frutíferas brotadas a partir de sementes ou mudas
plantadas no período imediatamente anterior ao de encerramento das
demonstrações contábeis); ou
b) não se espera que o impacto da transformação do ativo biológico sobre
o preço seja material (por exemplo, para o crescimento inicial da plantação
de pinos cujo ciclo de produção é de 30 anos).
Muitas vezes os ativos biológicos são implantados na terra, um
exemplo disto são as árvores de florestas plantadas. Para esses ativos pode não
haver um mercado especifico, porém pode haver um mercado ativo para a
combinação deles, ou seja, para os ativos biológicos, terra nua e terra com
melhorias, como um conjunto. Sendo assim a entidade pode fazer uso das
informações sobre ativos combinados para determinar o valor justo dos ativos
biológicos.
Um exemplo colocado pelo CPC 29, “o valor justo da terra nua e da
terra com melhorias pode ser deduzido do valor justo dos ativos combinados,
visando obter o valor justo do ativo biológico.”
5.5 Ganhos e Perdas em ativos biológicos
Para Rech (2006, p. 6) “Se reconhece um ganho ou uma perda no
momento inicial de incorporação de um ativo na empresa, ou a cada período em que
as demonstrações financeiras forem apresentadas”.
Ganhos e perdas conforme a IOB (2010) podem se dar quando:
O ganho ou perda proveniente da mudança no valor justo menos a
despesa de venda de ativo biológico reconhecido, desde o momento inicial
ate o final de cada período, deve ser incluído no resultado do exercício em
que tiver origem.
A perda pode ocorrer no reconhecimento inicial de ativo biológico porque
as despesas de vendas são deduzidas na determinação do valor justo. O
ganho pode originar-se no reconhecimento inicial de ativo biológico, a
exemplo de quando ocorre o nascimento de bezerro.
O ganho ou a perda proveniente do reconhecimento inicial do produto
agrícola ao valor justo, menos a despesa de venda, deve ser incluído no
resultado do período em que ocorrer. Tanto um quanto o outro podem se
originar no reconhecimento inicial do produto agrícola como resultado da
colheita.
Os
ganhos
e
as
perdas
são
reconhecidos
tanto
pelas
transformações biológicas por fatores naturais que os animais podem sofrer no
decorrer do tempo, quanto pela variação que pode ocorrer no seu preço de
mercado.
Tanto o ganho como a perda desses ativos que sofreram alterações
físicas ou de preços, devem ser evidenciados e avaliados separadamente. (Rech,
2006, p.6)
5.6 Incapacidade para mensurar de forma confiável o valor justo
A dificuldade pra mensurar de forma confiável o valor justo acontece
quando um ativo biológico deveria ter seu valor estipulado pelo mercado, mas este
não possui meios para estimá-lo de forma confiável. (IOB, 2010)
Nestes casos o ativo biológico deverá ser mensurado com base nos
custos, menos as depreciações e perdas.
No momento em que o valor justo deste ativo se tornar mensurável
de forma confiável, deverá ser mensurado de acordo com seu valor justo menos as
despesas de venda. (IOB, 2010)
Segundo a IOB (2010) as formas acima de mensuração podem ser
rejeitadas quando: “pode ser rejeitada somente no reconhecimento inicial. A
entidade que tenha mesurado previamente o ativo biológico ao seu valor justo,
menos a despesa de venda, continuará a mensurá-lo assim até a sua venda.”
5.7 Divulgação
A divulgação que a empresa deverá realizar referente o ganho e
perda do período será da seguinte forma, segundo IOB (2010):
A entidade deve divulgar o ganho ou a perda do período corrente em
relação ao valor inicial do ativo biológico e do produto agrícola e, também,
o ganho ou perda decorrentes da mudança no valor justo, menos a
despesa de venda dos ativos biológicos.
A entidade deve fornecer uma descrição de cada grupo de ativos
biológicos.
A divulgação requerida pode ter a forma dissertativa ou quantitativa.
