CONTABILIDADE ANALÍTICA
CapítuloIIII––Apuramento
Apuramentodo
doCusto
Custode
deProdução
Produção
Capítulo
Contabilidade Analítica
II – Apuramento do Custo de Produção
1. COMPONENTES DO CUSTO DE PRODUÇÃO
MATÉRIAS (bens adquiridos para transformação):
Primas: aquelas que são transformados noutros produtos
Subsidiárias: aquelas que apoiam a transformação das anteriores
(consideradas como GGF)
Algumas considerações:
Planeamento dos consumos e gestão de stocks em armazém
Processo de aquisição e de recepção das matérias
Controlo do movimento físico
Sistema de Inventário: permanente ou intermitente
Contabilização => ver ponto 5.3 do POC
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Contabilidade Analítica
II – Apuramento do Custo de Produção
1. COMPONENTES DO CUSTO DE PRODUÇÃO
Mão de Obra (Directa e Indirecta):
Remunerações
Encargos legais e sociais
Algumas considerações:
Especialização do exercício
Determinação e controlo dos tempos de trabalho
GGF:
Todos os custos industriais que não são MOD e MP
Especialização do exercício
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II – Apuramento do Custo de Produção
2. IMPUTAÇÃO DOS GASTOS GERAIS DE FABRICO
A heterogeneidade dos GGF e a dificuldade de identificar uma relação clara
entre o custo e os produtos produzidos, leva a que se recorra ao uso de
Quotas de Imputação. Isto significa que os GGF vão ser imputados com base
numa chave de partição. Podem ser:
Reais ou teóricas
Base simples ou múltipla
Na escolha da Base de Imputação deve-se procurar que exista uma relação
proporcional com os GGF.
Quota Imputação real =
GGF estimados
GGF reais
Quota Imputação teórica =
Base Imputação estimados
Base Imputação real
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Contabilidade Analítica
II – Apuramento do Custo de Produção
2. IMPUTAÇÃO DOS GASTOS GERAIS DE FABRICO
Exemplo de Quotas Reais
1.º GGF reais : 9.000€
2.º Base de Imputação : 300 ton de matérias primas consumidas
9.000
3.º Quota Imputação Real =
= 30€ / ton
300
4.º Distribuição da Base de Imputação :
Produto A : 60 ton
Produto B : 240 ton
5.º Aplicar a Quota
Produto A : 60 × 30 = 1.800€
Produto B : 240 × 30 = 7.200€
30€/ton: por cada tonelada de matéria-prima consumida vou imputar a cada
produto 30€ de GGF.
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II – Apuramento do Custo de Produção
2. IMPUTAÇÃO DOS GASTOS GERAIS DE FABRICO
Exemplo de Quotas Teóricas
1.º GGF reais : 9.000€
2.º Base de Imputação estimada : 4.000 ton de matérias primas consumidas
2.º GGF estimados :150.000 €
150.000
3.º Quota Imputação Teórica =
= 37,5€ / ton
4.000
4.º Distribuição da Base de Imputação em Termos Reais :
Produto A : 60 ton
Produto B : 240 ton
5.º Aplicar a Quota
Produto A : 60 × 37,5 = 2.250€
Produto B : 240 × 37,5 = 9.000€
Objectivo:37,5€/ton: por cada tonelada de matéria-prima consumida espero gastar
37,5€ de GGF.
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II – Apuramento do Custo de Produção
2. IMPUTAÇÃO DOS GASTOS GERAIS DE FABRICO
Exemplo de Quotas Teóricas
Diferença de Imputação = GGF reais – GGF imputados:
DI > 0 => desfavorável
DI < 0 => favorável
Tratamento das diferenças de imputação:
Significativa: distribuir pelos produtos em armazém e pelo custo dos
produtos vendidos
Pouco relevante: na demonstração de resultados com sinal contrário
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II – Apuramento do Custo de Produção
3. CUSTOS NÃO INDUSTRIAIS
TIPOS
VARIABILIDADE
IMPUTAÇÃO AO PERÍODO
CONTABILIZAÇÃO (MODELO POC)
EXERCÍCIO Nº 2
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II – Apuramento do Custo de Produção
4. MÉTODOS DE APURAMENTO DOS CUSTOS DE PRODUÇÃO
OBJECTIVO:
Os diferentes métodos/sistemas de apuramento de custos têm como objectivo
reportar a maneira como os objecto de custo (produtos, serviços, etc.) utilizam os
recursos de uma organização.
