A Gestão de Custos Interorganizacionais e a Contabilidade de Livros
Abertos em uma montadora de veículos automotores na região do Grande
ABC
RESUMO
A indústria automobilística mundial sempre foi marcada por um pequeno grupo de
montadoras e pelo grande número de empresas fornecedoras de peças com contratos de longo
prazo e relações superficiais entre fornecedores e montadoras. Hoje, esta relação mudou
muito e ocorre intenso compartilhamento de informações em toda a Cadeia de Suprimentos
(CS) das empresas do setor. Diante disso, faz-se necessário que as organizações definam
estratégias de gestão de custos nos relacionamentos interorganizacionais. A Gestão
Estratégica de Custos (GEC) não se resume, simplesmente, às ações que busquem redução de
custos individuais, mas sim ações que busquem melhorar a vantagem competitiva das
empresas e CS em termos amplos. A Gestão de Custos Interorganizacionais (GCI), nesse
contexto, desenvolve Gestão Estratégica de Custos focada na minimização de custos, criando
vantagens competitivas frente às cadeias concorrentes. Sua prática ocorre, habitualmente, com
o auxílio da Contabilidade de Livros Abertos (CLA). O objetivo geral deste trabalho é
verificar como está sendo praticada a Gestão de Custos Interorganizacionais (GCI) e a
Contabilidade dos Livros Abertos (CLA) em uma montadora de veículos automotores na
região do Grande ABC. Foi utilizada metodologia sustentada em uma base de dados de
natureza qualitativa, por meio de estudo exploratório em uma montadora localizada no
Grande ABC. Considerando o caráter exploratório desta pesquisa, optou-se pelo
desenvolvimento de um estudo de caso. Além da observação direta em visita à planta da
montadora no Grande ABC, foram entrevistados gestores das áreas de Suprimentos, Pesquisa
e Desenvolvimento, Engenharia de Qualidade de Fornecedores, Logística e Finanças. Ao lado
da GCI, a CLA busca a redução de custos, aumento da rentabilidade e o compartilhamento
dos ganhos adicionais entre as empresas que compõem a cadeia. Na montadora pesquisada,
por meio de observação direta e das entrevistas realizadas, pode-se contatar que, com base nos
fatores condicionantes (produto, componentes, níveis de relacionamento, tipo de cadeia e
mecanismos), há prática da GCI e da CLA, tanto na fase da Pesquisa e Desenvolvimento,
quanto na fase da produção, focadas na redução de custos e melhoria contínua dos processos e
produtos. Os resultados obtidos na pesquisa evidenciam que a prática da GCI e da CLA torna
os relacionamentos entre a montadora e fornecedores mais rentáveis e duradouros. A GCI e a
CLA tornam-se ferramentas capazes de gerar benefícios a toda cadeia, e definitivamente
devem ser incluídas na gestão estratégica das empresas.
1. Introdução
A indústria automobilística teve surgimento em 1880, onde era desenvolvida de modo
artesanal. A partir de 1908 inicia-se a produção em massa de veículos, criado por Henry Ford,
proporcionando um produto mais acessível, de melhor qualidade e mais competitivo. Tal
método de produção se alastrou pelo mundo até se tornar comum nos anos 50. A partir daí, os
japoneses criaram um método de produção mais enxuta, que criou elos entre os fabricantes e
seus fornecedores causando uma revolução no mercado automobilístico e na economia
mundial.
Nos anos 70, foram criados planos de reestruturação para padronizar os projetos.
Planos que deram início à interação da indústria automobilística com os membros de suas
cadeias de suprimentos através do compartilhamento de informações operacionais,
econômicas e financeiras. Esta interação se firmou realmente nos anos 90, onde os sistemas
produtivos começaram a serem organizados de formal global, gerando a produção
completamente integrada aos membros da cadeia de suprimentos.
Hoje, com o intuito de reduzir custos e melhorar a competitividade das empresas foi
criada uma estratégia capaz de gerar benefícios a toda cadeia interligada a empresa, e que
habitualmente é praticada juntamente com outra ferramenta denominada Contabilidade de
Livros Abertos, que tem por objetivo ganhos adicionais entre as empresas que compõem a
cadeia. Esta estratégia é denominada por Gestão de Custos Interorganizacionais.
2. Problema e objetivos de pesquisa
Como está sendo praticada a Gestão de Custos Interorganizacionais (GCI) e a
Contabilidade dos Livros Abertos (CLA) em uma montadora de veículos automotores na
região do Grande ABC?
Para encontrar a resposta para o problema, faz-se necessário um estudo das relações da
montadora de automóveis e os principais fornecedores que participam de sua CS quanto ao
compartilhamento de informações operacionais, econômicas, financeiras, e até mesmo
técnicas, ao longo do processo produtivo.
3. Relacionamentos interorganizacionais na cadeia produtiva das empresas
As organizações vêm passando por constantes mudanças em seu ambiente de negócios
por possuírem necessidade de atuarem em conjunto com outras empresas que fazem parte do
seu ciclo de relacionamentos para compartilhar os tipos de recursos e estratégias adotadas.
Esta medida esta sendo tomada com o objetivo de eliminarem as fronteiras entre a cadeia.
As mudanças ocorridas na indústria automobilística forçaram os fornecedores das
montadoras a ajustarem seus processos para atender às novas exigências, provocando
modificações estruturais na cadeia produtiva, exigindo uma coordenação mais específica das
atividades desenvolvidas e uma maior integração entre os membros da cadeia.
Com outras palavras, foram feitas mudanças do sistema de produção em massa para
um sistema de produção ágil, flexível e voltada para uma maior cooperação entre as empresas,
o que faz emergir uma nova estrutura empresarial: a empresa em rede.
As redes, além de ser uma forma de as organizações adequarem-se ao ambiente,
também sinalizam para organizações mais flexíveis e de estruturas com maior capacidade de
adequação. Fazendo com que ao buscar adaptar-se aos novos processos e formatos
organizacionais, as empresas descobrem a importância de atuar sob a forma de redes
interorganizacionais, onde atualmente está concentrado o grande foco dos estudos
organizacionais.
