Patrimônio Público
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Este documento tem como referência informações da Lei
Federal nº. 4.320/64, da Lei de Responsabilidade Fiscal,
das Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao
Setor Público que foram editadas pelo Conselho Federal
de Contabilidade (CFC), do Manual de Contabilidade
Aplicada ao Setor Público (MCASP) e Resolução TCEES
nº. 247 de 18 de setembro de 2012.
03/01/2013
Sumário
1.0
Contextualização ......................................................................................................... 3
2.0
Da competência para organização e operação dos sistemas de controle patrimonial ... 5
3.0
Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicada ao Setor Público - Conceituação.......... 10
4.0
Depreciação, Exaustão e Amortização........................................................................ 14
5.0
Do Registro Contábil .................................................................................................. 17
6.0
Do Plano de Contas.................................................................................................... 19
7.0
Ativo Imobilizado ....................................................................................................... 20
7.1
Contas Contábeis para registros dos Bens Móveis .................................................. 21
7.2
Contas Contábeis para o registro dos Bens Imóveis ................................................ 22
7.3
– Contas Contábeis para o registro da Depreciação, Exaustão e Amortização
Acumulada ........................................................................................................................ 24
7.4
– Contas Contábeis para o registro da Redução ao Valor Recuperável de Imobilizado
29
8.0
Ativo Intangível.......................................................................................................... 30
9.0
Reavaliação ............................................................................................................... 32
10.0
Prazos de Implementação .......................................................................................... 37
11.0
Como começar .......................................................................................................... 43
12.0
Referências e Fonte de Informações .......................................................................... 47
2
1.0
Contextualização
Estamos vivendo o momento da gestão e evidenciação da realidade do patrimônio público,
entretanto a cinquentona Lei Federal nº. 4.320/64, interpretada por todos como a lei que regia a
contabilidade pública no Brasil, e que tinha como foco principal de suas orientações o orçamento
público, já se preocupava com a evidenciação real do patrimônio das entidades públicas, visto que
continha um capítulo inteiro dedicado a correta evidenciação deste patrimônio:
Art. 89. A contabilidade evidenciará os fatos ligados à administração
orçamentária, financeira,patrimonial e industrial.
CAPÍTULO III
Da Contabilidade Patrimonial e Industrial
Art. 94. Haverá registros analíticos de todos os bens de caráter
permanente, com indicação dos elementos necessários para a perfeita
caracterização de cada um deles e dos agentes responsáveis pela sua
guarda e administração.
Art. 95 A contabilidade manterá registros sintéticos dos bens
móveis e imóveis.
Art. 96. O levantamento geral dos bens móveis e imóveis terá por
base o inventário analítico de cada unidade administrativa e os elementos
da escrituração sintética na contabilidade.
...
Art. 100 As alterações da situação líquida patrimonial, que
abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como as
variações independentes dessa execução e as superveniências e
insubsistência ativas e passivas, constituirão elementos da conta
patrimonial.
Quando a Lei Federal 4.320/64 determina que todas as alterações da situação líquida
patrimonial devem ser registradas, ela quer dizer que qualquer modificação nos valores dos
ativos e dos passivos da entidade, devem ser evidenciados com o objetivo de aproximar o valor do
patrimônio líquido do mais próximo da realidade.
Por conta deste artigo da Lei Federal 4.320/64, que a dita “nova contabilidade aplicada ao setor
público” deverá registrar depreciação, amortização, exaustão, reavaliação e redução ao valor
3
recuperável, mas se formos analisar bem, desde 1964 o setor público já deveria realizar estes
registros contábeis e executar a gestão de seus bens patrimoniais de forma adequada, com vistas
a preservar estes bens e obedecer integralmente a legislação vigente em nosso país.
A Lei de Responsabilidade fiscal, editada em 2000, também exigiu uma gestão adequada do
patrimônio público, quando estabeleceu que a lei orçamentária anual somente pudesse incluir
novos projetos, depois de contemplados adequadamente os projetos em andamento e as
despesas com a preservação do patrimônio existente.