4.1 Método Directo (Job-Costing System)
Os custos são imputados a uma unidade ou um lote distinto de produtos ou
serviços. Exemplos: empresas de auditoria e consultoria, indústria aeronáutica,
construção civil.
“Aplica-se nas empresas de produção diversificada, descontínua, em cujo processo de
fabrico, cada um dos produtos ou lote de produtos é perfeitamente distinguível dos
restantes, de modo que é possível imputar directamente a cada um deles os respectivos
custos” (Pires Caiado).
-9-
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II – Apuramento do Custo de Produção
4. MÉTODOS DE APURAMENTO DOS CUSTOS DE PRODUÇÃO
4.2 Método Indirecto (Process-Costing System)
9As matérias-primas e os custos com a sua transformação (GGF + MOD) são
acumulados ao longo das fases de produção dos bens ou serviços.
9O custo individual do produto é obtido através da média dos custos imputados à
produção total.
9Não é economicamente viável a individualização do custo incorrido com a
produção de 1 produto.
Exemplos: empresas de produção contínua (refinaria de petróleo, fábrica de
cimentos) ou produtos homogéneos (serviços postais, depósitos bancários)
4.3 Método Misto
Combina elementos caracterizadores do método directo e do indirecto. Exemplo:
produção em massa de chapas de mármore e depois são cortadas de acordo com as
especificações do cliente.
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II – Apuramento do Custo de Produção
4.1 METODOLOGIA DE FUNCIONAMENTO NO MÉTODO DIRECTO
FASES:
1. Identificação da unidade que representa o objecto do custo – Navio Patrulha
2. Identificação dos custos directos – aço, tinta, equipamento de navegação, etc.
3. Identificação dos custos indirectos passíveis de serem imputados ao produto.
Normalmente, estes custos são agrupados num Centro de Custos Comuns (Cost
Pool) – salário do encarregado de produção dos estaleiros, energia eléctrica,
amortizações do equipamento fabril, etc.
4. Escolha da base de imputação que será utilizada na distribuição dos custos
comuns pelos produtos
5. Cálculo da quota de imputação dos custos comuns
6. Apuramento do custo de produção: custos directos + custos indirectos
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II – Apuramento do Custo de Produção
4.1 METODOLOGIA DE FUNCIONAMENTO NO MÉTODO DIRECTO
FOLHA DE OBRA
Documento associado à produção de bens cujo processo foi desencadeado por uma
ordem de fabrico interna ou externa. Características deste processo:
1. A cada obra é atribuído um número sequencial;
2. Utiliza documentos que permite registar todos os custos incorridos com
matéria-prima e mão-de-obra directa (custo primo);
3. Os gastos gerais de fabrico são imputados com base em quotas teóricas ou
reais
4. Apenas é encerrada quando é terminada => Obra terminada
5. Uma obra pode significar a produção de várias unidades do mesmo produto,
pelo que o custo industrial unitário = custo total da obra a dividir pelo n.º de
unidades.
6. Permite o apuramento rápido do Resultado Bruto da obra.
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II – Apuramento do Custo de Produção
4.2. MÉTODO INDIRECTO - Funcionamento
MP
Fabricação A
MOD
Produto Acabado A
Resultado Analítico
Exist. Inicial PVF
CIPT
Exist. Inicial PA
CIPV
Custos do Mês
Exist. Final PVF
CIPT
Exist. Final PA
Vendas
CIPV Vendas
GGF
Dai que:
A determinação lucro: Vendas – Custo Industrial Produtos Vendidos
Existem meses em que os custos industriais incorridos são superiores às
vendas, pelo que só faz sentido deduzir aos proveitos esses custos
quando se proceder à venda.
Só os custos industriais são inventariáveis pois são imputados às
existências => a importância da rubrica de Variação de Produção
Os outros custos não industriais não são inventariáveis.