Em uma rede interorganizacional, a empresa deixa de ser observada individualmente, mas
em um contexto no qual está inserida com uma ou mais empresas que atuam de forma
interligada, podendo compartilhar recursos, pessoas, tecnologias, com uma única forma de
atuação e uma mesma estratégia ou estratégias semelhantes. As redes interorganizacionais
destacam-se por sua flexibilidade e capacidade de adaptação, propiciando uma nova postura
estratégica e de visão de mercado, ocorrendo uma maior interação entre os membros da CS,
de forma duradoura, por meio da troca de informações e de experiências, sem comprometer a
independência dos participantes.
4. Gestão da Cadeia de Suprimentos (GCS)
Com o aumento da competitividade, o processo de interação entre empresas
impulsiona novos desafios e oportunidades à organização. Intensificam-se as relações na
Cadeia de Suprimentos (CS) das empresas que passam a compartilhar informações
operacionais, econômicas e financeiras, objetivando tornar as empresas mais competitivas e
sustentáveis.
Atualmente, muitas organizações estão em busca de novas oportunidades de
crescimento; no entanto, apenas algumas têm conseguido avançar neste cenário. O grande
impulsionador a ser observado pelos parceiros dentro da CS é a mudança de cultura em
relação ao foco estratégico, pois este não é o de menor preço, mas sim o de menor custo.
Com uma abordagem integrada de cada elo da CS, as organizações passarão a obter
significativas vantagens competitivas, por meio da cooperação e colaboração, o que se
materializa por meio do compartilhamento de informações, tais como custos e resultados, que
estão contemplados no alicerce da GCI.
Cada vez mais as empresas buscam uma redução de custos ao longo do processo
produtivo. Em um cenário de forte competição, as empresas não podem minimizar custos
baseadas apenas em aspectos internos. As empresas devem adotar uma visão estratégica dos
custos, que contemple as empresas com as quais se relaciona isso remete à CS.
Por fim, o objetivo principal da GCS está focado no aumento dos lucros, aumento da
eficiência produtiva, no desempenho no relacionamento com clientes e fornecedores, no
produto certo, no lugar certo, na quantidade certa, com o menor custo possível.
5. A Cadeia de Suprimentos da Indústria Automobilística
Atualmente, a indústria automobilística é fortemente concentrada em poucas
empresas. Conforme Sarti (2002), vinte grandes corporações são responsáveis por mais de
95% de toda a produção mundial. No entanto, estão ocorrendo mudanças organizacionais
importantes dentro da cadeia produtiva com fornecedores e revendedores.
As mudanças no ambiente industrial têm a indústria automobilística na vanguarda
deste processo, com inovações nos seus sistemas produtivos, na utilização eficiente de sua
cadeia de suprimentos e na gestão dos custos ao longo do processo produtivo.
Atualmente, as montadoras estão focando seus negócios em atividades da cadeia de
valor que propicie maior valor agregado e maiores vantagens competitivas. A tendência atual
das CS’s consiste na reestruturação e consolidação da base de fornecedores, definindo o
conjunto daqueles com os quais se deseja construir uma parceria.
As montadoras têm promovido profundas mudanças ao delegar maior participação aos
fornecedores considerados sistemistas. Este processo tem gerado uma redução no número de
fornecedores, mantendo um alinhamento estratégico e uma comunicação direta e ágil apenas
com os envolvidos no processo.
A indústria automobilística necessitou desenvolver novos mecanismos de
reestruturação em toda a sua cadeia de suprimentos para continuar sua trajetória de
crescimento. Observa-se que o mecanismo mais eficiente nesta nova fase, talvez tenha sido a
ampliação dos relacionamentos e o reforço das parcerias entre os membros da cadeia. Outras
mudanças foram implantadas no Setor Automobilístico Brasileiro, entre eles, o consórcio
modular e os condomínios industriais.
Além dessas mudanças, também foi criado o Outsourcing, que significa a terceirização
ou contratação externa de serviços estratégicos de parte do processo produtivo de uma
organização na tentativa de redução de custo e aperfeiçoamento da qualidade do serviço
prestado. A empresa fornecedora desenvolve e, continuamente melhora a sua competência e
infra-estrutura para atender ao cliente, o qual deixa de possuí-las total ou parcialmente,
mantendo uma estreita relação com o fornecedor.
Ehie (2001) define a essência do outsourcing como “O uso das instalações produtivas
de outras empresas ao invés de utilizar recursos existentes na companhia ou de fazer novos
investimentos na estrutura produtiva”. A prática do outsourcing gera uma transferência de
atividades para um fornecedor qualificado e capacitado visa melhorar o desempenho em
custos, qualidade, serviço e tempo de atendimento ao cliente final.
O Condomínio Industrial representa um formato mais moderado do Consórcio
Modular. Porém, a composição de condomínios industriais ocasiona uma significativa
redução nos custos, pois a presença do fornecedor dentro da fábrica agiliza os processos e
elimina custos com deslocamento de produtos para produção.
No consórcio modular, condomínio industrial e parque industrial, a integração do
fornecedor com a montadora torna-se fundamental, e deve chegar a níveis elevados de
relacionamento, de alinhamento de objetivos e de integração de processos e informações.
6. Gestão de Custos Interorganizacionais (GCI) e a Contabilidade de Livros
Abertos (CLA)
A gestão de custos, como mencionada na seção anterior, passou a criar uma interação
entre as empresas que fazem parte de uma mesma cadeia de produtiva e extrapola os limites
físicos. Este fato se justifica, pois as empresas estruturam seus custos a partir de seus
investimentos internos, somados aos insumos advindos de outras empresas. Parte substancial
dos custos das empresas é “importado” de seus fornecedores ou provocada pela forma de
interação praticada com seus clientes.
Esta integração tem provocado à necessidade de uma gestão de custos mais ampla,
pois a necessidade de encontrar meios para coordenar e compartilhar informações tem
estimulado os relacionamentos interorganizacionais a se desenvolverem com maior nível de
interdependência entre as empresas.
A GCI busca contemplar esta nova realidade. O objetivo da GCI é desenvolver custos
menores a empresas, compradores e fornecedores; de forma muito melhor do que se cada um
tentar reduzir os custos de forma independente. Com a prática da GCI, as empresas ampliam
seu relacionamento e passam a compartilhar informações relativas a custos, com a abertura de
seus livros contábeis. Esta prática é conhecida como Contabilidade de Livros Abertos (CLA).