A entidade é incentivada a descriminar a quantidade de cada grupo
de ativos biológicos, classificando entre consumíveis (aqueles passíveis de serem
colhidos como produto agrícola ou vendidos como ativos biológicos), de produção
(exemplos: rebanhos de animais para produção de leite, vinhas, árvores frutíferas e
árvores das quais se produz lenha por desbaste, mas com manutenção da árvore.),
maduros (são aqueles que alcançaram a condição para serem colhidos (ativos
biológicos consumíveis) e imaturos (são os animais que não estão prontos para o
abate ou a venda até o final do próximo exercício.) de acordo com o que for mais
apropriado.
Exemplo colocado pelo CPC 29: “a entidade pode divulgar o total de
ativos biológicos passíveis de serem consumidos e aqueles disponíveis para
produção por grupos.
É necessário que a entidade divulgue a base adotada para realizar
as distinções.
Já as demonstrações contábeis devem divulgar:
(a) a natureza das atividades envolvendo cada grupo de ativos biológicos;
(b) mensurações ou estimativas não-financeiras de quantidade físicas:
(i) de cada grupo de ativos biológicos no final do período;
(ii) da produção agrícola durante o período.
No próximo titulo será inicializada a parte pratica do trabalho, onde
será montada uma fazenda fictícia com dados fornecidos pelo CEPEA - Centro de
Estudos Avançados em Economia Aplicada.
6. IMPACTOS DA CONTABILIZAÇÃO DO ATIVO BIOLÓGICO PELO VALOR
JUSTO
6.1 Introdução e Objetivos
Para a realização da parte pratica do trabalho será montado um
balanço inicial teórico de uma fazenda fictícia. Todas as contabilizações no período
de um ano serão feitas pelo método de custo histórico conforme a lei 6.404/76 e pelo
método a valor justo conforme CPC 29, onde constarão os custos de produção e os
preços do bezerro, garrote, boi magro e boi gordo. No fechamento desse balanço no
final do período será possível evidenciar as diferenças entre os dois métodos.
As informações a respeito dos valores que serão utilizados na
elaboração da fazenda fictícia terão como base as pesquisas realizadas pelo Centro
de Estudos Avançados em Economia Aplicada (CEPEA).
6.2 Conceitos sobre Mercados Agrícolas
O Cepea foi criado por docentes do Departamento de Economia,
Administração e Sociologia da Esalq/USP e tem por objetivo realizar estudos,
pesquisas e informações nas áreas de economia, administração e ciências sociais,
dando prioridade aos fatos que sejam relacionados com o meio rural. (Cepea).
Por meio de pesquisas realizadas diariamente sobre as principais
cadeias de matérias-primas agropecuárias e seus derivados, é elaborado pelo
Cepea indicadores de preços de produtos, insumos e de serviços com a finalidade
de demonstrar o comportamento do mercado físico, ou seja, o valor que está sendo
pago por determinado produto por dia.
Dentre alguns patrocinadores dos vários projetos de pesquisas
realizadas pelo Cepea está a Bolsa de Mercadorias e Futuros (BM&F). Do contrato
existente entre eles surgiu o Indicador do Boi Esalq/BM&F, que é utilizado para
liquidação financeira de todos os contrato de boi negociados na BM&F. (CEPEA,
2010)
O indicador do Boi age como peça fundamental na BM&F para a
realização de contratos de boi a termo e mercado futuro.
A definição utilizada pela BM&F (2010) sobre mercado a termo é:
Como comprador ou vendedor do contrato a termo, você se compromete a
comprar ou vender certa quantidade de um bem (mercadoria ou ativo
financeiro) por um preço fixado, ainda na data de realização do negócio. A
data de realização do negócio e a realização são pré-estabelecidas para
uma data futura. Os contratos a termo somente são liquidados
integralmente no vencimento. Podem ser negociados em bolsa e no
mercado de balcão.
Com esta definição entende-se que um comprador e um vendedor
firmam um acordo e definem numa data, um valor fixo e a quantidade de uma
mercadoria que serão entregues futuramente, na data do vencimento do contrato.
