0
MINISTÉRIO DA DEFESA
EXÉRCITO BRASILEIRO
DECEx - DFA - DEPA
ESCOLA DE ADMINISTRAÇÃO DO EXÉRCITO E COLÉGIO MILITAR DE
SALVADOR
1º Ten Al ANDERSON SILVA DE AGUIAR
AS DIFICULDADES NAS SEÇÕES DE AUDITORIA DAS INSPETORIAS DE
CONTABILIDADE E FINANÇAS DO EXÉRCITO
Salvador
2010
1
1º Ten Al ANDERSON SILVA DE AGUIAR
AS DIFICULDADES NAS SEÇÕES DE AUDITORIA DAS INSPETORIAS DE
CONTABILIDADE E FINANÇAS DO EXÉRCITO
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado
à Comissão de Avaliação de Trabalhos
Científicos da Divisão de Ensino da Escola
de Administração do Exército, como
exigência parcial para a obtenção do título de
Especialista em Aplicações Complementares
às Ciências Militares.
Orientador: Cap. QCO Helton Carneiro
Salvador
2010
2
1º Ten Al ANDERSON SILVA DE AGUIAR
AS DIFICULDADES NAS SEÇÕES DE AUDITORIA DAS INSPETORIAS DE
CONTABILIDADE E FINANÇAS DO EXÉRCITO
Trabalho de Conclusão de Curso apresentado
à Comissão de Avaliação de Trabalhos
Científicos da Divisão de Ensino da Escola
de Administração do Exército, como
exigência parcial para a obtenção do título de
Especialista em Aplicações Complementares
às Ciências Militares.
Orientador: Cap. QCO Helton Carneiro
Aprovado em: 03/11/2010
_____________________________________________________
WALLACE NELLO RODRIGUES SERODIO – Maj – Presidente
Escola de Administração do Exército
_________________________________________________
LUCIANE BASTOS SILVA – Cap – 1º Membro
Escola de Administração do Exército
______________________________________________________
HELTON CARNEIRO DE CASTRO – Cap– 2º Membro
Escola de Administração do Exército
3
Dedico este trabalho a meus pais,
Mauro e Marcia, e a meu irmão
Andre, por tudo que têm feito por
mim.
4
RESUMO
Com a modernização do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, na busca
por um melhor acompanhamento dos atos de gestão, o Exército em consonância com o
Decreto nº 93.784, de 23 de dezembro de 1986, regulamentou a Secretaria de Economia e
Finanças e as Inspetorias de Contabilidade e Finanças do Exército, tendo como célula
executora do controle interno as Seções de Auditoria e Fiscalização. Em face disso, o presente
trabalho visa responder o seguinte questionamento: quais as dificuldades das seções de
auditoria do Exército Brasileiro? O objetivo geral desse trabalho é realizar um levantamento
das dificuldades das Seções de Auditoria e Fiscalização em alcançar seus objetivos.
Inicialmente, foi realizada uma pesquisa bibliográfica e documental de aspectos doutrinários
de controle interno e identificar a estrutura de controle interno do Poder Executivo Federal e
do Exército Brasileiro, para posteriormente aplicar o questionário em uma amostra limitada e
selecionada intencionalmente de três Inspetorias de Contabilidade e Finanças do Exército
intencionalmente. Constatou-se ao final do trabalho que as Seções de Auditoria e Fiscalização
possuem pontos de melhoria, principalmente com relação à pessoal, metodologia e
padronização de procedimentos e resultados do trabalho da Seção de Auditoria e Fiscalização,
sendo sugeridas melhorias para um aprimoramento contínuo de suas atividades.
Palavras-chave: Controle Interno. Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal.
Inspetoria de Contabilidade e Finanças do Exército. Seções de Auditoria e Fiscalização.
5
ABSTRACT
With the modernization of the Internal Control System of the Federal Executive Power, in the
search for better monitoring of management actions, the Army in line with Decree No. 93 784
of December 23, 1986, regulated the Ministry of Economy and Finance and Provinces of
Accounting and Finance of the Army, with the cell executing the sections of the Internal
Audit and Fiscalization. In the face of it, this paper aims to answer the following question:
what are the difficulties of the audit sections of the Brazilian Army? The aim of this study is
to survey the difficulties of Sections Audit and Fiscalization in reaching your goals. Initially,
we conducted a survey of literature and documents doctrinal aspects of internal control and
identifying the internal control structure of the Federal Executive and the Brazilian Army,
later to administer the questionnaire in a limited sample and intentionally selected the three
provinces of Accounting and Finance Army intentionally. It was found at the end of the work
that the Audit and Fiscalization sections have areas for improvement, especially with regard
to personnel, methodology and standardization of procedures and results of the work of the
Section of Audit and Fiscalization, and suggested improvements for a continuous
improvement of its activity
Key-words: Internal Control. Internal Control System of the Federal Executive. Inspection of
Accounting and Finance from the Army. Sections of Audit and Fiscalization.
6
LISTA DE ILUSTRAÇÕES
Figura 1 - Finalidade do Controle Interno............................................................................. 12
Figura 2 - Estrutura da Secretaria de Economia e Finanças.................................................. 19
Figura 3 - Estrutura da ICFEx............................................................................................... 22
Quadro 1 - Perguntas sobre Pessoal......................................................................................
28
Quadro 2 - Respostas sobre Pessoal...................................................................................... 29
Quadro 3 - Perguntas sobre Infra-estrutura e instalações...................................................... 31
Quadro 4 - Respostas sobre Infra-estrutura e instalações.....................................................
31
Quadro 5 - Perguntas sobre Metodologia e Padronização de Procedimentos....................... 32
Quadro 6 - Respostas sobre Metodologia e Padronização de Procedimentos......................
32
Quadro 7 - Perguntas sobre Resultados dos Trabalhos da Seção de Auditoria...................
33
Quadro 8 – Respostas sobre Resultados dos Trabalhos da Seção de Auditoria..................
34
7
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO....................................................................................................................08
2 REFERENCIAL TEÓRICO...............................................................................................10
2.1 CONTROLE INTERNO..................................................................................................10
2.2 SISTEMA DE CONTROLE INTERNO DO PODER EXECUTIVO FEDERAL.........14
2.3 SECRETARIA DE ECONOMIA E FINANÇAS............................................................18
2.3.1 Inspetoria de Contabilidade e Finanças do Exército.........................................21
3 REFERENCIAL METODOLÓGICO ..............................................................................26
3.1 TIPOS DE PESQUISA....................................................................................................26
3.2 HIPÓTESES DE ESTUDO.............................................................................................26
3.3 PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS.....................................................................27
4 APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS DADOS................................................................28
4.1 PESSOAL........................................................................................................................28
4.2 INFRA-ESTRUTURA E INSTALAÇÕES.....................................................................31
4.3 METODOLOGIA E PADRONIZAÇÃO DE PROCEDIMENTOS................................32
4.4 RESULTADOS DO TRABALHO DA SEÇÃO DE AUDITORIA................................32
5 CONCLUSÃO ....................................................................................................................35
APÊNDICE.............................................................................................................................36
REFERÊNCIAS.....................................................................................................................38
8
1 INTRODUÇÃO
Na Administração Pública brasileira, a modernização do sistema de controle veio com
a denominada Reforma Administrativa, introduzida pela Constituição de 1967 e
designadamente através do Decreto-Lei nº 200, de 20 de fevereiro do mesmo ano. O novo
modelo permitiu, desde então, a utilização da prática de acompanhamento dos atos de gestão
da administração de forma mais ágil, abandonando-se o modelo superado, que se preocupava
mais com o aspecto formal, revelando-se, por isso, ineficaz e viciado. Passou-se a adotar,
então, o processo de auditorias financeiras e orçamentárias.
Dessa maneira, a Administração Pública Federal estrutura seu Sistema de Controle
Interno disciplinado pelo Decreto nº 93.784, de 23 de dezembro de 1986. Em consonância
com essa legislação e com o regulamento da Secretaria de Economia e Finanças (R-25), o
Exército Brasileiro publicou a Portaria Ministerial nº 997, de 14 outubro de 1988 que
sistematizou a sua estrutura de controle interno, bem como as Inspetorias de Contabilidade e
Finanças do Exército (ICFEx).
O tema deste trabalho é o conjunto de atividades das seções de auditoria do Exército
Brasileiro, tendo como fontes de informações um questionário aplicado na 4ª ICFEx, na 7ª
ICFEx e na 10ª ICFEx, localizadas respectivamente em Juiz de Fora – MG, Recife – PE e
Fortaleza – CE.
Diante dessas considerações, o presente trabalho se justifica, pois, busca a
identificação de pontos de melhoria e, consequentemente, subsídios na busca eficiência e
eficácia nas atividades das seções de auditoria do Exército Brasileiro.
Com a realização deste trabalho, pretende-se responder o seguinte questionamento:
quais as dificuldades das seções de auditoria do Exército Brasileiro?
O objetivo geral do trabalho é realizar um levantamento das dificuldades das ICFEx
em alcançar seus objetivos.