A GCI e a CLA são, por assim dizer, contribuições inovadoras para a literatura
acadêmica e para o fomento da competitividade empresarial. Do ponto de vista teórico, estes
temas representam uma ampliação de escopo da clássica abordagem de custos, que se
mostrava atomizadora e centrada em uma única empresa. Para as práticas empresariais, a GCI
e a CLA, provavelmente alcançaram benefícios superiores, otimizando resultados, num
contexto de cadeias produtivas globais e manufatura de classe mundial.
7. Gestão de Custos Interorganizacionais – GCI
A execução da GCI requer uma dimensão técnica e social, pois exige não só a
implementação de técnica adequadas e compartilhamento de informações, mas principalmente
mudanças no comportamento das pessoas envolvidas em todas as etapas do processo
produtivo. No entanto, em algumas empresas pode haver resistencia a mudanças, algo que
deve ser trabalhado antes da implantação de qualquer gestão.
A GCI é o mecanismo primário da empresa usado para gerenciar custos dos
fornecedores. Portanto, deve ser aplicada ao produto em todas as etapas de produção,
envolvendo desde o design à manufatura. Sua abrangência, também não deve se limitar aos
muros da empresa, ou seja, deve abranger toda a CS, criando uma sinergia significante sobre
os membros da cadeia com o objetivo de reduzir custos. Propicia o encontro de soluções por
meio de ações coordenadas entre as empresas da cadeia, o que não seria possível se as
empresas tentassem reduzir custos independentemente.
A GCI tem apresentado crescente interesse entre pesquisadores, acadêmicos e gestores
que atuam com o tema Rede de Negócios, Cadeias de Suprimentos ou Cadeia de Valor das
organizações. Analiticamente, o estudo da Contabilidade de Custos tinha como unidade de
estudo a empresa. O foco de investigação de um produto, de uma linha de negócio ou até de
departamentos. De fato, a GCI rompe com o paradigma de investigação centrada na unidade
empresarial, e redimensiona a análise para cadeia de suprimentos ou rede de negócios como
unidade de interesse.
A compreensão da GCI requer uma análise da cadeia de valor das empresas. Para
Porter (1989), a cadeia de valor representa as atividades executadas para projetar, produzir,
comercializar, entregar e manter um produto. Essa abordagem limita o conceito de cadeia de
valor às atividades que as empresas realizam internamente. Este conceito deve ir além do
espaço interno da empresa e abranger a rede de negócio das empresas (Fornecedores e
Clientes), utilizando a denominação de sistema de valores.
A cadeia de valor é definido como as atividades que agregam valor a um produto,
desde a matérias-primas até a concepção do produto final. Entre estas atividades vão sendo
agregando valor ao produto. Estas atividades podem ocorrer entre duas empresas diferentes,
como um comprador e um fornecedor, ou unidades de negócios.
A prática da GCI pode proporcionar benefícios a toda cadeia e deve ser incluída no
planejamento e na gestão estratégica das empresas. A compreensão da GCI requer mudança
de foco da análise para a cadeia de valor das empresas com ênfase na agregação de valor. A
cadeia de valor representa as atividades executadas para projetar, produzir, comercializar,
entregar e manter um produto. Mesmo numa primeira abordagem é limitado o conceito de
cadeia de valor quando foca as atividades que as empresas realizam internamente, bem como
a redução de custos. Este conceito deve ir além do espaço interno da empresa, e abranger a
rede de negócio das empresas (fornecedores e clientes), utilizando a denominação de sistema
de valores, e prospectar maior retorno, geralmente associado ao crescimento da relação
benefício/custo para o cliente.
A Gestão de Custos realizada de forma isolada pode gerar redução de custos, mas não
necessariamente minimizará os custos da cadeia como um todo. A GCI, por sua vez,
desenvolve uma Gestão de Custos focada na minimização de custos globais, criando
vantagens competitivas frente às cadeias.
GCI mostra-se inovadora, pois suplanta o paradigma de gerenciamento de custos
baseado em redução de preços e possibilita soluções baseadas na criação de valor por meio de
ações coordenadas entre as organizações da cadeia. Tal benefício não seria possível se as
empresas tentassem reduzir seus respectivos custos independentemente. Uma funcionalidade
adicional, obtida após a GCI poderia, por exemplo, resultar em aumento do preço e aumentar
proporcionalmente a rentabilidade da linha de produtos.
A GCI é uma ferramenta capaz de gerar benefícios a toda a cadeia, que pode auxiliar
a reduzir custos em três diferentes áreas:
•
a primeira ocorre nos limites organizacionais durante o design do produto.
Aqui, a GCI está estruturada para coordenar o desenvolvimento do produto, realizando as
interfaces (conexões) entre as empresas mais eficientes baseado no Target Costing;
•
a segunda forma está relacionada à fabricação do produto. Aqui, o Kaizen
costing interorganizacional é usado para coordenar as atividades na cadeia de produção, para
que os produtos e componentes possam ser produzidos e aperfeiçoados de maneira constante,
além da descoberta de novas formas de design, e
•
a terceira forma é focada no auxílio da empresa a seus fornecedores para
descobrirem novas formas para reduzir custos de produtos durante a produção.
Estes sistemas demonstram que a maior parte dos custos de um produto é criada no
início de sua elaboração. Nesta fase, priorizam-se os seguintes conceitos: Engenharia de
Valor, a Funcionalidade-preço-qualidade (FPQ), trade-off, Investigação de Custos
Interorganizacionais (ICI) e Gestão Paralela de Custos (GPC) ou Engenharia Simultânea.
A Engenharia de Valor (EV) envolve um exame interdisciplinar e sistemático de
fatores que afetam o custo de um produto, de modo a conceber um meio de atingir o padrão
exigido de qualidade e confiabilidade ao Target costing. A EV, bem como o Target costing, é
aplicada durante o desenvolvimento do produto e desempenha papel crítico na gestão de
custos de produtos futuros.