O mercado futuro conforme a BM&F (2010):
Deve-se entender o mercado futuro como uma evolução do mercado a
termo. Você se compromete a comprar ou vender certa quantidade de um
ativo por um preço estipulado para a liquidação em data futura. A definição
é semelhante, tendo como principal diferença a liquidação de seus
compromissos somente na data de vencimento, no caso do mercado a
termo. Já no mercado futuro, os compromissos são ajustados diariamente
às expectativas do mercado referentes ao preço futuro daquele bem, por
meio do ajuste diário (mecanismo que apura perdas e ganhos). Além disso,
os contratos futuros são negociados somente em bolsas.
As principais diferenças entre mercado futuro e mercado a termo é
que no mercado futuro os compromissos são ajustados de acordo com o valor de
mercado, ou seja, o contrato sofre alterações diárias, já no mercado a termo os
compromissos são liquidados somente na data do vencimento e não sofrem ajustes,
outra diferença é que no mercado futuro os negócios são realizados somente na
bolsa e no mercado a termo os negócios pode ser fechados fora da bolsa.
Para a realização destes contratos a BM&F toma como base as
pesquisas realizadas pelo CEPEA, que cota os preços de diversas praças, entre
elas estão: Araçatuba, São José do Rio Preto/Barretos, Bauru/Marília, Presidente
Prudente, Noroeste do Paraná, Três Lagoas, Campo Grande, Triângulo Mineiro,
Dourados, Goiânia, Cuiabá, Rio Verde, Rondônia, Rio Grande do Sul, Colider e
Tocantins.
6.3 Objeto de estudo
Por ter um dos maiores rebanhos bovinos do Brasil, o objeto de
estudo deste trabalho será uma fazenda fictícia que será elaborada com base nas
informações levantadas pelo Cepea referente a praça de Campo Grande.
Conjuntamente
serão
discutidos
os
problemas
referentes
á
determinação do valor justo, quando a entidade estiver localizada fora das praças de
levantamento de preço, citadas acima.
Será montado um balanço de uma fazenda típica do Mato Grosso do
Sul, que realiza o processo recria e engorda.
Faremos uso dos preços levantados pelo Cepea do período de
01/07/2009 até 01/07/2010, que também será o ano calendário do balanço.
Os dados que são divulgados pelo CEPEA e que serão utilizados no
exemplo a seguir, são:
Tabela 5. Preços Cepea
Data
julho-10
julho-09
Fonte: Cepea
BOI GORDO
BOI MAGRO
BEZERRO
Média R$/@
Média R$
Média R$
79,2
1011,69
679,63
75,37
958,28
637,67
Nesta tabela temos os preços de Boi Gordo, Boi magro e Bezerro
referente aos meses de Julho de 2009 e Julho de 2010. Os preços de Boi Gordo são
divulgados por arroba, diferentes dos preços de Boi Magro e Bezerro que são
divulgados por cabeça.
A seguir temos a tabela com os custos de produção.
Tabela 6. Custos Médio de Produção
Custo Operacional Total (COT)
COT - Julho
2009
COT – Julho
2010
Sistema de
Produção
R$/@
R$/@
Cria
65,81
71,20
Ciclo Completo
54,45
58,60
Cria-Recria
57,21
56,54
Recria-Engorda
73,04
78,01
Fonte: Cepea
As informações dessa tabela são referentes aos custos médio de
produção por arroba de cada ciclo pelo qual o gado passa, bezerro, garrote, boi
magro e boi gordo.
A fazenda fictícia tratada no exemplo teórico realiza apenas a fase
de recria-engorda, adquirindo o boi magro e vendendo o boi gordo. Este tipo de
ciclo foi escolhido pela disponibilidade e simplicidade de demonstrar os dados nos
demonstrativos um ano. Neste exemplo o inicio das atividades se dão em julho de
2009 com a compra de um lote de boi magro de 784 cabeças.
A seguir será montado um balanço referente Julho de 2009 e Julho
de 2010, apurado pelo método de custo.
Tabela 7. Balanço Patrimonial 07/2009 - Custo
Balanço Patrimonial 07/2009
Ativo
Estoque de Animais
Boi Magro 18 a 24 meses
784 cabeças
R$ 751.291,52
Para chegar aos resultados deste balanço foram realizados os
seguintes cálculos:
•
784 cabeças x R$ 958,28= R$ 751.281,52 O total de cabeças
de boi magro existentes no balanço multiplicado pelo valor de
mercado do boi magro em julho de 2009.