Como objetivos específicos do trabalho estão: descrever a estrutura do Sistema de
Controle Interno do Exército Brasileiro; descrever as atribuições das ICFEx e das Seções de
Auditoria e Fiscalização; levantar as dificuldades das Seções de Auditoria e Fiscalização das
ICFEx e discutir as soluções relacionadas às dificuldades nas Seções de Auditoria e
Fiscalização das ICFEx.
O primeiro capítulo é a introdução do trabalho com uma breve exposição do tema, dos
seus objetivos e a estrutura do trabalho.
9
No segundo capítulo, apresenta-se o referencial teórico abordando os conceitos de
controle interno, a estrutura do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, bem
como, a estrutura do Sistema de Controle Interno do Exército Brasileiro. Outro ponto
contemplado nesse capítulo são as atribuições das ICFEx, em especial, da Seção de Auditoria
e Fiscalização.
No terceiro capítulo exploram-se os aspectos metodológicos envolvidos no trabalho
para busca de seus objetivos, tipos de pesquisas e procedimentos metodológicos.
No quarto capítulo destaca-se a apresentação dos dados levantados, por meio de
questionário, junto as ICFEx selecionadas na pesquisa.
O quinto capítulo expõe as conclusões do trabalho, fechando a idéia da pesquisa
baseando-se nos dados levantados.
10
2 REFERENCIAL TEÓRICO
Este capítulo tem por finalidade abordar aspectos doutrinários, além da legislação que
corrobora o Sistema de Controle Interno do Poder Executivo, tratando de maneira mais
aprofundada no âmbito do Exército Brasileiro as Inspetorias de Contabilidade e Finanças do
Exército.
2.1.
CONTROLE INTERNO
A palavra “controle” tem muitos significados, depende da função a ser aplicada. Desse
modo ela pode ser entendida como a função administrativa que compõe ou faz parte do
processo administrativo. Outras conotações para a palavra controle são conferir ou verificar,
regular, comparar com um padrão, exercer atividade sobre alguém.
Para Oliveira (1991) o controle está diretamente ligado à função de planejamento, pois
tem o objetivo de garantir que as atividades da organização sejam desempenhadas de acordo
com o plano. Isso é feito através de um sistema de informações que fornece o feedback e
possibilita a comparação do desempenho efetuado com as metas planejadas.
O controle, em outras palavras, é o esforço para garantir a consecução de objetivos
planejados, além de avaliar o desempenho dos gestores para atingir esses objetivos.
Peleias (1992, p. 3) entende que controle consiste “nas ações de acatamento das
políticas definidas na aplicação de procedimentos estabelecidos e no uso dos sistemas de
informações e outros instrumentos instituídos”.
Catelli (2001) define as seguintes etapas para implantação de um controle eficiente:
a) Prever os resultados das decisões na forma de medidas de desempenho;
b) Reunir informações sobre o desempenho real;
c) Comparar o desempenho real com o previsto;
d) Verificar quando uma decisão foi deficiente, corrigindo o procedimento que a
produziu e suas conseqüências.
Para a implementação do controle é necessário o bom desenvolvimento das etapas
anteriores do processo de gestão (planejamento e execução) para haver a geração de
informações adequadas, metas claras e conquistáveis na busca de garantir resultados
11
planejados. Esse controle deve ser operacionalizado junto a todas as áreas da organização,
fixando o resultado de cada uma individualmente e, também, da empresa como um todo. Após
descoberta das diferenças ocorridas, os resultados devem ser comunicados aos gestores, para
que corrijam eventuais desvios, e para a alta gestão, a fim de demonstrar como a empresa,
num contexto global, está se comportando. Essa comunicação é efetuada através do feedback,
que, segundo Oliveira (1991), é um instrumento fundamental para o controle das decisões por
possibilitar a avaliação contínua do desempenho planejado contra o desempenho esperado.
No mesmo sentido, Figueiredo e Caggiano (1997) corroboram com Oliveira (1991),
afirmando que o feedback possibilita ao gestor determinar o progresso atingido em busca da
realização dos objetivos especificados no planejamento. Também permite aos gestores
reverem esses objetivos de acordo com novas circunstâncias, não previstas inicialmente. Os
autores destacam que o sistema de feedback proporciona meios para a avaliação dos objetivos
planejados. Se ocorrerem mudanças no cenário econômico, a eficiência das operações da
empresa dependerá da sensibilidade de reação a essas mudanças e da avaliação do seu
impacto nos objetivos planejados anteriormente.
Gomes e Amat (2002) afirmam que o controle é o mecanismo de reforço de
comportamento positivo e correção de rumo (no caso de resultados não desejados) necessário
como instrumento que possa auxiliar os membros da organização a desenvolverem ações
congruentes com os interesses das partes, como donos de capitais e empregados. Quanto
maior for a incerteza, assim como a não limitação para algumas ações, mais difícil se torna o
controle. O processo de controle requer a obtenção de informação que possibilite a
formulação de diretrizes e a mensuração do resultado nos mesmos moldes.
Gomes e Amat (2002) ainda explicam a seguinte classificação dos tipos de controle
dentro de uma organização:
a) Controle a “Posteriori”: quando o sistema de informação permite analisar o que
aconteceu utilizando informações históricas;
b) Controle Estratégico: utilizando informações tanto interna como externa da empresa
para orientar a manutenção e melhoria contínua da posição competitiva no mercado;
c) Controle Organizacional: se refere ao processo que resulta da inter-relação de um
conjunto de elementos internos (formais e informais) e externos à organização que influem no
comportamento dos indivíduos que formam parte da mesma.
Esse controle organizacional ainda pode ser analisado sob duas perspectivas. Uma
perspectiva limitada do que significa o controle na organização, com referência normalmente
em aspectos financeiros e limitação aos aspectos técnicos. A outra perspectiva é a mais ampla
12
do controle onde se considera o contexto em que acontecem as atividades e, em particular os
aspectos ligados a estratégia, estrutura organizacional, comportamento individual, cultura
organizacional e o meio-ambiente.
Segundo
a
(ORGANIZAÇÃO
International
Organization
INTERNACIONAL
DE
of
Supreme
ENTIDADES
Audits
Institutions
FISCALIZADORAS
SUPERIORES, 1995), o controle interno é um processo integrado efetuado pela direção e
corpo de funcionários, e é estruturado para enfrentar os riscos e fornecer razoável segurança
de que na consecução da missão da entidade os seguintes objetivos gerais serão alcançados:
execução ordenada, ética, econômica, eficiente e eficaz das operações; cumprimento das
obrigações para com o dever de prestar contas (accontability); cumprimento das leis e
regulamentos aplicáveis; salvaguarda dos recursos para evitar perdas, mau uso e dano.
Do ponto de vista das Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicada ao Setor Público
(CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2008), o controle interno compreende o
conjunto de recursos, métodos, procedimentos e processos adotados pela entidade do setor
público, tendo como finalidade:
a) salvaguardar os ativos e assegurar a veracidade dos componentes patrimoniais;
b) dar conformidade ao registro contábil em relação ao ato correspondente;
c) propiciar a obtenção de informação oportuna e adequada;
d) estimular adesão às normas e às diretrizes fixadas;
e) contribuir para a promoção da eficiência operacional da entidade;
f) auxiliar na prevenção de práticas ineficientes e antieconômicas, erros, fraudes,
malversação, abusos, desvios e outras inadequações.
A figura 01, a seguir, sintetiza as finalidades do controle interno segundo a visão das
Normas
Brasileiras
de
Contabilidade,
Figura 1: Finalidades do Controle Interno
Fonte: Elaborado pelo autor
quanto
ao
conceito
de
controle
interno.
13
O Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados, o American Institute of
Certified Public Accountants (apud Mota, 2007), defende que os objetivos do controle interno
são a proteção de ativos, a obtenção de informação adequada, promoção da eficácia
operacional, além da estimulação da obediência e do respeito à política da administração.
O controle interno deve ser exercido em todos os níveis da entidade do setor público,
compreendendo a preservação do patrimônio, o controle da execução das ações que integram
os programas e a observância às leis, aos regulamentos e diretrizes (CONSELHO FEDERAL
DE CONTABILIDADE, 2008).
Dessa maneira, verifica-se que a conceituação do controle interno converge para
pontos em comum, tendo como intersecção a diminuição de riscos, a eficiência das operações
e a fidedignidade das informações.
Quanto à classificação, as Normas Brasileiras de Contabilidade destacam os controles
quanto a categorias como operacional, contábil e normativo. O controle operacional está
relacionado às ações que propiciam o alcance dos objetivos da entidade. O controle contábil
refere-se à veracidade e à fidedignidade dos registros e demonstrações contábeis. O controle
normativo relacionado à observância da regulamentação pertinente (CONSELHO FEDERAL
DE CONTABILIDADE, 2008).
Segundo o disposto no artigo 77 da Lei nº 4320 (BRASIL, 1964), há três tipos de
controle interno, sendo eles: o concomitante, durante a execução da atividade; a prévia, com
verificação antes da execução da atividade; e a subseqüente, após a execução da atividade.