Seção II
Da Preservação do Patrimônio Público
Art. 44. É vedada a aplicação da receita de capital derivada da
alienação de bens e direitos que integram o patrimônio público para o
financiamento de despesa corrente, salvo se destinada por lei aos regimes
de previdência social, geral e próprio dos servidores públicos.
Art. 45. Observado o disposto no § 5o do art. 5o, a lei orçamentária e
as de créditos adicionais só incluirão novos projetos após
adequadamente atendidos os em andamento e contempladas as
despesas de conservação do patrimônio público, nos termos em que
dispuser a lei de diretrizes orçamentárias.
Parágrafo único. O Poder Executivo de cada ente encaminhará ao
Legislativo, até a data do envio do projeto de lei de diretrizes orçamentárias,
relatório com as informações necessárias ao cumprimento do
disposto neste artigo, ao qual será dada ampla divulgação.
Em 2008, com a edição pelo Conselho Federal de Contabilidade das Normas Brasileiras de
Contabilidade Aplicadas ao Setor Públiconovamente foi restaurado a necessidade da gestão do
patrimônio público quando a NBCT 16.1 estabeleceu queobjeto da Contabilidade Aplicada ao
Setor Público é o patrimônio público.
A Resolução CFC Nº. 1.128/08, que aprovou a NBC T 16.1 – Conceituação, Objeto e Campo de
Aplicação da Contabilidade aplicada ao Setor Público definiu o conceito de patrimônio público:
Patrimônio Público: o conjunto de direitos e bens, tangíveis ou intangíveis,
onerados ou não, adquiridos, formados, produzidos, recebidos, mantidos ou
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utilizados pelas entidades do setor público, que seja portador ou represente um
fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerente à prestação de serviços públicos
ou à exploração econômica por entidades do setor público e suas obrigações.
A Resolução CFC Nº. 1.129/08, que aprovou a NBC T 16.2 – Patrimônio e Sistemas Contábeis
classifica o patrimônio público em três grupos:
4. O patrimônio público é estruturado em três grupos:
(a) Ativos são recursos controlados pela entidade como resultado de
eventos passados e do qual se espera que resultem para a entidade
benefícios econômicos futuros ou potencial de serviços;
(b) Passivos são obrigações presentes da entidade, derivadas de eventos
passados, cujos pagamentos se esperam que resultem para a entidade
saídas de recursos capazes de gerar benefícios econômicos ou potencial
de serviços;
(c) Patrimônio Líquido é o valor residual dos ativos da entidade depois
de deduzidos todos seus passivos.
Desta forma, se faz necessário uma gestão efetiva dos bens patrimoniais dos entes públicos, para
que a contabilidade tenha informações para subsidiar seus registros contábeis.
2.0
Da competência para organização e operação dos sistemas de
controle patrimonial
De acordo com aResolução CFC nº. 560/83 doConselho Federal de Contabilidade, o patrimônio
é o objeto fundamental da Contabilidade, e esta afirmação encontra apoio generalizado entre
os autores, chegando alguns a designá-la, simplesmente, por “ciência do patrimônio”, cabendo
observar que o substantivo “patrimônio” deve ser entendido em sua acepção mais ampla que
abrange todos os aspectos quantitativos e qualitativos e suas variações, em todos os tipos
de entidades, em todos os tipos de pessoas, físicas ou jurídicas, e que, adotado tal
posicionamento, a Contabilidade apresentar-se-á, nos seus alicerces, como teoria de valor, e que
até mesmo algumas denominações que parecem estranhas para a maioria, como a contabilidade
ecológica, encontrarão guarida automática no conceito adotado.
Desta forma, a referida resolução estabelece que as atividades que tratam de alguma forma do
patrimônio das entidades é prerrogativa exclusiva de profissionais da contabilidade,
5
destancando neste contexto a organização e operação dos sistemas de controle patrimonial,
inclusive quanto à existência e localização física dos bens; a organização e operação dos
sistemas de controle de materiais, matérias-primas, mercadorias e produtos semifabricados e prontos, bem como dos serviços em andamento; a concepção dos planos de
determinação das taxas de depreciação e exaustão dos bens materiais e dos de
amortização dos valores imateriais, inclusive de valores diferidos; a implantação e
aplicação dos planos de depreciação, amortização e diferimento, bem como de correções
monetárias e reavaliações; o controle, avaliação e estudo da gestão econômica, financeira e
patrimonial das empresas e demais entidades; dentre outras conforme demonstra-se a seguir:
RESOLUÇÃO CFC Nº 560/83
Dispõe sobre as prerrogativas profissionais de que trata o artigo 25 do
Decreto-lei nº 9.295, de 27 de maio de 1946.