Foi considerado que não houve vendas nem compras de animais,
portanto não é necessário fazer a apuração do resultado do exercício. Pelo método
de custo, os valores do custo dos animais ficam na conta de estoque de animais no
Ativo.
Pelo método do custo, apenas os custos de produção irão agregar o
valor do estoque de animais durante o ano. Utilizando os dados de custo da tabela
6, podemos chegar aos valores despendidos com o custo destes animais em um
ano.
Tabela 8. Balanço Patrimonial 07/2010 - Custo
Balanço Patrimonial 07/2010
Ativo
Estoque de Animais
Boi Magro 18 a 24 meses
0 cabeças
-
Boi Gordo
784 cabeças
R$ 947.977,52
Neste período os animais ganharam peso, e se transformaram em
boi gordo, portanto zeramos o estoque de boi magro e transferimos o saldo (valor
inicial + custo do período) para o item de estoque boi gordo.
Para chegar aos valores do balanço de julho de 2010, os cálculos
aplicados foram:
15,5@ x 784 cabeças x R$ 78,01= R$ 947.977,52 A quantidade de
arrobas que um boi gordo tem multiplicado pela quantidade de cabeças existentes
no estoque multiplicado pelo custo de produção de boi gordo do período de
julho/2009 a julho/2010. Veja que o acréscimo de custo no período foi de R$
196.686 (R$ 947.977,52 – 751.291,52).
Considerando que em 01.08.2010 houve venda de animais a
demonstração do resultado do exercício seria:
Tabela 9. Demonstração do Resultado do Exercício
Demonstração do Resultado
Vendas de animais
784 cabeças de Boi Gordo
R$ 962.438,40
(-) Custos dos Produtos Vendidos
R$ 947.977,52
(=) Lucro ou Prejuízo
R$ 14.460,88
O valor da venda foi retirado da tabela 5 e multiplicado pela
quantidade de cabeças.
12.152,00 x 79,02= 962.438,40 O total de arrobas das cabeças é
multiplicado pelo valor de mercado por arroba referente Julho de 2010, gerando
assim o valor da venda das 784 cabeças de boi gordo.
Desta maneira, considerando o custo histórico o reconhecimento do
lucro ou prejuízo se dará no momento da venda dos animais.
Em relação ao fair value o Balanço Patrimonial inicial apurado é:
Tabela 10. Balanço Patrimonial 07/2009
Balanço Patrimonial 07/2009
Ativo
Estoque de Animais
Boi Magro 18 a 24 meses
784 cabeças
R$ 751.291,52
Os cálculos para apurar os valores que compõem o balanço são:
784 x 958,28= 751.281,52 O total de cabeças de boi magro
existentes no balanço multiplicado pelo valor de mercado do boi magro em julho de
2009, ou seja, o mesmo calculo utilizado para o método de custo. Portanto, o
estoque inicial seria o mesmo nos dois métodos.
Tabela 11. Balanço Patrimonial 07/2010
Balanço Patrimonial 07/2010
Ativo
Estoque de Animais
Boi Gordo
784 cabeças
R$ 962.438,40
Os cálculos realizados foram:
784 cabeças x R$ 79,20 x 15,5@ = 962.438,40 Quantidade de
cabeças de boi gordo multiplicado pelo valor de mercado em julho de 2010,
multiplicado pela quantidade de arrobas que um boi gordo possui.
Enquanto o Método a valor de Custo apura o lucro ou prejuízo no
momento da venda e contabiliza o rebanho pelo valor de custo o Método a valor de
mercado apura o ganho econômico, demonstrando se foi vantagem ou não manter o
gado até determinado período e toma por base que seu custo é o mesmo que o
valor da sua venda.
Conforme o CPC 29:
O valor justo, menos a despesa de venda de um ativo biológico pode se
alterar devido a mudanças físicas e também de preços de mercado.