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II – Apuramento do Custo de Produção
5. PRODUÇÃO CONJUNTA
Produção Conjunta: a fabricação de um produto obriga necessariamente à
fabricação de 2 ou mais produtos. A tecnologia de desintegração caracteriza
o processo de produção conjunta:
A produção de um bem implica a produção inevitável de outros
Existe um ponto de separação tecnológica onde os bens se
individualizam
Custos
Conjuntos
Produto A
Produto B
Produto A
Custos
Conjuntos
Semi-produto
Produto B
Produção Disjunta: a fabricação de um produto é independente de qualquer
outro produto.
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II – Apuramento do Custo de Produção
5. PRODUÇÃO CONJUNTA
Num processo de Produção Conjunta podemos encontrar (ver ponto 12
POC):
Produto principal ou vários produtos principais (coprodutos)
Subprodutos
Resíduos
O que os distingue é o seu valor comercial e não as quantidades produzidas.
A proporção dos produtos conjuntos pode ser:
Fixa (exemplo: pastelaria)
Variável (exemplo: serração de rolos)
A variabilidade das quantidades produzidas faz com que o custo unitário
de produção se altere.
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II – Apuramento do Custo de Produção
5.1. REPARTIÇÃO DOS CUSTOS CONJUNTOS
CUSTO UNITÁRIO MÉDIO
Os custos são repartidos em função das quantidades produzidas.
Custos Conjuntos (MP + MOD + GGF) = 370.000€
Produção :
Produto X : 70 ton
Produto Y :150 ton
Custo Unitário Médio =
Produto Z : 50 ton
370.000
= 1.370,37€/ton
270
MÉDIA PONDERADA
Os custos conjuntos são repartidos tendo em consideração a relevância
de cada produto produzido.
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II – Apuramento do Custo de Produção
5.1. REPARTIÇÃO DOS CUSTOS CONJUNTOS
Produto X
Produto Y
Produto Z
Factor
Unidades
Custo Unit. Custo Conjunto Custo Conjunto
a Imputar
Unitário
Produção Relevância Equivalentes Equivalente
70
5
350
411,11
143.889
2.056
150
3
450
411,11
185.000
1.233
50
2
100
411,11
41.111
822
900
370.000
Custo Unitário Ponderado =
370.000
= 411,11€ / unid. equivalente
900
PREÇO DE VENDA RELATIVO NO PONTO DE SEPARAÇÃO
Valor comercial das quantidades produzidas que surgiram no ponto de
separação deduzidas de eventuais custos específicos.
Valor Venda Ponto Separação = Valor Venda – Custos Específicos
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II – Apuramento do Custo de Produção
5.1. REPARTIÇÃO DOS CUSTOS CONJUNTOS
SUBPRODUTOS
Custo Nulo: o produto principal ou os coprodutos suportam todos os
custos conjuntos. Neste caso, o subproduto apresenta um resultado
bruto positivo.
Lucro Nulo: o montante de custos conjuntos imputados ao subproduto
iguala o seu valor de venda. Deste modo, o subproduto apresenta um
resultado bruto nulo.
EXEMPLO
Produto Principal: tábuas carpintaria
Custos Conjuntos:
MP: rolos de pinho
Produto Principal: tábuas cofragem
MOD: operários da serra
Subproduto: lenha
GGF: armazenamento; empilhador;
serra; energia; água
Subproduto: serradura
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II – Apuramento do Custo de Produção
5.1. REPARTIÇÃO DOS CUSTOS CONJUNTOS
EXEMPLO (continuação)
Produto
Unidade
Tábua Carpintaria m3
Tábua Cofragem
m3
Lenha
Ton
Serradura
m3
Total
Custos Conjuntos
Preço
Custo
Quantidade Valor
Custo Nulo
Lucro Nulo
Total Unitário Total Unitário
Venda Específico Produzida Venda
250
15
3.000 705.000 458.005
153 431.669
144
150
5
10.000 1.450.000 941.995
94 887.831
89
40
1
2.000
78.000
5
500
2.500
2.235.500 1.400.000
1.319.500
Custos Conjuntos : 1.400.000€
Se adoptar o critério do Custo Nulo, então a totalidad e dos custos conjuntos reparte - se
pelos produtos principais .