No que diz respeito aos trade-offs (trocas compensatórias), a GEC caracteriza-se pelo
uso de dados de custos para desenvolver e identificar estratégias, analisando as principais
ligações geradas a partir desses trade-off realizados pelas empresas que compõem a CS. O
trade-off funcionalidade-preço-qualidade (FPQ) aplicado nas interfaces entre
comprador/fornecedor, cumpre um importante papel em assegurar que todas as empresas na
CS sejam lucrativas.
A Gestão Paralela de Custos (GPC) ou Engenharia Simultânea (ES), por sua vez,
engloba atividades de gerenciamento de custos simultâneos entre empresa e seu fornecedor,
no escopo de mudanças em design que possam ser implementadas em conjunto com esses
fornecedores, visando a identificar oportunidades adicionais de redução de custos. A ES
objetiva a integração máxima de todos os setores da organização no design. Praticar
engenharia simultânea consiste em considerar as questões referentes às fases posteriores do
desenvolvimento de produto, já nas fases iniciais deste processo (COOPER; SLAGMULDER,
2003).
No processo de criação e desenvolvimento do produto, há o momento de definição da
margem que a empresa terá com o produto antes de seu lançamento; definindo-se nesta fase
preço, margem e custos. Uma vez que o produto entra em produção, é mais difícil reduzir
custos, mas por meio de controle operacional e mensuração dos custos dos produtos, é
possível haver melhoria contínua.
O ciclo de vida de um produto apresenta três fases: desenvolvimento,
planejamento/desenho e produção. O Target Costing é praticado durante os estágios de
planejamento e desenvolvimento do produto. O Kaizen Costing é aplicado durante a etapa de
manufatura do produto. A utilização destes sistemas tem como objetivo “definir quanto um
produto deveria custar para proporcionar a rentabilidade desejada e não quanto ele custa”.
O Kaizen costing utiliza-se de uma ferramenta de aperfeiçoamento de custos que deve
ser aplicada durante todo o processo produtivo, e tenta melhorar e aperfeiçoar as etapas deste
processo durante a sua execução. É usado para coordenar as atividades de produção da
empresa na rede de fornecedores, objetivando que todas as empresas CS trabalhem para
atingir as metas de redução de custos de seus produtos existentes.
Cabe apreender que a gestão de custos atomizada, isto é, realizada de forma isolada,
pode até gerar redução de custos, mas não necessariamente otimizará e criará valor para a
cadeia como um todo. A GCI, por sua vez, desenvolve uma gestão de custos focada na
minimização de custos globais, criando vantagens competitivas frente às cadeias
concorrentes. Para estes autores, a GCI é um processo cooperativo de gerenciamento de
custos que inclui outras organizações de uma cadeia de valor, além da própria empresa; tendo
como meta principal desenvolver soluções que assegurem à cadeia de valor o retorno dos
investimentos realizados, e/ou aumentá-los, por meio de ações coordenadas entre os membros
da cadeia.
8. Contabilidade de Livros Abertos (CLA)
Os sistemas tradicionais de Contabilidade Gerencial apresentam certa precariedade
para mensurar o desempenho financeiro de uma CS. A relação entre as empresas, muitas
vezes, não deixa visível para as outras empresas os custos acumulados ao longo do processo
de produção e falta transparência na acumulação de custos na CS, levando as empresas a uma
situação em que conhecem os custos internos, mas não os custos de seus fornecedores.
Uma das principais práticas da GCI é a da Contabilidade de Livros Abertos – CLA,
que consiste na transparência das informações de custos entre a empresa, juntamente com
seus fornecedores e clientes, a fim de reduzir custos e otimizar resultados. Esta relação de
permuta de informações aumenta o grau de confiança entre os elos da CS, o que acaba por
tornar a parceria duradoura, com um forte intercâmbio nos processos e melhorias nestes.
A prática da CLA estimula a divulgação de custos por parte dos fornecedores a
compradores. O objetivo da divulgar os dados de custo é o de assegurar que os fornecedores
atuem de acordo com as diretrizes estabelecidas. Os fornecedores podem ser motivados a
informar dados, quando lhes falta conhecimento e recursos para reduzir os custos por conta
própria; em especial quando os compradores e fornecedores trabalham em conjunto para criar
uma CS mais competitiva.
Kulmala (2003) explica que a prática da CLA exige das empresas um alto grau de
confiança para possibilitar que estas apresentem suas estruturas de custos a outras, e com isso
demonstrarem seu comprometimento com o futuro de todas as empresas envolvidas na CS. A
CLA surge, neste contexto, como uma facilitadora da GCI, tornando-se indispensável para a
redução de custos e o fortalecimento das relações entre empresas parceiras.
Com a utilização da GCI, as empresas começam a trocar informações referentes ou
gerenciais aos custos, por meio de uma gestão integrada e transparente com a abertura dos
livros contábeis, ou seja, as empresas passam a compartilhar informações com o auxilio da
CLA. Kulmala e Kajuter (2005) consideram que os esforços dos membros de uma cadeia para
compartilhar informações podem propiciar redução de custos. Os autores ressaltam que a
transparência na apresentação dos custos propiciada pela abertura dos livros contábeis, tornase essencial para o sucesso da GCI.
A CLA pode ser considerada uma prática de grande interesse para os estudiosos de
Contabilidade Gerencial. Na medida em que há um compartilhamento de informações
econômico-financeiras entre as empresas parceiras, ocorre oportunidade de desenvolver
inovadoras formas de mensuração de custos e detecção de oportunidades de otimização dos
processos. Isso leva a concluir que a CLA propiciará um banco de dados informacional que
suporta e fortalece as práticas de GCI. A GCI é um enfoque estruturado de coordenação das
empresas em uma rede de fornecimento que propicia que o custo total da rede seja reduzido.
A CLA é um arranjo que envolve o compartilhamento de informação de custos entre o
cliente, a empresa e seus fornecedores A mudança de cultura, muitas vezes, é necessária, pois
não deve haver informação de custo confidencial entre as empresas envolvidas neste processo.
O interesse recente sobre o tema surgiu a partir da utilização de contratos de custos
reembolsáveis. Eles têm sido usados na indústria por muitos anos, embora só mais
recentemente tiveram significativa utilização como meio de promoção de melhorias na
eficiência de custo; muitas vezes, buscada em regime de parceria.