Art. 1º O exercício das atividades compreendidas na Contabilidade,
considerada esta na sua plena amplitude e condição de Ciência Aplicada,
constitui prerrogativa, sem exceção, dos contadores e dos técnicos em
contabilidade legalmente habilitados, ressalvadas as atribuições privativas dos
contadores.
Art. 2º O contabilista pode exercer as suas atividades na condição de
profissional liberal ou autônomo, de empregado regido pela CLT, de servidor
público, de militar, de sócio de qualquer tipo de sociedade, de diretor ou de
conselheiro de quaisquer entidades, ou, em qualquer outra situação jurídica
definida pela legislação, exercendo qualquer tipo de função.Essas funções
poderão ser as de analista, assessor, assistente, auditor, interno e externo,
conselheiro, consultor, controlador de arrecadação, controller, educador, escritor
ou articulista técnico, escriturador contábil ou fiscal, executor subordinado, fiscal
de tributos, legislador, organizador, perito, pesquisador, planejador, professor ou
conferencista, redator, revisor.
Art. 3ºSão atribuições privativas dos profissionais da contabilidade:
1)
avaliação de acervos patrimoniais e verificação de haveres e
obrigações, para quaisquer finalidades, inclusive de natureza fiscal;
2) avaliação dos fundos de comércio;
3)
apuração do valor patrimonial de participações, quotas ou ações;
4)
reavaliações e medição dos efeitos das variações do poder
aquisitivo da moeda sobre o patrimônio e o resultado periódico de
quaisquer entidades;
5)
apuraçãode haveres e avaliação de direitos e obrigações, do
acervo patrimonial de quaisquer entidades, em vista de liquidação,
fusão, cisão, expropriação no interesse público, transformação ou
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incorporação dessas entidades, bem como em razão de entrada, retirada,
exclusão ou falecimento de sócios, quotistas ou acionistas;
6)
concepção dos planos de determinação das taxas de
depreciação e exaustão dos bens materiais e dos de amortização dos
valores imateriais, inclusive de valores diferidos;
7)
implantação e aplicação dos planos de depreciação,
amortização e diferimento, bem como de correções monetárias e
reavaliações;
8)
regulações judiciais ou extrajudiciais, de avarias grossas ou
comuns;
9)
escrituração regular, oficial ou não, de todos os fatos relativos
aos patrimônios e às variações patrimoniais das entidades, por
quaisquer métodos, técnicas ou processos;
10)
classificação dos fatos para registros contábeis, por qualquer
processo, inclusive computação eletrônica, e respectiva validação dos
registros e demonstrações;
11) abertura e encerramento de escritas contábeis;
12)
execução dos serviços de escrituração em todas as modalidades
específicas, conhecidas por denominações que informam sobre o ramo de
atividade, como contabilidade bancária, contabilidade comercial,
contabilidade de condomínio, contabilidade industrial, contabilidade
imobiliária, contabilidade macroeconômica, contabilidade de seguros,
contabilidade de serviços, contabilidade pública, contabilidade hospitalar,
contabilidade agrícola, contabilidade pastoril, contabilidade das entidades
de fins ideais, contabilidade de transportes, e outras;
13)
controle de formalização, guarda, manutenção ou destruição de
livros e outros meios de registro contábil, bem como dos documentos
relativos à vida patrimonial;
14)
elaboração de balancetes e de demonstrações do movimento por
contas ou grupos de contas, de forma analítica ou sintética;
15)
levantamento de balanços de qualquer tipo ou natureza e para
quaisquer finalidades, como balanços patrimoniais, balanços de resultados,
balanços de resultados acumulados, balanços de origens e aplicações de
recursos, balanços de fundos, balanços financeiros, balanços de capitais, e
outros;
16)
tradução, em moeda nacional, das demonstrações contábeis
originalmente em moeda estrangeira e vice-versa;
17)
integração de balanços, inclusive consolidações, também de
subsidiárias do exterior;
18)
apuração, cálculo e registro de custos, em qualquer sistema ou