Divulgações separadas são úteis para avaliar o desempenho do período
corrente e para projeções futuras, particularmente quando há um ciclo de
produção que compreende período superior a um ano. Em tais casos, a
entidade é encorajada a divulgar, por grupo, ou de outra forma, o total de
mudança no valor justo menos a despesa de venda, incluindo no resultado,
referente às mudanças físicas e de preços no mercado.
Portanto, aplicando isto no exemplo acima temos:
Tabela 12. Demonstração dos cálculos das alterações de preços e alterações físicas.
Boi Magro 18 a 24 meses (07/2009)
R$ 751.291,52
Boi Gordo (07/2010)
R$ 962.438,40
Boi Magro 18 a 24 meses (7/2010)
R$ 793.164,96
Alterações físicas
R$ 169.273,44
Alterações de preços mercado
R$ 41.873,44
Variação total do período
R$ 211.146,88
Os cálculos realizados foram:
O ganho referente a alterações físicas é dado pela diferença entre o
valor de mercado do boi gordo em 07/2010, deduzido do valor do boi magro na
mesma data: R$962.438,40 – R$ 793.164,96= R$169.273,44.
Já o valor do ganho referente a alterações de preços de mercado é
dado pela diferença do valor de mercado do boi magro em 07/2010 deduzido do
valor do boi magro em 07/2009: R$793.164,96 – R$751.921,52= R$41.873,44.
Ao final pode-se perceber que a valorização deste estoque total foi
dada pelo ganho de peso e valorização de mercado (R$169.273,44 + R$ 41.873,44=
R$ 211.146,88,
O valor referente ás alterações físicas, ou seja, R$ 169.273,44
deverá ser apresentado na demonstração do resultado do período de 07/2009 a
07/2010, como um ganho e o valor de R$ 41.873,44 deverá ser apresentado como
ganho por alteração de preço de mercado. Note que mesmo antes da venda já são
reconhecidas estas variações, o balanço patrimonial terá como saldo inicial
(07/2009) de estoques o valor de R$793.164,96 e saldo final (07/2010) de R$
962.438,40 (RECH, 2006).
Tabela 13: Evidenciação dos ganhos na DRE Período
Demonstração do Resultado
Vendas de animais
R$ 0000
Ganho Econômico
R$ 211.146,88
(-) Custos Período
R$ 196.686,00
Resultado Período
R$ 14.460,88
Portanto de acordo com o CPC 29, reconheceríamos o lucro antes
das vendas dos animais, já no exercício encerrado em 07/2010.
Veja as contabilizações realizadas neste período:
D: Estoques:
R$ 211.146,88
C: Ganho Econômico (resultado):
R$ 211.146,88
D: Custo Produção Período (resultado)
R$ 196.686,00
C: Custos (insumos, depreciação, etc.):
R$ 196.686,00
No dia 01/08/2010 será feita a venda destes animais, e portanto a
demonstração de Resultados ficaria:
Tabela14: Demonstração do Resultado na Venda Animais (Fair Value)
Demonstração do Resultado
Vendas de animais
784 cabeças de Boi Gordo
R$ 962.438,40
(-) Custos dos Produtos Vendidos
R$ 962.438,40
Resultado
R$ 0
É importante notar que o resultado já havia sido reconhecido no
exercício anterior, e o fato gerador deste reconhecimento foi a valorização de
estoques e não a venda propriamente.
Pelo método do fair value o ativo sofrerá diferenças decorrentes do
valor de mercado em cada apuração das demonstrações financeiras, essas
diferenças ocasionarão o reconhecimento de um valor que será oferecido ou
deduzido da tributação no futuro.
Logo, surgem dois resultado diferentes: um contábil e um fiscal. O
fiscal será obrigatório para fins de recolhimento de impostos.
Hendriksen e Van Breda (1999, p. 428) apud Rech (2007, p. 47);
classificam as diferenças entre o lucro contábil e o lucro tributável em dois grupos:
Diferenças permanentes e diferenças temporárias. As diferenças
permanentes estão relacionadas a políticas econômicas ou administrativas
que não interferem no lucro contábil. Já as diferenças temporárias, podem
resultar de diferenças no momento em que ocorrem os débitos e os
créditos ao lucro ou de diferenças de bases alternativas de mensuração,
utilizadas na contabilidade financeira e na contabilidade fiscal.