No que tange a classificação, o Instituto Americano de Contadores Públicos
Certificados (apud MOTA, 1998), o controle interno classifica-se em controle interno contábil
compreendendo o plano da organização e todos os procedimentos referentes diretamente
relacionados com a salvaguarda do ativo e a fidedignidade dos registros financeiros. Já o
controle interno administrativo destaca o plano da organização e todos os métodos e
procedimentos referentes à eficiência operacional e à obediência às diretrizes administrativas
que se relacionam com registros contábeis e financeiros.
As normas do Escritório Governamental do Dever de Prestar Contas (Government
Accountability Office, 2005) definem como estrutura de controle interno o ambiente de
controle, o controle da salvaguardas de ativos, controles sobre observância das leis e
regulamentos e avaliação do risco de controle. Esses fatores são importantes aos auditores
para expressão dos riscos envolvidos numa auditoria e que venham afetar a eficácia e a
transparência das demonstrações contábeis.
14
Não obstante, as Normas Brasileiras de Contabilidade do Setor Público (CONSELHO
FEDERAL DE CONTABILIDADE, 2008) ratificam e acrescentam os seguintes aspectos
inerentes a estrutura de controle interno, sendo eles: o ambiente de controle, o mapeamento e
avaliação de riscos, procedimentos de controle, informação e comunicação, e monitoramento.
2.2 SISTEMAS DE CONTROLE INTERNO DO PODER EXECUTIVO FEDERAL
No âmbito do Poder Executivo Federal existe dispositivo legal disciplinando o uso do
dinheiro público e a respectiva prestação de contas. Trata-se do Sistema de Controle Interno
da União que nos termos da Constituição Federal tem as seguintes finalidades:
a) Avaliar o cumprimento de metas previstas no plano plurianual, a execução dos
programas de governo e dos orçamentos da União;
b) Comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e a eficiência da
gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos orgãos e entidades da administração federal,
bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado;
c) Exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos
direitos e haveres da União;
d) Apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
O sistema de controle interno do Poder Executivo Federal é composto de um orgão
central, a Controladoria-Geral da União, e orgãos setoriais nos seguintes orgãos: Casa Civil,
Advocacia-Geral da União, Ministério das Relações Exteriores e Ministério da Defesa. A
estrutura ainda é composta por unidades setoriais da Secretaria de Controle Interno do
Ministério da Defesa e por unidades regionais do orgão central: as Gerências Regionais de
Controle Interno – GRCI, nos Estados.
A Controladoria-Geral da União, como orgão central do sistema, é incumbida da
orientação normativa e da supervisão técnica dos orgãos que compõem o Sistema. É
vinculada diretamente à Presidência da República e seu titular tem a denominação de Ministro
de Estado do Controle e da Transparência.
Cabe ressaltar que nenhum processo, documento ou informação poderá ser sonegado
aos servidores do Sistema de Controle Interno, no desempenho de suas atribuições inerentes
às atividades de auditoria e fiscalização, devendo seus servidores guardar o sigilo das
informações conforme previsto na legislação, usando nos relatórios apenas informações de
15
caráter consolidado sem identificação de pessoa física ou jurídica quando essas informações
estiverem protegidas legalmente por sigilo.
Os orgãos e as unidades do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal,
nos seus trabalhos de fiscalização e auditoria, verificarão se o objeto pactuado, nos
instrumentos em que a União assume compromissos, com previsão de transferência de
recursos financeiros de seus orçamentos para Estados, Distrito Federal e Municípios, foi
executado, obedecendo aos respectivos projetos e plano de trabalho, conforme conveniado, e
se sua utilização obedece à destinação prevista no termo pactual.
Os orgãos e as unidades do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal,
ao desempenhar os trabalhos previstos no item anterior, constatando indícios de
irregularidades, comunicarão ao Ministro supervisor da unidade gestora ou entidade
repassadora dos recursos e aos respectivos orgãos de controle interno e externo dos entes
recebedores para que sejam tomadas as providências de suas competências.
Quando ocorrer prejuízo à União, os orgãos e as unidades do Sistema de Controle
Interno do Poder Executivo Federal adotarão as providências de sua competência com vistas
ao ressarcimento ao erário.
No apoio ao controle externo, os orgãos e unidades integrantes do Sistema de Controle
Interno do Poder Executivo Federal deverão realizar auditorias nas contas dos responsáveis
sob seu controle, emitindo relatório, certificado ou parecer, e recomendar formalmente à
autoridade administrativa competente para que instaure tomada de contas especial sempre que
tiver conhecimento de qualquer das seguintes ocorrências:
a) desfalque ou desvio de dinheiros, bens ou valores públicos;
b) prática de qualquer ato ilegal, ilegítimo ou antieconômico de que resulte dano ao
erário; e
c) falta de prestação de contas.
Os responsáveis pelo Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, ao
tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência de
imediato ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária. Nessa
comunicação ao Tribunal de Contas da União, bem como naquelas encaminhadas ao
Ministério Público Federal, o dirigente do orgão do Sistema de Controle Interno do Poder
Executivo Federal indicará as providências adotadas pelas unidades e entidades responsáveis
pelo ato irregular ou ilegal.
16
Para o cumprimento de suas atribuições e alcance de suas finalidades, o Sistema de
Controle Interno do Poder Executivo Federal deve realizar suas atividades com foco nos
resultados da ação governamental, para o qual utilizará de metodologia de planejamento
específica, com ênfase na visão dos programas de governo como fator básico de organização
da função pública, e na gestão pública como mobilização organizacional para o alcance desses
resultados.
Esse Sistema de Controle Interno (BRASIL, 2001) possui como objeto de atuação os
seguintes pontos:
a) os sistemas administrativos e operacionais de controle interno administrativo
utilizados na gestão orçamentária, financeira, patrimonial, operacional e de pessoal;
b) a execução dos planos, programas, projetos e atividades que envolvam aplicação de
recursos públicos federais;
c) a aplicação dos recursos do Tesouro Nacional transferidas a entidades públicas ou
privadas;
d) os contratos firmados por gestores públicos com entidades públicas ou privadas
para prestação de serviços, execução de obras e fornecimento de materiais;
e) os processos de licitação, sua dispensa ou inexigibilidade;
f) os instrumentos e sistemas de guarda e conservação dos bens e do patrimônio sob
responsabilidade das unidades da Administração Direta e entidades da Administração Indireta
Federal;
g) os atos administrativos que resultem direitos e obrigações para o Poder Público
Federal, em especial, os relacionados com a contratação de empréstimos internos ou externos,
assunção de dívidas, securitizações e concessão de avais;
h) a arrecadação, a restituição e as renúncias de receitas de tributos federais;
i) os sistemas eletrônicos de processamento de dados, suas informações de entrada e
de saída, objetivando constatar: segurança física do ambiente e das instalações do centro de
processamento de dados; segurança lógica e a confidencialidade nos sistemas desenvolvidos
em computadores de diversos portes; eficácia dos serviços prestados pela área de informática;
eficiência na utilização dos diversos computadores existentes na entidade,
j) verificação do cumprimento da legislação pertinente;
l) os processos de Tomadas de Contas Especiais, sindicância, inquéritos
administrativos e outros atos administrativos de caráter apuratório;
17
m) os processos de admissão e desligamento de pessoal e os de concessão de
aposentadoria, reforma e pensão; e
n) os projetos de cooperação técnica com organismos internacionais e projetos de
financiamento ou doação de organismos multilaterais de crédito com qualquer orgão ou
entidade no país.
A abrangência de atuação do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal
inclui as atividades de gestão das unidades da administração direta, entidades da
Administração Indireta Federal, programas de trabalho, recursos e sistemas de controles
administrativo, operacional e contábil, projetos financiados por recursos externos, projetos de
cooperação junto a organismos internacionais, a aplicação de quaisquer recursos repassados
pela União mediante contratos de gestão, transferências a fundo, convênio, acordo, ajuste ou
outro instrumento congênere.
Estão sujeitos à atuação do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal
quaisquer pessoas físicas ou jurídicas, pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde,
gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a União responda, ou
que, em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária.
As pessoas físicas ou jurídicas, públicas ou privadas, sujeitam-se à atuação do Sistema
de Controle Interno do Poder Executivo Federal mediante os seguintes processos:
I) Tomada de Contas;
a) os ordenadores de despesas das unidades da Administração Direta Federal;
b) aqueles que arrecadem, gerenciem ou guardem dinheiros, valores e bens da União,
ou que por eles respondam; e
c) aqueles que, remunerados ou não pelos cofres públicos, e que, por ação ou omissão,
derem causa a perda, subtração, extravio ou estrago de valores, bens e materiais da União
pelos quais sejam responsáveis.
II) Prestação de Contas:
a) os dirigentes das entidades supervisionadas da Administração Indireta Federal;
b) os responsáveis por entidades ou organizações, de direito público ou privado, que se
utilizem de contribuições para fins sociais, recebam subvenções ou transferências à conta do
Tesouro;
c) as pessoas físicas que recebam recursos da União, para atender necessidades
previstas em lei específica.
A Tomada de Contas poderá ser consolidada se envolver mais de uma unidade gestora
que tenha vinculação administrativa.
18
Já a Prestação de Contas será obrigatoriamente unificada por entidade, não se
admitindo subdivisões, a menos que previsto em lei específica.