concepção: custeio por absorção global, total ou parcial; custeio direto,
marginal ou variável; custeio por centro de responsabilidade com valores
reais, normalizados ou padronizados, históricos ou projetados, com
7
registros em partidas dobradas ou simples, fichas, mapas, planilhas, folhas
simples ou formulários contínuos, com processamento manual, mecânico,
computadorizado ou outro qualquer, para todas as finalidades, desde a
avaliação de estoques até a tomada de decisão sobre a forma mais
econômica sobre como, onde, quando e o que produzir e vender;
19)
análise de custos e despesas, em qualquer modalidade, em
relação a quaisquer funções como a produção, administração, distribuição,
transporte, comercialização, exportação, publicidade, e outras, bem como a
análise com vistas à racionalização das operações e do uso de
equipamentos e materiais, e ainda a otimização do resultado diante do grau
de ocupação ou do volume de operações;
20)
controle, avaliação e estudo da gestão econômica, financeira e
patrimonial das empresas e demais entidades;
21)
análise de custos com vistas ao estabelecimento dos preços de
venda de mercadorias, produtos ou serviços, bem como de tarifas nos
serviços públicos, e a comprovação dos reflexos dos aumentos de custos
nos preços de venda, diante de órgãos governamentais;
22)
análise de balanços;
23)
análise do comportamento das receitas;
24)
avaliação do desempenho das entidades e exame das causas de
insolvência ou incapacidade de geração de resultado;
25)
estudo sobre a destinação do resultado e cálculo do lucro por ação
ou outra unidade de capital investido;
26)
determinação de capacidade econômico-financeira das entidades,
inclusive nos conflitos trabalhistas e de tarifa;
27)
elaboração de orçamentos de qualquer tipo, tais como econômicos,
financeiros, patrimoniais e de investimentos;
28)
programação orçamentária e financeira, e acompanhamento da
execução de orçamentos-programa, tanto na parte física quanto na
monetária;
29)
análise das variações orçamentárias;
30)
conciliações de contas;
31)
organização dos processos de prestação de contas das
entidades e órgãos da administração pública federal, estadual,
municipal, dos territórios federais e do Distrito Federal, das autarquias,
sociedades de economia mista, empresas públicas e fundações de direito
público, a serem julgadas pelos Tribunais, Conselhos de Contas ou órgãos
similares;
32)
revisões de balanços, contas ou quaisquer demonstrações ou
registros contábeis;
33)
auditoria interna e operacional;
8
34)
auditoria externa independente;
35)
perícias contábeis, judiciais e extrajudiciais;
36)
fiscalização tributária que requeira exame ou interpretação de
peças contábeis de qualquer natureza;
37)
organização dos serviços contábeis quanto à concepção,
planejamento e estrutura material, bem como o estabelecimento de
fluxogramas de processamento, cronogramas, organogramas, modelos de
formulários e similares;
38)
planificação das contas, com a descrição das suas funções e do
funcionamento dos serviços contábeis;
39)
organização e operação dos sistemas de controle interno;
40)
organização e operação dos sistemas de controle patrimonial,
inclusive quanto à existência e localização física dos bens;
41)
organização e operação dos sistemas de controle de materiais,
matérias-primas, mercadorias e produtos semifabricados e prontos,
bem como dos serviços em andamento;
42)
assistência aos conselhos fiscais das entidades, notadamente das
sociedades por ações;
43)
assistência aos comissários nas concordatas, aos síndicos nas
falências, e aos liquidantes de qualquer massa ou acervo patrimonial;
44)
magistério das disciplinas compreendidas na Contabilidade, em
qualquer nível de ensino, inclusive no de pós-graduação;
45)
participação em bancas de exame e em comissões julgadoras de
concursos, onde sejam aferidos conhecimentos relativos à Contabilidade;
46)
estabelecimento
Contabilidade;
47)
dos
princípios
e
normas
técnicas
de
declaração de Imposto de Renda, pessoa jurídica;
48)
demais atividades inerentes às Ciências Contábeis e suas
aplicações.