A troca de informações sobre custos é o ponto fundamental na implementação da CLA
na GCI; todavia, é preciso que as empresas, também compartilhem informações sobre seus
processos operacionais internos, controle de estoque, entre outros itens, relacionados com a
produção.
Conforme Kulmala (2005), o processo de compartilhamento de informações contábeis
leva uma empresa a mostrar às outras seus custos, bem como trocar soluções conjuntas para
reduzir custos, melhora seu posicionamento entre os concorrentes. Nesta relação, clientes
usam as informações de custos para ajustar preços e fornecedores podem praticar preços mais
competitivos.
Kajuter e Kulmala (2005) desenvolveram uma pesquisa destacando os fatores que
influenciam a implementação de CLA. Inicialmente, descrevem o caso da empresa alemã
Eurocar que implementou a prática da CLA com muito sucesso. Na sequencia, analisam três
redes de manufaturas da Finlândia, apontando as causas que levaram ao fracasso a
implementação da GCI em sua CS.
Com relação aos fatores exógenos, Kajüter e Kulmala (2005) destacam que nos casos
em que havia expectativa da divulgação de informações de custos, o ambiente é intensamente
de competição e há pressão para redução de custos. Observou-se, no caso da empresa Eurocar
e em uma das empresas finlandesas que, em períodos de crescimento econômico, esta
intensidade também se evidencia, e as empresas tiravam proveito do momento econômico e
das oportunidades de negócios, que se abriu com o fortalecimento do relacionamento com
seus parceiros. O desenvolvimento econômico tende a exercer influência, à medida que os
dados de custo são divulgados; conseqüentemente, impulsionando a aplicação da GCI e da
CLA de forma mais fácil.
Os fatores endógenos específicos da empresa estão relacionados à deficiência dos
sistemas de Contabilidade frente ao porte da empresa. Segundo Kulmala et al (2007), as
empresas de grande porte estão mais habituadas a adotarem métodos de contábeis mais
avançados do que as pequenas empresas. O fornecimento de dados fica prejudicado, pois não
há confiabilidade nos números apresentados por empresas que não utilizam um mecanismo
contábil transparente, uma Contabilidade de Custos que produz dados não confiáveis passa a
ser um obstáculo à prática da GCI.
9. Gestão de Custos Interorganizacionais (GCI) e Contabilidade de Livros Abertos
(CLA) na montadora
Uma das principais práticas da GCI é a CLA, que consiste na transparência das
informações de custos entre as empresa de um CS, com a finalidade de reduzir custos e
otimizar recursos. Portanto, a CLA é uma ferramenta indispensável para a boa prática da GCI.
Nesta seção, serão descritas as principais evidências que podem caracterizar a prática da GCI
em uma montadora de veículos na região do Grande ABC.
Pretende-se, com base nas entrevistas realizadas com executivos da montadora e de
alguns fornecedores, identificar e analisar os aspectos que indicam a prática da GCI entre
montadora e fornecedores. Serão descritas, na sequência, as respostas obtidas em cada
pergunta realizada.
1) Sua empresa torna o relacionamento com fornecedores mais eficiente? Se sim, de
que maneira?
Os executivos da montadora responderam positivamente. Os fornecedores principais
(sistemistas) participam das atividades operacionais e das atividades estratégicas como:
pesquisa e desenvolvimento de produtos. Além de compartilharem diversas informações.
Quanto às informações recebidas pela Montadora, estas são de origem operacional; apenas
referentes à ordem de compra, programação e confirmação de pedido. A Montadora envia,
além das informações operacionais, outras informações como previsão de demanda, e o seu
portal de comunicação (EDI via Internet) com fornecedores as informações são
disponibilizadas em tempo real, permite uma maior interação com fornecedores.
Neste contexto, o compartilhamento de informações tornou-se muito importante para o
fortalecimento do relacionamento interorganizacionais. Pode-se concluir que as relações da
montadora com seus fornecedores são bem integradas e apresentam um alto nível de
estabilidade e confiança.
2) Há disponibilização das informações relativas aos custos para os fornecedores?
O compartilhamento da informação, como já mencionado na literatura, representa o
elemento essencial nos relacionamentos interorganizacionais, pois permite uma maior
integração entre montadora e fornecedores. Na convicção de que o compartilhamento de
informação e do planejamento conjunto pode diminuir os custos na CS, representantes da
montadora informaram que a troca de informações sobre custos inicia-se já na fase de
pesquisa e desenvolvimento dos produtos e permanece até a fase de produção.
O que existe, na prática, é uma exigência, por parte da montadora aos fornecedores, de
abertura dos custos dos componentes fornecidos, com todos os detalhes de custos de
materiais, de mão-de-obra direta (taxas horárias) e dos custos indiretos de fabricação
apropriados aos produtos, bem como das margens de lucro de cada item. Engenheiros
mecânicos da montadora são os responsáveis pelas análises técnicas e econômico-financeiras
dos custos dos materiais fornecidos e de eventuais alterações nos preços.
3) Quais informações (relatórios) são disponibilizadas pela montadora aos
fornecedores?
Por uma questão estratégica, a montadora não informa quais relatórios são divulgados
aos seus fornecedores. As informações que são compartilhadas entre montadora e
fornecedores envolvem aspectos técnicos (technical review) dos projetos de novos produtos,
em que os fornecedores são chamados para a fase de sourcing (licitação). Nessa fase, os
fornecedores deverão formar seu preço nos componentes necessários, com base nas premissas
apresentadas no processo de sourcing.
Quando perguntado em relação aos estoques, os executivos da montadora, afirmam
que a montadora não disponibiliza este tipo de informação a seus fornecedores. Os executivos
da montadora apenas informaram que houve uma redução substancial do tempo decorrido
entre o pedido da montadora e a entrega dos produtos na linha de produção da mesma com o
compartilhamento da informação sobre os custos dos produtos e o processo logístico na CS.
4) Sua empresa auxilia seus fornecedores e clientes a encontrar caminhos para
alcançar objetivos de redução de custos? Se sim, de que forma? Por meio de quais controles?
Os executivos da montadora apontam que a integração e redução de custos na CS,
passam pela consolidação do número de fornecedores, qualificação e desenvolvimento destes
parceiros com o intuído de reduzir custos e gerar benefícios aos membros da CS.