2.3 SECRETARIA DE ECONOMIA E FINANÇAS
A Secretaria de Economia e Finanças (SEF), orgão de direção setorial e Unidade
Orçamentária (UO) do Comando do Exército (Cmdo Ex), tem por finalidade superintender e
realizar as atividades de execução orçamentária, administração financeira, contabilidade e
controle interno, relativas aos recursos de qualquer natureza alocados ao Cmdo Ex, sendo
assim responsável pelas atividades do Sistema de Controle Interno, Administração Financeira
Federal, Contabilidade Federal no âmbito do Exército Brasileiro (Brasil, 2004).
Segundo o regulamento da Secretaria de Economia e Finanças, o R-25, compete a esse
mesmo orgão de direção setorial as seguintes atividades:
a) o pagamento de pessoal do Exército;
b) integrar, como orgão complementar e orgão de direção setorial (ODS), o Sistema de
Planejamento Administrativo do Exército (SIPA/Ex);
c) administrar o Fundo do Exército (F Ex), segundo orientação e determinação do
Comandante do Exército;
d) orientar e coordenar as atividades de registro patrimonial do Exército; e
e) coordenar e controlar os processos de importação e exportação direta de bens e
serviços no âmbito do Exército.
Esse Orgão de Direção Setorial está organizado da seguinte maneira:
a) Secretário de Economia e Finanças;
b) Subsecretário de Economia e Finanças;
c) Gabinete, constituído pela 1ª Seção de Administração de Pessoal Civil e Militar, 2ª
Seção de Inteligência, 3ª Seção Instrução e Comunicação Social, 4ª Seção de Administração e
Apoio e 5ª Seção de Informática;
d) Orgãos de Apoio: Diretoria de Auditoria (D Aud), Diretoria de Contabilidade (D
Cont), Diretoria de Gestão Orçamentária (DGO) e Centro de Pagamento do Exército (CPEx);
e) Inspetoria de Contabilidade e Finanças do Exército (ICFEx), em número de 11
unidades, estão nos seguintes locais, 1ª ICFEx – Rio de Janeiro - RJ, 2ª ICFEx – São Paulo –
SP; 3ª ICFEx – Porto Alegre – RS; 4ª ICFEx Juiz de Fora – MG; 5ª ICFEx Curitiba – PR; 7ª
19
ICFEx – Recife- PE; 8ª ICFEx – Belém – PA; 9ª ICFEx – Campo Grande – MS; 10ª ICFEx –
Fortaleza – CE; 11ª ICFEx; - Brasília – DF; 12ª ICFEx – Manaus – AM.
A figura a seguir ilustra melhor a estrutura apresentada, vale ressaltar que a 6ª ICFEx
ainda não foi criada, estando em funcionamento onze inspetorias que estão previstas na
legislação.
Figura 02: Estrutura da Secretaria de Economia e Finanças
Fonte: www.sef.eb.mil.br.
As competências dos orgãos de apoio, das diretorias, que compõem a Secretaria de
Economia e Finanças, bem como das ICFEx, estão dispostas no R-25.
À Diretoria de Auditoria compete coordenar e executar os trabalhos de auditoria no
âmbito do Exército, inclusive os relativos às entidades vinculadas; examinar as contas do
Fundo do Exército; acompanhar e avaliar, com o apoio das ICFEx, os resultados da execução
física e financeira de projetos, atividades, operações especiais, convênios, ajustes, acordos e
similares; emitir parecer sobre a legalidade dos atos de admissão, desligamento de pessoal e
de concessão de aposentadorias, reformas e pensões de militares e de servidores civis do
Comando do Exército; propor à SEF, o Plano Anual de Atividades de Auditoria (PAAA);
realizar a coordenação técnica das ICFEx nos assuntos relacionados com as atividades de
auditoria; supervisionar, acompanhar e avaliar o desempenho das atividades de controle
interno realizadas pelas ICFEx; analisar e emitir parecer sobre o relatório e respectiva
solução, referentes ao processo administrativo instaurado para apuração de danos ao erário e
submeter à decisão do Secretário de Economia e Finanças as situações passíveis de
20
instauração de TCE (Tomada de Contas Especial); analisar as tomadas de contas anuais
(TCA) das unidades gestoras (UG) e prestações de contas das entidades vinculadas e do
Fundo do Exército para encaminhamento ao TCU e propor orientações normativas referentes
às suas atividades (BRASIL, 2004).
Cabe à Diretoria de Contabilidade (DCont) propor a programação financeira do Cmdo
Ex e da Fundação Osório; acompanhar a execução da Programação Financeira Aprovada
(PFA) para o Cmdo Ex; propor a movimentação dos recursos financeiros alocados ao Cmdo
Ex, exceto os recursos do Fundo do Exército; analisar a contabilidade e executar a
conformidade contábil do Cmdo Ex; supervisionar a contabilidade sintética dos recursos
orçamentários e os trabalhos executados pelas ICFEx, no tocante à contabilidade analítica dos
atos e fatos administrativos relacionados às gestões orçamentária, financeira e patrimonial;
integrar, mensalmente, no Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo
Federal (SIAFI), os balancetes e demonstrativos contábeis de entidades vinculadas ao Cmdo
Ex, que não integram esse Sistema; levantar as despesas das UG do Exército por grupos
básicos, centros e elemento de gastos; supervisionar e orientar o uso, pelas UG do Exército,
do Sistema de Administração de Serviços Gerais (SIASG); e propor orientações normativas
referentes às suas atividades (BRASIL, 2004).
Compete à Diretoria de Gestão Orçamentária realizar a administração dos recursos do
Fundo do Exército; gerir os recursos correspondentes às ações de responsabilidade da SEF,
destinados ao funcionamento das OM do Exército; gerir as atividades de convênios, dívidas
interna e externa, do Cmdo Ex; analisar e elaborar propostas quanto à vinculação, concessão
ou cassação de autonomia administrativa de OM; elaborar as propostas do Plano Setorial (PS)
e do Programa Plurianual Setorial (PPS) da SEF e suas atualizações; realizar a proposta do
Programa Interno de Trabalho (PIT) da SEF e acompanhar a sua execução; realizar o
acompanhamento da execução orçamentária e financeira dos projetos, atividades e operações
especiais do Exército; elaborar a proposta orçamentária anual e a programação financeira da
SEF; analisar, consolidar e encaminhar ao Ministério da Defesa (MD), após a aprovação do
EME (Estado-Maior do Exército), as propostas de orçamento anual, de créditos adicionais e
de alterações orçamentárias do Exército; realizar, em conjunto com o CPEx, o planejamento e
o acompanhamento da execução de despesas com pagamento de pessoal e encargos sociais;
acompanhar, no Sistema de Dados Orçamentários do Governo Federal (SIDOR), a
arrecadação de receitas próprias e de convênios; proceder ao controle das importações e
exportações diretas de bens e serviços, realizados pelo Exército; e realizar as
21
descentralizações dos recursos do Exército destinados aos Orgãos Gestores (OG) e às UG
(BRASIL, 2004).
O Centro de Pagamento do Exército tem como atribuições preparar e encaminhar à
SEF a proposta orçamentária anual do Exército relativa ao pagamento de pessoal; realizar a
gestão dos recursos e executar, de forma centralizada, o pagamento de pessoal militar ativo,
inativo e pensionista e de pessoal civil ativo, aposentado e pensionista do Exército; executar o
pagamento de outras despesas, conforme lhe for determinado; e propor orientações
normativas referentes às suas atividades (BRASIL, 2004).
2.3.1 Inspetorias de Contabilidade e Finanças do Exército
As ICFEx são responsáveis por acompanhar a contabilidade analítica das operações
orçamentária, financeira e patrimonial das UG vinculadas; examinar a legalidade dos atos de
gestão orçamentária, financeira e patrimonial praticados pelos Ordenadores de Despesas (OD)
e responsáveis por dinheiro, bens e valores públicos; realizar a conformidade contábil das UG
vinculadas; acompanhar a execução de contratos, convênios, acordos, ajustes ou similares
formalizados pelas UG vinculadas; realizar as tomadas de contas dos OD e demais
responsáveis por dinheiro, bens e valores públicos e, mediante determinação da SEF, outras
medidas que se fizerem necessárias; executar os trabalhos de auditoria de acordo com o
PAAA aprovado pela SEF; certificar a adequação e a regularidade das contas dos OD e
comprovar a eficiência, eficácia e economicidade na aplicação dos recursos públicos; prestar
assistência, orientação e apoio técnico aos OD e demais agentes da administração das UG
vinculadas propondo à D Aud, quando forem julgadas convenientes, sugestões relacionadas
com o cumprimento das suas atividades de controle interno (Brasil, 2004).
Essas inspetorias estão estruturadas da seguinte maneira, segundo o Regulamento das
Inspetorias de Contabilidade e Finanças do Exército- R-29 (EXÉRCITO, 2003):
a) Chefe;
b) Subchefe;
c) 1ª Seção (S/1) – Seção de Apoio Técnico e Treinamento;
d) 2a Seção (S/2) - Seção de Auditoria e Fiscalização;
e) Seção (S/3) - Seção de Contabilidade; e
f) 4a Seção (S/4) - Seção de Apoio Administrativo.