§ 1º São atribuições privativas dos contadores, observado o disposto no § 2º,
as enunciadas neste artigo, sob os números 1, 2, 3, 4, 5, 6, 8, 19, 20, 21, 22, 23,
24, 25, 26, 29, 30, 32, 33, 34, 35, 36, 42, 43, além dos 44 e 45, quando se
referirem a nível superior. (O item 31 foi excluído do § 1º pela Resolução CFC nº
898,de 22 de fevereiro de 2001)
§ 2º Os serviços mencionados neste artigo sob os números 5, 6, 22, 25 e 30
somente poderão ser executados pelos Técnicos em Contabilidade da qual
sejam titulares.
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Art. 4º O contabilista deverá apor sua assinatura, categoria profissional e
número de registro no CRC respectivo, em todo e qualquer trabalho
realizado.
A que se ressaltar, entretanto, que se faz necessário também respeitar o princípio da segregação
de funções, pois o contabilista responsável pela gestão do patrimônio público e do controle de
estoques, não deverá ser o mesmo daquele que é responsável pelo departamento de
contabilidade do ente.
3.0
Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicada ao Setor Público
- Conceituação
Passemos a conceituação dos elementos patrimoniais e de suas variações. Na NBCT 16.6 que
trata das Demonstrações Contábeis encontra-se a conceituação de ativo:
(a)Ativo – compreende as disponibilidades, os direitos e os bens,
tangíveis ou intangíveis adquiridos, formados, produzidos, recebidos,
mantidos ou utilizados pelo setor público, que seja portador ou
represente um fluxo de benefícios, presente ou futuro, inerentes à
prestação de serviços públicos;
Já na Resolução CFC Nº. 1.137/08 que aprova a NBC T 16.10 encontra-se as formas de
avaliação e de mensuração dos ativos e passivos das entidades do Setor Público. Nela são
apresentados os seguintes conceitos que usaremos posteriormente:
Avaliação patrimonial: a atribuição de valor monetário a itens do ativo e
do passivo decorrentes de julgamento fundamentado em consenso entre as
partes e que traduza, com razoabilidade, a evidenciação dos atos e dos
fatos administrativos.
Influência significativa: o poder de uma entidade do setor público
participar nas decisões de políticas financeiras e operacionais de outra
entidade que dela receba recursos financeiros a qualquer título ou que
represente participação acionária, desde que não signifique um controle
compartilhado sobre essas políticas.
10
Mensuração: a constatação de valor monetário para itens do ativo e do
passivo decorrente da aplicação de procedimentos técnicos suportados em
análises qualitativas e quantitativas.
Reavaliação: a adoção do valor de mercado ou de consenso entre as
partes para bens do ativo, quando esse for superior ao valor líquido
contábil.
Redução ao valor recuperável (impairment): o ajuste ao valor de
mercado ou de consenso entre as partes para bens do ativo, quando esse
for inferior ao valor líquido contábil.
Valor da reavaliação ou valor da redução do ativo a valor recuperável:
a diferença entre o valor líquido contábil do bem e o valor de mercado ou de
consenso, com base em laudo técnico.
Valor de aquisição: a soma do preço de compra de um bem com os
gastos suportados direta ou indiretamente para colocá-lo em condição de
uso.
Valor de mercado ou valor justo (fair value): o valor pelo qual um ativo
pode ser intercambiado ou um passivo pode ser liquidado entre partes
interessadas que atuam em condições independentes e isentas ou
conhecedoras do mercado.
Valor bruto contábil: o valor do bem registrado na contabilidade, em uma
determinada data, sem a dedução da correspondente depreciação,
amortização ou exaustão acumulada.
Valor líquido contábil: o valor do bem registrado na contabilidade, em
determinada data, deduzido da correspondente depreciação, amortização
ou exaustão acumulada.