Para tratar do reconhecimento e mensuração das diferenças
temporárias a IAS 12, apud Rech (2007) define que:
a) Diferenças temporárias tributáveis são diferenças temporárias de que
resultam quantias tributáveis na determinação do lucro tributável
(prejuízo fiscal) de períodos futuros quando a quantia escriturada do
ativo ou do passivo seja recuperada ou liquida;
b) Diferenças temporárias dedutíveis são diferenças temporárias de que
resultam quantias que são dedutíveis na determinação do lucro
tributável (prejuízo fiscal) de períodos futuros quando a quantia
escriturada do ativo ou do passivo seja recuperada ou liquida.
Portanto as diferenças permanentes são temporárias que geram
quantias tributáveis. As diferenças temporárias dedutíveis são aquelas que geram
quantias dedutíveis do lucro tributável.
Quando existir diferenças temporárias tributáveis ou dedutíveis, é
indispensável o reconhecimento de um passivo ou ativo por impostos diferidos, uma
vez que o valor contábil dos ativos ou passivos do período é maior ou menor que o
valor fiscal tributável ou dedutível dos ativos ou passivos desse período. (RECH,
2007)
Os impostos diferidos nas demonstrações financeiras podem ser
reconhecidos através de dois métodos: o método baseado no resultado e o método
baseado no balanço patrimonial.
Conforme Rech (2007, p. 48)
O método baseado no resultado considera as diferenças temporárias entre
o resultado contábil apurado antes dos impostos e o resultado tributável
considerado com base na legislação fiscal. Já o método do balanço,
considera essas diferenças surgidas entre os valores dos ativos ou
passivos mensurados para fins contábeis na data do balanço e os valores
dos ativos ou passivos admitidos na legislação fiscal.
Aplicando esses métodos no exemplo elaborado temos:
Tabela 15. Demonstração da avaliação patrimonial dos ativos biológicos pelo valor justo em 07/2010.
Descrição
Valor Contábil
Valor Fiscal
Boi Magro (07/2009)
R$ 751.291,52
R$ 751.291,52
R$ 196.686,00
R$ 962.438,40
R$ 947.977,52
0
0
R$ 962.438,40
R$ 948.159,52
Gastos do período
Boi gordo (07/2010)
Despesas com vendas
Valor dos ativos no final do período
A diferença de R$ 14.460,88 que existe entre o valor contabil e o valor fiscal é
o que gera um passivo por impostos diferidos. Sendo assim a empresa terá que
reconhecer um passivo por impostos diferidos provindos da mensuração dos ativos
biológicos pelo valor justo, conforme a IAS 12 determina. Outro ponto importante é
que esta diferença é temporal, pois o reconhecimento do ganho contábil se dará no
período de 07/2009 a 07/2010, já pelo fiscal isto seria reconhecido somente no
momento da venda, pois se considera o custo histórico.
Dando continuidade aos exemplos, abaixo é elaborada a demonstração do
resultado pelo método contábil e fiscal.
Tabela 16. Apuração do lucro contábil e fiscal após a venda do lote de ativos biológicos.
DRE Contábil
Antes da venda
Após a venda
DRE Fiscal
Antes da
Após a venda
venda
R$
R$ 0,00
962.438,40
Receita de venda Boi
gordo
Ganho econômico
Estoques
R$ 211.146,88
R$ 0,00
R$ 0,00
(-) Custos os animais
R$ 196.686,00
R$ 962.438,40
R$ 0,00
R$ 0,00
R$
947.977,52
(=) Lucro Bruto
R$ 14.460,88
R$ 0,00
R$ 0,00
R$ 14.460,88
R$ 0,00
R$ 0,00
R$ 0,00
R$ 0,00
(=) Lucro antes do IR
R$ 14.460,88
R$ 0,00
R$ 0,00
R$ 14.460,88
(-) Provisão de IR (25%)
R$ 3.615,22
R$ 0,00
R$ 0,00
R$ 3.615,22
(=) Lucro Líquido
R$ 10.845,66
Fonte: Adaptado de Rech (2008, p.11)
R$ 0,00
R$ 0,00
R$ 10.845,66
(-) Despesas com vendas
R$ 962.438,40
Nota-se que os valores são os mesmos entre os dois métodos, e
que só após a venda do ativo biológico é que o imposto diferido passa a ser um
imposto a recolher o que até então era somente um valor reconhecido
contabilmente, devido a diferença de valor dos ativos biológicos.