22
A figura 03, a seguir, demonstra, para uma melhor visualização, a estrutura da ICFEx.
Figura 03: Estrutura da ICFEx.
Fonte: Ilustrado pelo autor.
O Chefe da ICFEx tem atribuições além do Regulamento Interno e dos Serviços
Gerais, como gerir as atividades da Inspetoria; orientar e coordenar as atividades e de
controle interno; estabelecer a programação de trabalho de acordo com as orientações
recebidas da Secretaria de Economia e Finanças, decidir sobre questões técnicoadministrativas ou submetê-las quando fugir a sua esfera de atuação; zelar pelo cumprimento
das normas legais que regem as atividades de administração financeira, a contabilidade e
controle interno; assessorar o Secretário de Economia e Finanças; promover a realização de
análises, estudos e trabalhos técnicos na esfera de sua competência; propor à Diretoria de
Auditoria o Plano Anual de Atividades de Auditoria; efetuar avaliação dos Ordenadores de
Despesa das Unidades Gestoras, conforme normas em vigor (EXÉRCITO, 2003).
Já o Subchefe da ICFEx, tem como atribuições além das previstas no RISG, a
coordenação das atividades das Seções; assessorar o Chefe da Inspetoria e substituí-lo nos
seus afastamentos temporários; tratar de assuntos referentes ao pessoal militar e civil da
Inspetoria; coordenar o cerimonial e atos oficiais; publicar e distribuir o Boletim Interno da
Inspetoria.
Os Chefes das Seções são responsáveis por gerir os trabalhos atribuídos as suas
seções; deter sob a responsabilidade própria a carga do material distribuído e, quando for o
caso, a sua escrituração e submeter ao Chefe da Inspetoria os assuntos que dependem de sua
decisão, assessorando-o a respeito.
A Seção de Apoio Técnico e Treinamento tem como atribuições realizar a gestão das
atividades de informática voltadas para o atendimento das atividades da Inspetoria; assistir
tecnicamente e dar suporte operacional aos usuários dos sistemas da Inspetoria; zelar pela
23
conservação e segurança dos sistemas de informática utilizados, estabelecer contato com o
Serviço de Processamento de Dados (SERPRO), realizar treinamento e atualização de
conhecimento para os integrantes da Inspetoria e agentes da Administração das UG
vinculadas; coordenar os pedidos de cooperação de instrução, manter dados estatísticos
relacionados com a atividade da Inspetoria; elaborar Boletim Informativo Mensal da
Inspetoria (EXÉRCITO, 2003)
A Seção de Apoio Administrativo é responsável por executar as atividades de pessoal,
serviços gerais, arquivo e expedição de documentos e processos, bem como recebimento,
guarda e distribuição de material e patrimônio; realizar o levantamento das necessidades para
manutenção das atividades meio e fim da Inspetoria e realizar os atos de gestão orçamentária,
financeira e patrimonial (EXÉRCITO, 2003).
Cabe à Seção de Auditoria e Fiscalização executar trabalhos relacionados ao
acompanhamento da eficácia das Organizações Militares no tocante ao desempenho de suas
atividades de controle interno.
Esta seção realiza trabalhos de pré-auditoria e auditoria de campo. Com relação à préauditoria, essa atividade tem como objeto os atos e fatos administrativos, com vistas a
antecipar-se à ocorrência de impropriedades ou de irregularidades que possam ocasionar
prejuízo ao Erário com relação à execução orçamentária, financeira, patrimonial e contábil; as
publicações no Diário Oficial da União, referentes às licitações, às dispensas, às
inexigibilidades, aos contratos, aos convênios; a implantação e a execução de contratos e
convênios; as concessões de aposentadorias e pensões, a contratação de pessoal civil por
tempo determinado e a regularidade da situação dos encargos previdenciários, trabalhistas e
tributários (EXÉRCITO, 2003).
O trabalho de auditoria de campo consiste, in loco, verificar a regularidade dos atos e
fatos administrativos relacionados com a avaliação de controle internos existentes, bem como
sua estrutura de controle interno, os processos administrativos praticados referentes às
licitações, dispensas ou inexigibilidades; os processos de prestações de contas e suprimento de
fundos; os processos de prestação de contas de convênios, os pagamentos de pessoal
conforme as normas em vigor; a documentação comprobatória de receita e despesa; a
organização do arquivo da Seção de Conformidade de Registro de Gestão; as Declarações de
Bens e Rendas dos agentes responsáveis das UG vinculadas e a existência física dos bens e
direitos ou os resultados alcançados na aplicação de recursos públicos.
Dentre as competências, essa Seção de Auditoria e Fiscalização ainda organiza as
atividades de controle interno para averiguar a eficiência e eficácia da gestão; realiza as
24
Tomadas de Contas Especiais nas UG vinculadas, quando determinada pela SEF; examina e
certifica os processos de Tomadas de Contas Anuais das UG vinculadas, elaborada pela Seção
de Contabilidade; elaborar relatórios e pareceres de auditoria; elaborar Processo de
Impugnação; acompanhar a atualização dos dados constantes do Rol de Responsáveis das UG
vinculadas; orientar as UG vinculadas quanto ao atendimento de diligências do Tribunal de
Contas da União; propor à Diretoria de Auditoria a normatização e padronização das
atividades de controle interno.
Incumbe à Seção de Auditoria e Fiscalização uma função de planejamento, sendo
responsável por elaborar proposta do Plano Anual de Atividades de Auditoria a ser
encaminhada e analisada pela Diretoria de Auditoria.
A Seção de Contabilidade possui sua relevância sobre o controle interno, pois suas
informações estão profundamente relacionadas a processos eficazes e confiáveis nas
Organizações Militares. Essa seção ter por finalidade prestar assistência, orientação e apoio
técnico contábil; acompanhar os fatos e atos administrativos registrados contabilmente;
verificar a realização das conformidades diárias e de suporte documental; realizar análise
contábil, diligenciando as UG vinculadas quanto a inconsistências e impropriedades
encontradas; efetuar registros contábeis quando necessários; realizar conformidade contábil,
analisar balancetes, balanços e demais demonstrações contábeis das UG vinculadas; elaborar
os processos de Tomada de Contas Anuais e prestar informações a Seção de Auditoria e
Fiscalização quando necessário (EXÉRCITO, 2003).
As auditorias realizadas pela ICFEx são de três tipos (EXÉRCITO, 2000):
a) Auditoria de Gestão: objetiva emitir opinião com vistas a certificar a regularidade
das contas, verificar a execução de contratos, convênios, acordos ou ajustes, a probidade na
aplicação dos dinheiros públicos e na guarda ou administração de valores e outros bens da
União ou a ela confiados;
b) Auditoria Contábil: é a técnica que, utilizada no exame dos registros e documentos
e na coleta de informações e confirmações, mediante procedimentos específicos, pertinentes
ao controle do patrimônio de um orgão ou entidade, objetiva obter elementos comprobatórios
suficientes que permitam opinar se os registros contábeis foram efetuados de acordo com os
princípios fundamentais de contabilidade e se as demonstrações deles originárias refletem,
adequadamente, a situação econômico-financeira do patrimônio, dos resultados do período
administrativo examinado e as demais situações nelas demonstradas;
25
c) Auditoria Especial: objetiva o exame de fatos ou situações consideradas relevantes,
de natureza incomum ou extraordinária, sendo realizada para atender determinação da
autoridade competente.
Essas auditorias podem estar programadas ou não programadas. As auditorias não
programadas possuem como fato gerador as determinações do Comandante do Exército, pela
Secretária de Economia e Finanças (SEF) solicitadas pelos Orgãos de Direção Geral/Setorial e
ou Comando Militar de Área (EXÉRCITO, 2000).
Quanto à execução dos trabalhos de auditoria, a Diretoria de Auditoria repassa, para
validação, o Plano Anual de Atividades de Auditoria para a Secretaria de Economia e
Finanças. Após ser submetido o Plano Anual de Atividades de Auditoria, a equipe de
auditoria realizará suas atividades conforme o plano, e papéis de trabalhos relacionados pela
Diretoria de Auditoria. No caso de auditorias não programadas a Seção executará conforme a
legislação prevê (EXÉRCITO, 2000).
Os papéis de trabalho possuem objetivos mínimos, a serem executados pela equipe de
auditoria e tem por finalidade propiciar maior segurança no fundamento opinião do auditor.
Neles devem constar as assinaturas do auditor contábil, analista ou técnico que aplicam os
papéis de trabalho, do chefe da equipe de auditoria que revisa e do chefe da Inspetoria de
Contabilidade e Finanças que os aprova (EXÉRCITO, 2000).
Após finalizar a aplicação de procedimentos, levantamento e utilização dos papéis de
trabalho, as equipes de auditoria deverão elaborar os relatórios de forma clara, objetiva e
conclusiva encaminhando a Diretoria de Auditoria e às UG vinculadas (EXÉRCITO, 2000).
A equipe de auditoria é composta por auditores, analistas e/ou técnicos, sendo um dos
membros o chefe da equipe. Vale ressaltar, o princípio da segregação de funções, ou seja, os
membros da equipe não poderão exercer atividades pertinentes a Seção de Contabilidade para
não haver conflito de interesses na equipe (EXÉRCITO, 2000).