Se adoptar o critério do Lucro Nulo, então o montante de custos conjuntos a repartir
pelos produtos principais é de 1.319.500€ (1.400.000 - 78.000 - 2.500)
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II – Apuramento do Custo de Produção
6. PRODUÇÃO DEFEITUOSA
Artigos que não cumprem os requisitos tecnológicos, as especificidades do
cliente ou padrões de qualidade minimamente aceitáveis.
O n.º de artigos defeituosos está dentro do intervalo aceitável pelos
responsáveis da empresa. Neste caso, o custo de produção desses bens é
suportado pelos produtos que têm qualidade.
Custo Industrial Unitário =
CIPT
N.º unidades em Boas Condições
A produção defeituosa tem característica de extraordinária, pelo que o seu
custo é considerado numa rubrica de Resultados Acidentais.
Custo Industrial Unitário =
CIPT
N.º mínimo de unidades Aceitáveis
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II – Apuramento do Custo de Produção
6. PRODUÇÃO DEFEITUOSA
Exemplo:
Não existe existências iniciais e finais de PVF
Encomenda de 600 Baterias
Quebra aceitável : 5% da encomenda => 30 baterias
CIPT : 450.000€
Produção com qualidade : 590 baterias
450.000
= 762,71€ / bateria
Custo Unitário Produção =
590
Produção com qualidade : 540 baterias
450.000
= 789,47€ / bateria
570
Custo Unitário Produção =
FABRICAÇÃO
MP
MOD
FABRICAÇÃO
MP
CIPT
CIPT
MOD
GGF
GGF
PRODUTO ACABADO
PRODUTO ACABADO
590 * 762,71€
540 * 789,47€
RESUL. ANALÍTICO
30 * 789,47€
-21-
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II – Apuramento do Custo de Produção
7. PRODUÇÃO EM CURSO DE FABRICO
Os PVF precisam de ser valorizados, isto significa que é necessário
determinar o montante de custos industriais a imputar.
Valor:
PCF i + (MP + MOD + GGF) = CIPT + PCF f
Quantidade:
PCF i + Produção efectiva = Produção terminada + PCF f
Exemplo: produção de baterias
PVF no Início do Mês
PVF no Fim do Mês
Valor Custos do
Valor
% Acab. Imputado
Mês
% Acab. Imputado
Matérias-primas
40%
8.500 150.000
60%
???
MOD
70%
23.000 220.000
80%
???
GGF
60%
12.000 189.000
75%
???
Total
43.500 559.000
-22-
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II – Apuramento do Custo de Produção
7. PRODUÇÃO EM CURSO DE FABRICO
Exemplo
Matérias-primas
MOD
GGF
Unidades
Físicas % Acab. Unid. Equiv. % Acab. Unid. Equiv. % Acab. Unid. Equiv.
Produção Terminada
500
100%
500
100%
500
100%
500
PVF Final
50
60%
30
80%
40
75%
37,5
PVF Inicial
20
40%
8
70%
14
60%
12
Produção Efectiva
522
526
525,5
FIFO: As existências finais dos PVF são valorizadas ao custo das unidades
equivalentes relativas à produção efectiva do período. O cálculo do CIPT é o
seguinte: CIPT = PVFi + Custos Mês - PFVf
Custo
Mês
Matérias-primas
MOD
GGF
Total
Unidades
Equivalentes
150.000
220.000
189.000
559.000
Custo
Unitário
522
526
525,5
Unid Equiv. Valor dos
PVFf
PVFf
287,36
418,25
359,66
30
40
37,5
8.621
16.730
13.487
38.838
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II – Apuramento do Custo de Produção
7. PRODUÇÃO EM CURSO DE FABRICO
Custo Médio: as existências finais dos PVF e a produção terminada são
valorizadas ao custo médio das unidades equivalentes.
Custos
Início
Matérias-primas
MOD
GGF
Total
8.500
23.000
12.000
43.500
PCFi +
Custos
Mês
Total
150.000
220.000
189.000
559.000
158.500
243.000
201.000
602.500
Pef ectiv a
530,00
540,00
537,50
Custo
Médio
Valor dos
PVFf
299,06
8.972
450,00
18.000
373,95
14.023
40.995
LIFO: método que não tem lógica, dado que as primeiras existências a entrar
em armazém seriam as últimas a serem produzidas.