A colaboração da montadora com seus fornecedores pode variar, de uma avaliação
informal de seus procedimentos e operações, até o desenvolvimento de um programa de
investimento conjunto em treinamento, melhoria de produtos e processos, entre outros para
manter um elevado nível de eficiência em todas as etapas do processo produtivo. A montadora
exige e contribui na melhoria e implementação junto a seus fornecedores de itens como:
•
Saúde financeira: transparência de custos e capacidade de investimento;
•
Certificação (ISO 9000 e QS 9000) e sistemas de auditoria da própria
montadora;
•
Integração eletrônica;
•
Desenvolvimento conjunto de novos produtos, processos e sistemas, divisão de
responsabilidades/riscos/ganhos;
•
Padrões de custo, qualidade, quantidade e preço;
•
Logística - confiabilidade e prazo de entrega;
•
Redução de desperdícios: resíduos, defeito e estoque zero.
O auxílio aos fornecedores por meio de programas e aumento de participação na
tomadas de decisões em relação ao desenvolvimento dos produtos, gera uma redução
considerável dos custos, segundo um executivo da montadora. Os fornecedores da montadora
em sua maioria, também fazem tais exigências a seus fornecedores diretos.
5) Quais as informações relativas a custos são requeridas ao fornecedor em um
projeto de um novo produto na fase de P&D?
A montadora desenvolve atividades de P&D com seus fornecedores sob contrato. A
interação entre montadora e fornecedores nos projetos de desenvolvimento de novos produtos
proporciona um aumento da necessidade de maior cooperação entre esses os membros da CS.
Este processo conduz a um melhor entendimento e, conseqüentemente, ao aumento de
chances de sucesso de novos produtos.
Para cada projeto, cujo desenvolvimento dura em torno de 6 meses, é designado um
grupo de técnicos do departamento de P&D e áreas relacionadas com o projeto da montadora
e do fornecedor. Vários projetos são desenvolvidos simultaneamente e muitos são motivados
por questões como:
a) Desenvolvimento de novas tecnologias desenvolvidas muitas vez pela parceria
montadora/fornecedor;
b) Solução inovadora de problemas trazidos por clientes internos ou externos a
montadora, e
c) Interação social: inovações tecnológicas originadas da interação entre pessoas de
outros departamentos e/ ou outras instituições.
Nesta fase de pesquisa e desenvolvimento de novos produtos, a montadora busca
otimimzar processo e reduzir custos exige e analisando informações como:
•
avaliação de alternativas de produtos ou de processos;
•
concepção, construção de protótipos e de modelos e pré-produção;
•
concepção de ferramentas, aparelhos , desenvolvimneto de nova tecnologia.
A montadora exige que seus fornecedores apliquem o sistema Target Costing, e
solicita as planilhas de previsão de preço a seus fornecedores para que em conjunto
determinem o custo máximo que o fornecedor poderá produzir sem comprometer seus
resultados.
6) Quais informações relativas a custos são requeridas ao fornecedor quando um
produto já está em linha de produção?
Nesta fase, a montadora estimula seus fornecedores implementarem o Kaizen Costing
visando a reduzir custos em todas as etapas da produção de produto. A montadora busca uma
interação com os fornecedores, no intuito de desenvolverem técnicas e novas práticas que
reduzam os custos na fase de produção.
A montadora mantém um permanente controle nos processos de gerenciamento de
materiais de seus principais fornecedores, bem como solicita inventários permanentes dos
materiais e produtos, relatórios sobre a programação e controle da produção, objetivando
auxiliarem seus fornecedores a tomarem medidas corretivas durante todo o período em que
manterá relações comerciais com o fornecedor, visando a atingir reduções de custos.
7) Há compartilhamento de empregados, P&D e investimentos entre as empresas na
rede? Como é realizado esse compartilhamento?
Com mencionado em questões anteriores a montadora e seus principais fornecedores
compartilham não apenas informações, mas também funcionários e investimentos. Montadora
e fornecedores desenvolvem pesquisas e elaboração de novos produtos, objetivando a busca
de novos conhecimentos sobre produtos e processos.
Os funcionários dos fornecedores são convocados a trabalharem no centro de
tecnologia da montadora em projetos específicos, acompanham os processos de produção dos
veículos na fábrica. Por outro lado, os funcionários das montadoras também realizam
acompanhamentos na linha de produção e centros de desenvolvimentos de seus fornecedores.
Quem exerce essa função é a área de Engenharia de Qualidade de Fornecedores da
montadora.
As pesquisas desenvolvidas em conjunto motivam os participantes a contribuírem
ainda mais, pois esta interação permite uma constante atualização sobre os processos, bem
como o desenvolvimento dos funcionários participantes dos projetos. A redução de custos,
também tem motivado a montadora e seus fornecedores à prática de estudos em conjunto.
8) A empresa desenvolve pesquisa sobre os custos dos produtos concorrentes? Se sim
por meio de que mecanismo?
Informações referentes a custos da concorrência são extremamente importantes para o
desenvolvimento dos negócios de qualquer empresa. Montadora e fornecedores desenvolvem
acompanhamentos de seus concorrentes. Isso se dá por meio de compra de produtos dos
concorrentes e abertura dos referidos produtos por parte das Engenharias para verificar a
origem e funcionalidade dos componentes utilizados, dessa maneira tentando estimar seus
custos.
9) Existe a prática da transparência das informações econômico-financeiras? Se sim,
como ocorre? Por meio de quais relatórios e instrumentos?
Nas negociações com a montadora, há uma cultura de abertura de planilhas. 90 a 95%
dos fornecedores abrem suas planilhas, sendo que os demais não abrem, principalmente por
questões tecnológicas e vantagens competitivas. Por sua vez, a montadora não abre
informações sobre seus estoques (Vendor Management Inventory – VMI).
Quando a montadora está analisando as planilhas de custos dos fornecedores, além de
aspectos técnicos e econômico-financeiros (custos de materiais, custos de mão-de-obra direta
(taxas horárias), custos indiretos de fabricação e margens de lucro), também analisa os
seguintes aspectos nos fornecedores:
a)
a equipe dos fornecedores que apura os custos e busca otimizações tem que
nível de formação e especialização;
b)
a gestão de custos do fornecedor é sustentável, ou seja, tem um bom
embasamento teórico e utiliza métodos de custeio consistentes;
c)
há remuneração (rentabilidade) e continuidade da operação;
d)
os custos são competitivos em relação ao mercado, e
e)
a empresa tem feito investimento em infra-estrutura e renovação fabril.