O Auditor Contábil é o profissional com formação de nível superior em Ciências
Contábeis, devidamente registrado no Conselho Regional de Contabilidade que emitirá o
Certificado de Auditoria, constante da Tomada de Contas Anual. O Analista é o profissional
de nível superior que detém conhecimentos técnicos na área de Controle Interno que o habilite
ao exercício da atividade de auditoria. O Técnico é o profissional de nível médio que detém
conhecimentos técnicos na área de Controle Interno que auxilia o auditor contábil e o analista
no exercício da atividade de auditoria.
26
3. REFERENCIAL METODOLÓGICO
O referencial metodológico indica os meios usados pelo pesquisador no
desenvolvimento de sua pesquisa. Nesse sentido, a presente seção apresentará os tipos de
pesquisa, as hipóteses de estudo e os procedimentos metodológicos utilizados.
3.1
TIPO DE PESQUISA
Quanto ao tipo, a pesquisa pode ser classificada em relação a três aspectos: natureza,
forma de abordagem, objetivos gerais e procedimentos técnicos.
No que diz a respeito à natureza, essa pesquisa é classificada como aplicada, pois visa
uma aplicação prática, obtendo subsídios para melhorias práticas das seções de Auditoria.
Com relação à forma de abordagem do problema, a pesquisa é qualitativa com o
intuito de fornecer soluções para uma melhor compreensão e solução do problema da
pesquisa, analisando as dificuldades na Seção de Auditoria das ICFEx.
Para o desenvolvimento do tema proposto utilizou-se como procedimentos técnicos,
uma pesquisa documental, baseada na legislação em vigor, bem como regulamentos e
manuais que envolvam as Forças Armadas, sobretudo, o Exército Brasileiro. Além da
pesquisa documental será realizada uma pesquisa bibliográfica em livros, monografias,
dissertações e teses buscando informações como amparo doutrinário.
3.2
HIPÓTESES/QUESTÕES DE ESTUDO
As hipóteses de estudo revelam possíveis soluções para o problema de estudo, sendo
uma tentativa de obter a resposta para resolvê-lo. Dessa maneira, esse recurso deve ser
utilizado para encaminhar a conclusão a ser feita pelo trabalho.
Sobre as hipóteses de estudo recaem os seguintes assuntos: pessoal, infra-estrutura e
instalações, metodologia e padronização de procedimentos, e resultados do trabalho da seção
de auditoria.
27
No tocante a pessoal, a capacitação da equipe pode ser uma dificuldade da seção,
devido a grau de especificidade do trabalho, além do que o efetivo é preparado em sua
formação para o exercício de outras atividades.
Outra dificuldade pode ser a falta de meios eletrônicos ou ambiente inadequado para
trabalhar tendo uma relação com a infra-estrutura da seção. Esses fatores podem ocasionar
desconforto no exercício de suas atividades, podendo proporcionar diminuição na eficácia das
atividades.
A falta de um arcabouço metodológico para aplicação ou padronização de
procedimentos de auditoria podem ser fatores que ocasionam mais óbices no desempenho da
Seção de Auditoria e Fiscalização. A padronização de procedimentos permite o executor ou o
gestor das atividades tenham uma referência, um guia, para realizar tarefas e tomar as
melhores decisões quando necessário.
Essas hipóteses e questões de estudos são balizadoras dos procedimentos
metodológicos a serem adotados neste trabalho.
3.3
PROCEDIMENTOS METODOLÓGICOS
Com relação aos procedimentos metodológicos, escolheu-se o questionário como
instrumento de coletas de dados, com o intuito de conhecer a opinião dos chefes de Seção de
Auditoria e Fiscalização das ICFEx sobre a dificuldades de sua respectiva seção.
O questionário foi dividido em quatro assuntos tendo como premissa as hipóteses e
questões de estudo mencionados anteriormente, direcionados aos Chefes das Seções de
Auditoria e Fiscalização ou militar que trabalhe nessa seção das inspetorias pesquisadas.
A escolha da amostra foi intencional, pois a 10ª ICFEx é a mais nova inspetoria
inserida na estrutura de controle interno do Exército Brasileiro. A 7ª ICFEx foi escolhida, pois
é a inspetoria responsável pela Organizações Militares da 7ª Região Militar e da 6ª Região
Militar, tendo em vista a não criação da 6ª ICFEx, a ser localizada em Salvador, segundo o
previsto no R – 25. A 4ª ICFEx foi escolhida tendo em vista a acessibilidade e comunicação
com a inspetoria.
A aplicação do questionário na 10ª ICFEx foi presencial, na cidade de Fortaleza – CE,
em visita as suas instalações. Na 4ª ICFEx e na 7ª ICFEx foi utilizado o correio eletrônico
para sua aplicação, sendo prontamente atendido.
28
4 APRESENTAÇÃO E ANÁLISE DOS DADOS
Como a pesquisa é predominantemente qualitativa, mesmo utilizando recursos
estatísticos, a apresentação dos dados é um resumo das observações obtidas dos pesquisados
após serem submetidas à análise acurada do pesquisador. Devemos buscar a apresentação dos
dados qualitativos já categorizados, isto é, o pesquisador analisa os dados e, naturalmente,
identifica categorias nas falas dos sujeitos do estudo. Essas categorias servem para agrupar os
dados colhidos nas entrevistas.
Para atingir os objetivos propostos desse trabalho, aplicou-se o questionário em três
ICFEx, sendo elas: a 4ª, a 7ª e a 10ª.
O questionário foi respondido conforme disposição de quatro premissas, que são as
hipóteses desta pesquisa, tendo em vista as operações e particularidades de cada inspetoria. A
quantidade de perguntas por assunto ficou disposto da seguinte maneira: Pessoal com quatro
perguntas, Infra-estrutura com duas perguntas, Metodologia e Padronização de Procedimentos
com uma pergunta e Resultados do Trabalho da Seção de Auditoria.
A apresentação dos dados pesquisados e a sua respectiva análise foram feitas através
dos assuntos relacionados como premissas e hipóteses no processo metodológico
anteriormente mencionado neste trabalho.
4.1 PESSOAL
Foram feitas as seguintes perguntas referentes ao assunto pessoal:
Nº DA
QUESTÃO
1
2
3
PERGUNTAS
Em sua opinião, a equipe de trabalho da Seção de Auditoria teve a capacitação
adequada para exercer tal função? Justifique.
Há treinamentos periódicos na seção? Caso haja, qual é a periodicidade? Caso
não haja, por que não há?
Qual o efetivo da seção? É suficiente para o bom desempenho das atividades?
Caso não seja suficiente, qual o efetivo necessário? Justifique.
29
Os prazos para execução de atividades é suficiente? Justifique.
4
Quadro 01: Perguntas sobre Pessoal
Fonte: Dados da pesquisa.
Com relação a esse assunto, duas inspetorias afirmaram que houve a capacitação
necessária para o exercício de suas atividades, compreendendo desde cursos na própria
inspetoria, bem como cursos oferecidos pela Secretaria de Economia e Finanças. Uma
inspetoria argumentou que a capacitação não é adequada, sendo obtida por meio de
observação do trabalho dos mais experientes.
Outro ponto relacionado a esse assunto são os treinamentos periódicos na seção. Duas
inspetorias responderam que não há dificuldade na realização de treinamentos periódicos, pois
os treinamentos feitos para as unidades gestoras permitem o treinamento periódico da equipe
de auditores. Uma inspetoria respondeu negativamente quanto à realização de treinamentos
periódicos, tendo em vista a dificuldade de tempo para preparo e execução por parte da
equipe, além do efetivo reduzido.
O efetivo das seções analisadas foi considerado insuficiente para o bom desempenho
das atividades por duas inspetorias, tendo em vista a quantidade de unidades gestoras por
auditor e a quantidade de atividades como inquérito policial militar, sindicância, palestras
para unidades gestoras além do processo de tomada de contas anual de cada unidade gestora.
Uma inspetoria argumentou que o prazo para execução das atividades da seção é
insuficiente, em conseqüência, do comprometimento do efetivo com o excesso de atividades
da inspetoria.
O quadro a seguir resume as respostas e justificativas das inspetorias referentes ao
assunto pessoal.
Nº DA
QUESTÃO
ICFEx RESPOSTAS
JUSTIFICATIVA
Existem militares que já trabalhavam na área de controle interno,
área de pessoal e SIAFI, o que facilita muito o seu
4ª
SIM
1
desenvolvimento profissional na seção de auditoria, ou seja, são
muito capacitados. Entretanto existem militares que não haviam
tido tal experiencia, o que dificulta o seu trabalho, necessitando
um maior tempo para se desenvolver e adquirir experiencia.
Embora o ideal seja que os componentes da seção possuam curso
7ª
SIM
ou estágio em Auditoria antes de serem designados para a seção,
esta
peculiaridade
é
compensada
com
uma
capacitação,
30
coordenada pelo Chefe da Seção e/ou cursos oferecidos pela
Secretaria de Economia e Finanças (SEF), ao longo do exercício
financeiro.