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II – Apuramento do Custo de Produção
7. PRODUÇÃO EM CURSO DE FABRICO
Obras de carácter plurianual:
Aguardar que a obra acabe
Percentagem de acabamento da obra
Artigo 19.º do CIRC e DC n.º 3
Exemplo
Preço de venda: 1.000.000€
Ano 1
Custos incorridos: 270.000€
Custos estimados para completar a obra: 660.000€
Factura emitida: 200.000€
Ano 2
Custos incorridos: 380.000€
Custos estimados para completar a obra: 285.000€
Factura emitida: 325.000€
Ano 3
Factura emitida: 475.000€
Custos incorridos: 305.000€
-25-
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II – Apuramento do Custo de Produção
7. PRODUÇÃO EM CURSO DE FABRICO
Obras de carácter plurianual:
ANO 1
a) 21 - Clientes
a
71 - Vendas
Factura emitida ................................................... 200.000€
b) 81 - Resultados Operacionais
a
61/7 - Custos de Produção (MP + MOD + GGF)
Transferência para Resultados .............................. 270.000€
c) 271 - Acréscimo de Proveitos
a
71 - Vendas
Consideração da percentagem de acabamento ........... 90.323€
CI
270.000
× Valor Contrato - Valor Facturado =
× 1.000.000 − 200.000 = 90.323
CI + CE
270.000 + 660.000
d) 71 - Vendas
a
81 - Resultados Operacionais
Transferência para Resultados .............................. 290.323€
-26-
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II – Apuramento do Custo de Produção
7. PRODUÇÃO EM CURSO DE FABRICO
Obras de carácter plurianual:
ANO 2
a) 21 - Clientes
a
71 - Vendas
Factura emitida ................................................... 325.000€
b) 81 - Resultados Operacionais
a
61/7 - Custos de Produção (MP + MOD + GGF)
Transferência para Resultados .............................. 380.000€
c) 271 - Acréscimo de Proveitos
a
71 - Vendas
Consideração da percentagem de acabamento ........... 79.864€
CI
270.000 + 380.000
× VC − (Proveito1 + VF) =
× 1.000.000 − (290.323 + 325.000 ) = 79.864
CI + CE
270.000 + 380.000 + 285.000
d) 71 - Vendas
a
81 - Resultados Operacionais
Transferência para Resultados .............................. 404.864€
-27-
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II – Apuramento do Custo de Produção
7. PRODUÇÃO EM CURSO DE FABRICO
Obras de carácter plurianual:
ANO 3
a) 21 - Clientes
a
71 - Vendas
Factura emitida ................................................... 475.000€
b) 81 - Resultados Operacionais
a
61/7 - Custos de Produção (MP + MOD + GGF)
Transferência para Resultados .............................. 305.000€
c) 71 - Vendas
a
271 - Acréscimo de Proveitos
Anulação desta conta ............................................ 170.187€
71 - Vendas
a
81 - Resultados Operacionais
Transferência para Resultados ............................... 304.813€
-28-
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II – Apuramento do Custo de Produção
Exercício 3
Matéria Prima 1
Matéria Prima 2
Semi-produto A
Departamento 1
Departamento 2
Produto B
Produto A
Subproduto C
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II – Apuramento do Custo de Produção
CLASSE 9 – CONTABILIDADE ANALÍTICA
Sistemas Monistas
A Contabilidade Interna encontra-se integrada na Contabilidade Geral
MOD
5.000€
64 – Custos c/ pessoal
10.000€
10.000€
GGF
5.000€
-30-
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II – Apuramento do Custo de Produção
CLASSE 9 – CONTABILIDADE ANALÍTICA
Sistema Duplo
A Contabilidade Interna apura o custo de produção
A Contabilidade Geral apura o resultado do exercício (Proveitos –
Custos).
MOD
5.000€
64 – Custos c/ pessoal
10.000€
MOD Reflectida
GGF
10.000€
5.000€
A ligação entre as duas contabilidades é efectuada através das contas
reflectidas.
-31-
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