Portanto, além do impacto no valor dos estoques nos ativos e do
resultado, a contabilização pelo valor justo ainda gera um imposto (passivo/ativo)
diferido.
7. CONCLUSÃO
A Contabilidade Rural possui diversas finalidades e objetivos que
são colocados a disposição do administrador rural, porém mesmo o Brasil sendo o
segundo maior produtor mundial de carne bovina e ostentar o maior rebanho
comercial do mundo, a contabilidade rural ainda é pouco utilizada, pois a vêem como
uma técnica de difícil execução e de pouco retorno.
Portanto, essa visão reducionista dever ser tratada como um desafio
para o profissional da área que deverá demonstrar que a contabilidade, quando
aplicada corretamente podem agregar valor nas atividades agrícolas e pecuárias.
Diante disto o objetivo deste trabalho foi demonstrar os impactos na
situação patrimonial causados pelos ativos relacionados a pecuária bovina quando
há variações significativas entre os valores de custo histórico x valor justo, visto a
aplicação do CPC 29.
Para isto utilizou-se de pesquisa bibliográfica e desenvolvimento de
um exemplo teórico abrangendo as alterações realizadas na IAS 41, uma das regras
criadas pelo IASB e envolvendo também o Pronunciamento técnico CPC 29, criado
pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis, afim de interpretar as normas
internacionais para serem aplicadas no país. Também utilizou informações cedidas
pelo CEPEA.
No desenvolvimento do exemplo teórico verificamos que o método a
valor de custo contabiliza o rebanho pelo valor do custo do período, o apropria na
conta de estoque e só realiza a demonstração do resultado no momento em que há
compras ou vendas de animais, já o outro método contabiliza o rebanho pelo valor
de mercado, apropria na conta de estoque, mas realiza a demonstração do resultado
assim que surgem mudanças no valor de mercado e também no peso dos animais,
deixando o estoque atualizado pelo método a fair value.
Já o impacto decorrente da aplicação do CPC 29 se dá no valor do
estoque dos ativos, no resultado do período e passa a existir um imposto diferido
que só após a venda se torna um imposto a recolher. E o lucro só passa a ser igual
nos dois métodos após a venda dos animais.
Quanto ao questionamento sobre a possibilidade do mercado não
possuir meios para estimar o valor do ativo biológico pelo método do fair value,
adotamos aqui o mesmo critério aplicado pelo Cepea, que na falta de informações
em algumas praças pesquisadas em determinado dia, utiliza as informações
referentes ao dia anterior.
Conclui-se então que com o método a fair value as variações
patrimoniais ocorridas em determinado período podem ser demonstradas de forma
real, mesmo que não ocorram vendas no período.
A principal diferença está no reconhecimento da receita:
Método de Custo: A receita e a apuração do lucro ou prejuízo são
apurados no momento da venda;
Fair Value: A receita é reconhecida pelo ganho de valor e peso,
perdas e ganhos são reconhecidos neste momento, independente das vendas.
Conclui-se também que é necessária uma adaptação da postura do
profissional contábil perante as alterações que ocorrerão nos registros contábeis e
também na interação com as informações fora do sistema contábil.
8. REFERENCIAL TEÓRICO
BEUREN, Ilse Maria. Como elaborar Trabalhos Monográficos em Contabilidade,
3ª Ed. Atlas, 2009
Boletim IOB. Contabilidade Internacional. Mar/2010 – Fascículo 10.
Centro de Estudos Avançados em Economia Aplicada – CEPEA. Disponível em:
http://www.cepea.esalq.usp.br/
Conheça o CPC disponível em: <http://www.cpc.org.br/oque.htm.> Acessado em:
13/06/2010
Contabilidade
Internacional.
Disponível
http://www.crcpe.org.br/curso_crc/file/Contabilidade%20Internacional%202.pdf.