10ª
NÃO
4ª
SIM
A capacitação para o exercício da atividade de auditoria, em regra,
é obtida por meio da observação dos mais experientes.
Quando há palestras para as UG vinculadas os funcionários da
ICFEx também assistem.
Como o calendário das Visitas de Auditoria começa no final de
2
7ª
SIM
abril, no 1º semestre do ano são realizadas oficinas práticas das
atividades de Auditoria, com participação dos integrantes da
seção, bem como dos demais Of/ST/Sgt e FC da Inspetoria.
A atividade demanda muito tempo de preparo e execução. Com o
10ª
NÃO
efetivo reduzido há dificuldades em se encaixar um cronograma de
capacitação.
O efetivo (4 auditores) não é suficiente devido às várias tarefas
4ª
NÃO
que ocorrem no ano, tais como: perícias contábeis, visitas de
auditorias, análise de IPM/Sindicância, Palestras para as UG
vinculadas, TCA etc.
A Seção conta, hoje, além do Chefe da Seção, com 04 (quatro)
oficiais e 02 (dois) praças, sendo 03 (três) oficiais de contabilidade
3
e 01 (um) de intendência, para auditar 42 (quarenta e duas)
7ª
NÃO
unidades gestoras (UG). Creio que a quantidade ideal de UG por
auditor deva ser de 03 a 05, pois, as atividades de auditoria, além
do trabalho de campo, envolvem também a pré-auditoria e a
auditoria de sistemas.
4
4 oficiais, 3 subtenentes e sargentos.
10ª
SIM
4ª
SIM
7ª
NÃO
Não houve justificativa.
10ª
NÃO
Não houve justificativa.
Devido a dificuldade do item anterior, o prazo não fica suficiente
para realizar um trabalho mais detalhado.
Quadro 02: Respostas sobre Pessoal.
Fonte: Dados da pesquisa.
4.2 INFRA-ESTRUTURA E INSTALAÇÕES
Para levantar as dificuldades de infra-estrutura foram feitas as seguintes perguntas:
31
Nº DA
PERGUNTAS
QUESTÃO
O local de trabalho tem condições para um bom desempenho das atribuições da
5
seção (sala, espaço, móveis,computadores, por exemplo)? Caso não haja, quais
os pontos de melhoria?
O senhor acha que os sistemas informatizados disponíveis para o exercício da
referida função, são satisfatórios? Quais os sistemas utilizados para execução
das atividades? Quais os pontos de melhoria desses sistemas. Justifique.
6
Quadro 03: Perguntas sobre Infra-estrutura.
Fonte: Dados da pesquisa.
Com relação ao local de trabalho e suas instalações, bem como móveis e
computadores da seção, uma inspetoria questionou a necessidade de melhoria desses
equipamentos para um melhor desempenho das atividades da seção.
Todas as inspetorias pesquisadas afirmaram que os sistemas disponíveis hoje para execução
das atividades são satisfatórios. Os sistemas usados são: SIAFI, SIASG, SIPEO, SIRE,
SISCUSTOS, SISPATR. Um ponto de melhoria mencionado é um sistema único que
contemplasse todas as informações necessárias de maneira a agilizar o processo de préauditoria e auditoria de sistemas.
O quadro a seguir resume as respostas referentes ao assunto infra-estrutura e
instalações.
Nº DA
QUESTÃO
5
6
ICFEx RESPOSTAS
JUSTIFICATIVA
4ª
SIM
Não houve justificativa.
7ª
NÃO
10ª
SIM
Há necessidade de melhoria nos móveis e equipamentos existentes
na Seção.
Não houve justificativa.
4ª
SIM
Utilizamos os seguintes sistemas: SIAFI, SIASG, SIRE (área de
saúde, movimentação e de locamento a serviço).
7ª
SIM
a) Os sistemas utilizados hoje são: SIAFI, SIASG, SIPEO, “CICS
on line”, SICAF, SIGA, SISCUSTOS e o SISPATR.B) Pontos de
melhoria dos sistemas: em geral, existem os sistemas
retromencionados são muitos, mas se complementam entre si,
sendo que alguns se “integram” (geram informações noutro
sistema). Entretanto, se houvesse apenas um único sistema
contemplando as informações dos mesmos, os trabalhos de préauditoria e de sistema poderiam ser bastante simplificados.
10ª
SIM
SIAFI/SIAG.
Quadro 04: Respostas sobre Infra-estrutura.
Fonte: Dados da pesquisa.
32
4.3 METODOLOGIA E PADRONIZAÇÃO DE PROCEDIMENTOS
A pergunta referente à metodologia e padronização de procedimentos é a seguinte:
Nº DA
PERGUNTA
QUESTÃO
A metodologia, os procedimentos e o conjunto de técnicas estão padronizados
para execução de atividades de pré-auditoria e auditoria de campo? Em caso de
7
sim, há alguma referência doutrinária que norteia essa padronização (GAO,
INTOSAI, NAO)?
Quadro 05: Perguntas sobre Metodologia e Padronização de Procedimentos.
Fonte: Dados da pesquisa.
No tocante a metodologia e padronização de procedimentos, duas inspetorias
confirmaram que há padronização de procedimentos segundo a legislação de controle interno
do exército e sua estrutura, bem como o manual de controle interno do Poder Executivo
Federal e a legislação relacionada à estrutura de controle interno do Poder Executivo Federal.
Um ponto de melhoria é a produção, por parte da Diretoria de Auditoria, de um manual de
auditoria e fiscalização para as seções de Auditoria das inspetorias.
Nº DA
QUESTÃO
ICFEx RESPOSTAS
JUSTIFICATIVA
7
4ª
SIM
A ICFEx segue a orientação da SEF e utiliza os “papéis de
trabalho” para a execução dos procedimentos de auditoria. A
Diretoria de Auditoria é responsável pela confecção dos citados
papéis de trabalho. Legislação básica utilizada: Portaria nº 004SEF, de 30 de agosto de 2000; Instrução Normativa n.º 01, de 06
abril de 2001; Lei nº 10.180, de 6 de fevereiro de 2001 ; Portaria
n° 050, de 10 de fevereiro de 2003.
7
7ª
SIM
As ICFEx utilizam os papéis de trabalho distribuídos pela
Diretoria de Auditoria (D Aud), consubstanciados pela Portaria n°
004-SEF, de 4 agosto 2000.
7
10ª
NÃO
Encontra-se em elaboração o manual de auditoria interna da
Diretoria de Auditoria.
Quadro 06: Respostas sobre Metodologia e Padronização de Procedimentos
Fonte: Dados da pesquisa.
4.4 RESULTADOS DO TRABALHO DA SEÇÃO DE AUDITORIA
As perguntas sobre os resultados da seção de auditoria são as seguintes:
33
Nº DA
PERGUNTAS
QUESTÃO
8
A seção possui alguma pesquisa para avaliar sua atuação junto às organizações
militares?
9
A seção consegue dirimir as observações recorrentes nas organizações militares?
Justifique.
10
Os prazos para execução de atividades é suficiente? Justifique.
Quadro 07: Perguntas sobre Resultados do Trabalho da Seção de Auditoria
Fonte: Dados da pesquisa.
Com relação aos resultados do trabalho da seção de auditoria, as inspetorias utilizam
indicadores para gerir seus resultados, apenas uma revelou que não utiliza. Dentre os
indicadores citados estão a quantidade de erros por área auditada, índice de unidades gestoras
auditadas em 2010, índice de tomadas de contas anuais aprovadas sem ressalvas, número de
auditorias realizadas e o tempo de respostas a consultas realizadas pelas unidades gestoras.
Duas inspetorias utilizam instrumentos diferentes para avaliar sua atuação nas
organizações militares auditadas ou fiscalizadas. Uma inspetoria utiliza pesquisa de opinião
sobre a atuação dos auditores nas organizações militares e a outra inspetoria utiliza uma
pesquisa durante as palestras realizadas nas organizações militares para avaliar a atuação da
Seção de Auditoria e Fiscalização.
Quanto à capacidade da seção de dirimir as observações recorrentes nas organizações
militares, duas inspetorias afirmaram que conseguem sanar essas observações utilizando as
técnicas de auditoria de campo e auditoria de sistema ou saná-las por meio telefônico, ofício e
até mesmo na própria Organização Militar. A outra inspetoria pesquisada afirmou que não
consegue dirimir essas observações, pois o gestor da unidade é que é o responsável por sanar
essas observações.
Logo abaixo, segue quadro para com o resumo das respostas das inspetorias
pesquisadas.
Nº DA
QUESTÃO
8
ICFEx RESPOSTAS
4ª
SIM
7ª
SIM
JUSTIFICATIVA
Quantidade de erros por área auditada (relat aud 2010); índice de
UG auditadas em 2010; índice de TCA aprovadas sem ressalva a3; índice de RMPC diligenciados; índice de relatórios exame
Pagamento diligenciados; índice procedimentos administrativos
controlados; percentual de processos analisados / solucionados.
Nº de auditorias realizadas; tempo de respostas a consultas
realizadas pelas UG.
34
9
10ª
NÃO
Não houve justificativa.
4ª
SIM
7ª
SIM
Sim, principalmente durante as palestras de orientação realizadas
pela ICFEx junto as UG vinculadas.