Para diversos tipos de análises, as planilhas possuem informações detalhadas do ano
anterior, do orçamento (budget), da revisão do orçamento (forecast) e atual.
10) A empresa utiliza Engenharia de Valor, visando ao aumento do valor (função do
produto) e diminuição do custo?
Na elaboração de um novo produto, ou mesmo quando em fabricação, é necessário
mensurar o valor e a função que este desempenhará para os consumidores.
O
desenvolvimento de um novo veículo exige a compreensão de uma série de funcionalidades
deste produto e normas para atender às demandas do mercado. A Engenharia de Valor
examina cada componente de um produto, visando a identificar suas funcionalidades e
desempenhos, bem como seus custos.
Segundo executivos da montadora, os critérios de avaliação de um projeto são muito
abrangentes. O desenvolvimento de um produto é feito considerando todas as suas
funcionalidades e a possibilidade de expandi-las, bem como a redução de custos em seu ciclo
de vida. A produção de módulos ou sistemas aumentou consideravelmente as funcionalidades
dos produtos entregue às montadoras, bem como seu o valor agregado. A montadora realiza
periodicamente reuniões com seus fornecedores para discutirem e encontrarem soluções nesta
direção.
11) A empresa estimula o desenvolvimento de novas idéias para reduzir custos? Se
sim, esta redução é repassada ao preço do produto?
A montadora, não só estimula a capacidade de criação de seus funcionários, como
também estimula esta prática em seus fornecedores, por meio de premiações e certificações.
Para estimular a criatividade de seus parceiros, realiza-se “workshop”, para geração de idéias.
Estes encontros resultam na geração de idéias para a redução permanente de custos, ações
pontuais e planejamentos para a implementação dessas idéias.
Depois de resolver uma série de problemas de redução de custos, a solução de cada um
serve para gerar novas idéias, soluções a outros problemas, bem como, em alguns momentos,
até reduzir o preço do produto final e aumentar a competitividade das empresas da CS.
12) Como são analisados os fatores críticos: Custo, Tempo, Qualidade e
Flexibilidade?
Montadora e fornecedores encontram-se em um ambiente de extrema competitividade,
a análise dos fatores críticos relacionados com o desempenho da qualidade, flexibilidade,
redução de custo e produção em tempo aceitável é fundamental.
Com custos baixos, a montadora pode ofertar seus veículos a um preço menor e
aumentar sua competitividade no mercado e promover divisas a todas as empresas da CS com
o aumento de suas vendas. A busca constante de redução de custos pode ser realizada em
todas as etapas do processo produtivo, como mencionado em questões anteriores.
O tempo para o lançamento de um novo produto e sua vida útil é muito rápido, e exige
da montadora e de seus fornecedores agilidade no desenvolvimento de novos projetos. A
entrega de produtos com certa rapidez, tornou-se um critério de decisão para conquista de
mercados. Segundo executivos da montadora, alguns clientes, muitas vezes, estão dispostos a
pagar um preço superior ao mercado quando percebem oportunidades de obter seus pedidos
com maior velocidade de entrega.
Com a concorrência acirrada, a qualidade assegurada sem aumento de custos dos
produtos garantiu a montadora manter sua fatia de mercado nos últimos anos. O controle da
qualidade inicia-se na fase de concepção do produto e prossegue durante a produção dos
mesmos. O produto final sofre controle de qualidade diretamente pelo consumidor, pois o
trabalho de pós-venda realiza pesquisa e sondagem com o intuito de realizar melhorias no
produto e garantir a satisfação do consumidor.
A flexibilidade da montadora e de seus fornecedores frente à demanda de novos
projetos, mudanças no processo produtivo, surgimento de novas tecnologias e mudanças
econômicas aparentemente esta bem estruturada. A montadora conta com alta tecnologia e
estudos de novo produtos em andamento, apresenta uma produção enxuta, o mercado está
aquecido e a situação financeira de seus fornecedores é saudável.
Como visto na teoria, a prática da GCI está condicionada a cinco fatores: produto,
componentes, níveis de relacionamento, tipo de cadeia e mecanismos. Na análise do item
produto, dois aspectos foram observados: margem de lucro e funcionalidade do produto. A
margem de lucro para fornecedores e montadora apresenta-se próxima do esperado. A
montadora concorda parâmetros por item com os fornecedores, tais como hora/MOD. É
analisada a rentabilidade dos fornecedores. A montadora aceita que o fornecedor tenha em
torno de 5% de Lucro Operacional e 10% de Retorno sobre Investimento.
Segundo executivos da montadora, a aplicação do Target Costing e Kaizen Costing é
uma prática realizada pela montadora e estimulada em seus principais fornecedores com o
intuito de gerar redução de custos e a ampliação das possibilidades de margens lucros mais
atrativas.
A funcionalidade do produto ou serviço está relacionada com as especificações do
produto. Com o processo de produção de módulos ou sistemas os produtos entregue pelos
fornecedores a montadora não só aumentaram seu valor agregado com também ampliaram
suas funcionalidade.
As peças que costumam serem entregues de forma avulsa, passam a integrar um
módulo ou sistema mais completo, e que será entregue diretamente na linha de produção.
Neste caso, evidencia-se que a GCI se faz presente, visto que montadora e fornecedores
trabalham conjuntamente para melhorar suas margens e ampliar as funcionalidades dos
produtos e serviços demandados ao longo do processo de produção.
Quanto aos componentes, a aplicação da GCI deve ser praticada apenas nos principais
componentes, considerando o nível de tecnologia e índice de valor. Tanto a montadora,
quanto seus principais fornecedores apresentam um alto nível de desenvolvimento
tecnológico, possibilitando a aplicação da GCI.
O índice de valor compreende o grau de importância do componente e seu custo, ou
seja tratasse da relação custo-benefício de um componente. A montadora adquire de seus
fornecedores módulos estruturados com diversas peças ou componentes. Por conta deste fato
esta análise ficou prejudicada dada à falta de informações sobre os custos de cada componente
e o seu grau de relevância.