Acessado em: 12/06/2010
em:
CREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade Rural. 5ª Ed. São Paulo: Atlas, 2009
CREPALDI, Silvio Aparecido, Contabilidade Rural, 2ª Ed. São Paulo: Atlas, 1998
HENDRIKSEN, Eldon S.; BREDA, Michael F. Van. Teoria da contabilidade. 5 ed.
São Paulo: Atlas, 1999.
IAS
41
Agricultura,
2010.
disponível
http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/DFC18DF9-9648-4E85-A8F458C145F161C6/0/PTSummary_IAS41_pretranslation_LA.pdf
em:
IOB – Ativo biológico e produto agrícola – Pronunciamento Técnico CPC 29, 2010
MARION, José Carlos. Contabilidade Rural. 10ª Ed. São Paulo: Atlas, 2009.
MERCADO A TERMO. Disponível em: http://www.bmfbovespa.com.br/ptbr/educacional/iniciantes/mercados-de-derivativos/tipos-de-mercadosderivativos/tipos-de-mercados-derivativos.aspx?idioma=pt-br
NIYAMA, Jorge Katsumi. Contabilidade Internacional, 2005.
Disponível em: <www.crcpe.org.br/.../Contabilidade%20Internacional%202.pdf>
Normas Brasileiras de Contabilidade nbc t 19,41 – Contabilidade para
Pequenas e Médias Empresas.
Disponível em: <http://www.ifrsreport.com/IFRS2010/ifrspme/24.htm> Acessado em
11/09/2010
Oliveira, A.B.S. (Cood). Pesquisando em Contabilidade: as técnicas disponíveis. In
_ Métodos e técnicas de pesquisa em contabilidade. São Paulo: Saraiva, 2003. p.
61-80.
Pecuária Bovina no Brasil: Maior Produtividade com Menor impacto
Socioambiental.
Disponível
em:
<http://www.visaobrasil.org/wpcontent/uploads/2010/09/focus_julho2010_pecuaria1.pdf.> Acessado em 27/11/2010
RECH. Ilirio José. Aderência das Empresas do Setor Agropecuário às Normas
Internacionais de Contabilidade. 2006
Disponível
em:
<http://vsites.unb.br/cca/posgraduacao/mestrado/dissertacoes/mest_dissert_102.pdf>Acessado em: 22/08/2010
RECH. Ilirio José. Pereira, Ivone Vieira. Oliveira, Josemar Ribeiro de. Impostos
Diferidos na Atividade Pecuária Originados da Avaliação dos Ativos Biológicos
pelo Valor Justo: Um Estudo de seu Reconhecimento e Evidenciação nas
Maiores Propriedades Rurais do Estado de Mato Grosso, 2008.
Rech, Ilirio Jose. Pereira, Clesia Camilo. Pereira, Ivone Vieira. Cunha, Moíses
Ferreira da.
IAS 41 - Agriculture: Um estudo da Aplicação da Norma
Internacional de Contabilidade às Empresas de Pecuária de Corte, 2006.
Disponível em: <http://www.congressousp.fipecafi.org/artigos62006/443.pdf
Resumo Técnico. Disponível em: http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/DFC18DF99648-4E85-A8F4-58C145F161C6/0/PTSummary_IAS41_pretranslation_LA.pdf.
Acessado em: 12/06/2010
RIOS, Pedro Paulo Carneiro, A Contabilidade Rural como Instrumento de Gestão
na Cultura Sisaleira do Estado da Bahia.2009. Disponível em:
http://www.uefs.br/ecg/monografias/Pedro%20Paulo.doc. Acessado em: 29/05/2010
SANTOS, Gilberto José dos. MARION, José Carlos.
Administração de Custos na Agropecuária. 3ª Ed. 2002.
SEGATTI,
Sonia.
VADIVINO, Alves de Sousa, O que é Contabilidade, 2006. Disponível em:
http://www.artigos.com/artigos/humanas/educacao/o-que-e-contabilidade-323/artigo/
VALIANTE, Deborah Orpheo. Processo de convergência das normas brasileiras
e internacionais de contabilidade. 2007