No momento não, mas há intenções de implantação.
A ICFEx utiliza uma pesquisa de opinião sobre a atuação de
auditores.
As observações das UG vinculadas são resolvidas na própria
ICFEx, pelas 1ª, 2ª e 3ª Seções. As observações e orientações são
efetuadas via telefone, ofício ou pessoalmente na própria ICFEx.
4ª
SIM
Caso seja uma situação que necessite de avaliação mais específica
ou que não seja possível resolver na Inspetoria, a mesma é
encaminhada para à SEF.
Via de regra, a maioria das observações são solucionadas em
10
tempo hábil, por parte das OM. Tal situação se justifica, pelo fato
de seção, mesmo diante das dificuldades anteriormente
7ª
SIM
apresentadas, dispor de um razoável acompanhamento das
diligências junto às UG, sejam fruto das auditorias de campo ou de
sistemas.
Embora oriente as UG, a solução das observações recorrentes
10ª
NÃO
depende da atuação do gestor da organização militar.
Quadro 08:Respostas dos Resultados do Trabalho da Seção de Auditoria
Fonte: Dados da pesquisa.
10ª
SIM
35
5 CONCLUSÃO
Este trabalho realizou um levantamento das dificuldades das Seções de Auditoria e
Fiscalização das ICFEx. A pesquisa encontrou as dificuldades de três Seções de Auditoria e
Fiscalização, além de esclarecer as diversas atribuições da SEF e da ICFEx, bem como
aspectos conceituais de controle interno, que é atividade precípua da seção.
Dentre as dificuldades encontradas nas Seções de Auditoria e Fiscalização destacamse a falta de padronização dos procedimentos para capacitação dos militares da seção, a falta
de efetivo para suprir as demandas da seção e de suas unidades gestoras e por conseqüência
disso o comprometimento dos prazos para cumprir suas atribuições. Outra dificuldade é a
consulta em vários sistemas de informações para execução das atribuições da seção além de
não haver uma maneira sistêmica para avaliar a atuação dos auditores por parte das unidades
gestoras auditadas ou fiscalizadas. A falta de indicadores padronizados para gestão dessa
seção dificulta o monitoramento de suas atividades técnicas por parte da Diretoria de
Auditoria.
Dessa forma, sugere-se a padronização de um programa de capacitação de militares
para a Seção de Auditoria e Fiscalização, tendo em vista obter um ganho na eficiência das
operações. Vale ressaltar que a utilização de um único sistema que absorvesse todos os dados
e informações, dos vários sistemas utilizados para realização de auditoria melhoraria o fluxo
de informações diminuiria o tempo de consulta de informações e aumentaria a produtividade
dos usuários e o controle das informações. Um painel de indicadores padronizados é uma
maneira de apurar e consolidar as informações necessárias para o chefe da seção e até mesmo
para a Diretoria de Auditoria poder comparar o desempenho de várias seções de auditoria.
Finalmente, conclui-se que as ICFEx possuem dificuldades a serem sanadas e que
precisam ser periodicamente levantadas para aumentar a eficácia da execução de suas
atividades. Foram apontadas, mesmo que de forma amostral, junto às três ICFEx, algumas
dificuldades e seus respectivos pontos de melhorias pertinentes. Fica a sugestão de estudos no
universo das onze ICFEx com o intuito de haver um aprimoramento contínuo de suas
atividades nas Seções de Auditoria e Fiscalização, e, consequentemente, num melhor
desempenho do Sistema de Controle Interno do Exército Brasileiro.
36
APÊNDICE
PESQUISA
Este questionário foi elaborado com o intuito de conhecer a opinião do oficial designado para
a função de chefe da Seção de Auditoria e Fiscalização da Inspetoria de Contabilidade e
Finanças do Exército a respeito das dificuldades e pontos de melhoria com relação aos
trabalhos a frente da referida seção. Os dados obtidos nesta pesquisa serão utilizados para
subsidiar o trabalho de conclusão de curso do tenente aluno Aguiar.
Pessoal
1) Em sua opinião, a equipe de trabalho da Seção de Auditoria teve a capacitação adequada
para exercer tal função? Justifique.
( ) Sim
( ) Não
2) Há treinamentos periódicos na seção? Caso haja, qual é a periodicidade? Caso não haja, por
que não há?
( ) Sim
( ) Não
3) Qual o efetivo da seção? É suficiente para o bom desempenho das atividades? Caso não
seja suficiente, qual o efetivo necessário? Justifique.
( ) Sim
( ) Não
4) Os prazos para execução de atividades é suficiente? Justifique.
( ) Sim
( ) Não
Infra-estrutura e Instalações
5) O local de trabalho tem condições para um bom desempenho das atribuições da seção (sala,
espaço, móveis,computadores, por exemplo)? Caso não haja, quais os pontos de melhoria?
( ) Sim
( ) Não
37
6) O senhor acha que os sistemas informatizados disponíveis para o exercício da referida
função, são satisfatórios? Quais os sistemas utilizados para execução das atividades? Quais os
pontos de melhoria desses sistemas. Justifique.
( ) Sim
( ) Não
Metodologia e Padronização de Procedimentos
7) A metodologia, os procedimentos e o conjunto de técnicas estão padronizados para
execução de atividades de pré-auditoria e auditoria de campo? Em caso de sim, há alguma
referência doutrinária que norteia essa padronização (GAO, INTOSAI, NAO)?
( ) Sim
( ) Não
Resultados do Trabalho da Seção de Auditoria
8) A seção possui um conjunto de indicadores de desempenho para realizar a gestão de suas
atividades? Em caso de sim, quais são os principais indicadores?
( ) Sim
( ) Não
9) A seção possui alguma pesquisa para avaliar sua atuação junto às organizações militares?
( ) Sim
( ) Não
10) A seção consegue dirimir as observações recorrentes nas organizações militares?
Justifique.
( ) Sim
( ) Não
38
REFERÊNCIAS
BRASIL. CONSTITUIÇÃO FEDERAL DO BRASIL, de 1988. – disponível em
<http://www.planalto.gov.br/site/ >Acesso em 28 de março de 2010.
EXÉRCITO BRASILEIRO. Portaria n. 004-SEF, de 30 de agosto de 2000. Aprova as
Normas para Realização Das Atividades de Auditoria das Inspetorias de Contabilidade
e Finanças do Exército. Disponível em: <http://www.sef.eb.mil.br>. Acesso em: 20 de julho
de 2010.
______. Portaria n. 050-SEF, de 10 de fevereiro de 2003. Aprova o Regulamento das
Inspetorias de Contabilidade e Finanças do Exército. Disponível em:
<http://www.sef.eb.mil.br>. Acesso em: 20 de julho de 2010.
______. Portaria n. 015, de 16 de janeiro de 2004. Aprova o Regulamento da Secretaria de
Economia e Finanças. Disponível em: <http://www.sef.eb.mil.br>. Disponível em:
<http://www.sef.eb.mil.br>. Acesso em: 20 de julho de 2010.
FIGUEIREDO, S., CAGGIANO, P. C. Controladoria: teoria e prática. 2 ed.São Paulo:
Atlas, 1997.
GIL, A.C. Como elaborar projetos de pesquisa. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2002.
GOMES, J. S.; AMAT, J. M. S. Controle de gestão: uma abordagem contextual e
organizacional. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2001.
MIRANDA. L. C., SILVA, J. D. G. Medição de Desempenho Controladoria: Agregando
Valor para a Empresa. 2. ed. Porto Alegre: Bookman, 2002.
MOSIMANN, C. P., FISCH, S. Controladoria – seu papel na Administração de
Empresas. 5ed. São Paulo: Atlas, 1999.
MOTA, J. M.. Auditoria: Princípios e Técnicas. 1. ed. São Paulo: Atlas, 1988.
OLIVEIRA, D. P. R. Estratégia empresarial: uma abordagem empreendedora. 2. ed. São
Paulo: Atlas, 1991.
39
ORGANIZAÇÃO
INTERNACIONAL
DE
ENTIDADES
FISCALIZADORAS
SUPERIORES. Normas de Auditoria da INTOSAI. Tradução do Tribunal de Contas da
União. 1 ed. Salvador: Tribunal de Contas do Estado da Bahia, 1999.
PELEIAS, I. R. Avaliação de desempenho: um enfoque de gestão econômica. São Paulo:
USP, 1992. Dissertação de Mestrado.
______ Controladoria: gestão eficaz utilizando padrões. 2 ed. São Paulo:Saraiva, 2002.
PEREIRA, C. A. Controladoria: uma abordagem da gestão econômica GECON. 2 ed. São
Paulo: Atlas, 1999.
PETER, M. G. A.; MACHADO, M. V. V. Manual de Auditoria Governamental. 2 ed. São
Paulo: Atlas, 2007.
SIMEONE G., AMAT, Joan M. S.: Controle de Gestão: uma abordagem contextual e
organizacional. 2. ed. São Paulo Atlas,1999.
UNITED STATES GOVERNMENT ACCONTABILITY OFFICE. Government Auditing
Standards. Tradução de Pedro Humberto Texeira Barreto. Salvador: Tribunal de Contas do
Estado da Bahia, 2005.