O nível de relacionamento entre a montadora estudada e seus principais fornecedores
pode ser caracterizado como Principal, pois apresenta um elevado grau de estabilidade e
confiança entre os envolvidos, além de uma clara distribuição de benefícios com o
compartilhamento de informações desde o desenvolvimento dos produtos, favorecendo a
implementação da GCI.
O tipo de cadeia está baseado na quantidade de empresas que dominam a cadeia. A
cadeia estudada pode ser caracterizada como Tirana. Os fornecedores podem participam do
processo de desenvolvimento de novos produtos, são chamados para discutirem custos e
tecnologia, mas a decisão final fica sempre a cargo da montadora. Este tipo de cadeia oferece
maiores condições para a prática da GCI.
Com relação aos tipos de mecanismos estes são classificados em: Disciplinadores e
Capacitores. Este estudo identifica a existência da elaboração de orçamentos e de planilhas de
custos desenvolvidos em conjunto com a montadora e fornecedores, além de acordos de
confiabilidade de informações.
Como mencionado na seção anterior, há uma prática de abertura de planilhas entre 90
a 95% dos relacionamentos entre montadora e seus principais fornecedores. A montadora
analisa tanto os aspectos contábeis quanto aspectos qualitativos destes relacionamentos. São
exemplos de mecanismos que podem evidenciar a prática da GCI, pois não faz sentido
empresas trocarem informações tão detalhadas, se não estiverem praticando a GCI e a CLA.
10. Conclusões
Nos últimos anos, a indústria automobilística, passou por um intenso processo de
reestruturação de seu processo produtivo. As “velhas” estruturas de pequenas empresas
independentes ou grandes empresas integradas verticalmente não atendem aos novos desafios.
A indústria automobilística necessitou desenvolver novos mecanismos de gestão em
sua cadeia de suprimentos para continuar sua trajetória de crescimento. O setor passou por
uma ampliação dos relacionamentos interorganizacionais e o reforço das parcerias entre os
membros da cadeia.
Em redes interorganizacionais, a empresa deixa de ser observada individualmente, e o
foco passam a ser todas as empresas que participam da cadeia de suprimentos, de forma
interligada; podendo compartilhar recursos, pessoas, tecnologias, com uma única forma de
atuação e uma mesma estratégia ou estratégias semelhantes. Nesse contexto, passou a
implementar estratégias de gestão de custos voltadas para seus relacionamentos
interorganizacionais.
Surge, então, a Gestão de Custos Interorganizacionais (GCI) com o auxílio da
Contabilidade de Livros Abertos (CLA), focada na redução de custos na rede de negócios das
empresas e o aumento da rentabilidade, por meio da cooperação, colaboração e
compartilhamento de informações entre os membros da cadeia de suprimentos. Trata-se de
uma ferramenta avançada de otimização de custos, com ênfase na colaboração de toda a
cadeia de suprimentos.
Esse trabalho teve seu objetivo de verificar como está sendo praticada a GCI e a CLA
em uma montadora de veículos automotores na região do Grande ABC atingido; sendo
analisadas quais informações estão sendo compartilhadas entre a montadora e seus
fornecedores de primeiro nível. Além disso, pois possível constatar como a prática da GCI e
da CLA fomentam a redução de custos aos membros da referida rede de negócios.
A montadora selecionada tem uma relação de parceria muito elevada com seus
fornecedores de primeiro nível, chegando a compartilhar funcionários (de nível técnico) com
estes fornecedores para encontrarem soluções conjuntas. O departamento Engenharia de
Qualidade de Fornecedores (EQF) da montadora realiza reuniões com os fornecedores de
primeiro nível e visitas técnicas, visando a garantir que estes atendam às demandas de
funcionalidade, qualidade e custos.
Os fornecedores de primeiro nível abastecem a montadora com seus produtos
diretamente na linha de produção. Este processo dinamiza a produção, reduz custos logísticos
e potencializa o giro de estoque. O conjunto de informações que vai desde o processamento
de dados referente às matérias-primas até o faturamento para distribuidora, serve de referencia
para os fornecedores programarem novas entregas com maior precisão.
A CLA, por sua vez, no auxílio À GCI, consiste na transparência das informações de
custos entre as empresas de uma mesma cadeia produtiva, com a finalidade de se reduzir
custos e otimizar recursos. A montadora analisada nesta pesquisa tem uma política clara de
transparência em relação aos dados referentes a custos, bem como também fortalece o
relacionamento com seus fornecedores por meio dessa prática.
Os fornecedores compartilham com a montadora, não apenas informações, mas
também funcionários e investimentos. Os funcionários dos fornecedores, muitas vezes, são
convocados a trabalharem no centro de tecnologia da montadora em projetos específicos e
acompanham os processos de desenvolvimento e produção dos veículos na fábrica. Por outro
lado, os funcionários das montadoras, também realizam acompanhamentos na linha de
produção e centros de desenvolvimentos de seus fornecedores.
A participação de fornecedores no processo de desenvolvimento de novos produtos e a
sua colaboração nas discussões cobre custos e tecnologia, tendo como a decisão final sempre
a cargo da montadora, caracteriza esta cadeia como Tirana e propicia para aplicação da GCI.
A aplicação de ferramentas como Target Costing e Kaizen Costing pela montadora, também
estimula seus principais fornecedores a gerarem reduções de custos e a ampliação das
possibilidades de margens lucros mais atrativas; a produção de módulos ou sistemas eleva a
funcionalidade dos componentes entregues pelos fornecedores à montadora, bem como
aumenta seu valor agregado.
A elaboração de orçamentos e de planilhas de custos em conjunto, também é uma
evidência que comprova a prática da GCI e da CLA na relação da montadora estudada com
seus fornecedores de primeiro nível. Pode-se concluir que as relações da montadora com seus
fornecedores são bem integradas e apresentam um alto nível de estabilidade e confiança,
indicando que o relacionamento entre a montadora e fornecedores tornou-se mais estável e
duradouro, mantendo a sustentabilidade das operações da rede de negócios.
REFERÊNCIAS
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