Valor realizável líquido: a quantia que a entidade do setor público espera
obter com a alienação ou a utilização de itens de inventário quando
deduzidos os gastos estimados para seu acabamento, alienação ou
utilização.
Valor recuperável: o valor de mercado de um ativo menos o custo para a
sua alienação, ou o valor que a entidade do setor público espera recuperar
pelo uso futuro desse ativo nas suas operações, o que for maior.
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De acordo com esta mesma norma a avaliação e a mensuração dos elementos patrimoniais
nas entidades do setor público obedecem aos seguintes critérios:
Resolução CFC Nº. 1.137/08
Aprova a NBC T 16.10 – Avaliação e Mensuração de Ativos e Passivos
em Entidades do Setor Público
ESTOQUES
13.
Os estoques são mensurados ou avaliados com base no valor de aquisição ou no
valor de produção ou de construção.
14.
Os gastos de distribuição, de administração geral e financeiros são considerados
como despesas do período em que ocorrerem.
15.
Se o valor de aquisição, de produção ou de construção for superior ao valor de
mercado, deve ser adotado o valor de mercado.
16.
O método para mensuração e avaliação das saídas dos estoques é o custo
médio ponderado.
17.
Quando houver deterioração física parcial, obsolescência, bem como outros fatores
análogos, deve ser utilizado o valor de mercado.
18.
Os resíduos e os refugos devem ser mensurados, na falta de critério mais adequado,
pelo valor realizável líquido.
19.
Relativamente às situações previstas nos itens 13 a 18 desta Norma, as diferenças
de valor de estoques devem ser refletidas em contas de resultado.
20.
Os estoques de animais e de produtos agrícolas e extrativos são mensurados ou
avaliados pelo valor de mercado, quando atendidas as seguintes condições:
(a) que a atividade seja primária;
(b) que o custo de produção seja de difícil determinação ou que acarrete gastos
excessivos.
IMOBILIZADO
24.
O ativo imobilizado, incluindo os gastos adicionais ou complementares, é
mensurado ou avaliado com base no valor de aquisição, produção ou
construção.
12
25.
Quando os elementos do ativo imobilizado tiverem vida útil econômica limitada,
ficam sujeitos a depreciação, amortização ou exaustão sistemática durante esse
período, sem prejuízo das exceções expressamente consignadas.
26.
Quando se tratar de ativos do imobilizado obtidos a título gratuito deve ser
considerado o valor resultante da avaliação obtida com base em procedimento
técnico ou valor patrimonial definido nos termos da doação.
27.
O critério de avaliação dos ativos do imobilizado obtidos a título gratuito e a eventual
impossibilidade de sua mensuração devem ser evidenciados em notas explicativas.
28.
Os gastos posteriores à aquisição ou ao registro de elemento do ativo imobilizado
devem ser incorporados ao valor desse ativo quando houver possibilidade de
geração de benefícios econômicos futuros ou potenciais de serviços. Qualquer
outro gasto que não gere benefícios futuros deve ser reconhecido como despesa
do período em que seja incorrido.
29.
No caso de transferências de ativos, o valor a atribuir deve ser o valor contábil
líquido constante nos registros da entidade de origem. Em caso de divergência
deste critério com o fixado no instrumento de autorização da transferência, o mesmo
deve ser evidenciado em notas explicativas.
30.
Os bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos públicos, ou
aqueles eventualmente recebidos em doação, devem ser incluídos no ativo não
circulante da entidade responsável pela sua administração ou controle, estejam,
ou não, afetos a sua atividade operacional.
31.
A mensuração dos bens de uso comum será efetuada, sempre que possível, ao
valor de aquisição ou ao valor de produção e construção.
INTANGÍVEL
32.
Os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da
atividade pública ou exercidos com essa finalidade são mensurados ou avaliados
com base no valor de aquisição ou de produção.
33.
O critério de mensuração ou avaliação dos ativos intangíveis obtidos a título gratuito
e a eventual impossibilidade de sua valoração devem ser evidenciados em notas
explicativas.
34.
Os gastos posteriores à aquisição ou ao registro de elemento do ativo intangível
devem ser incorporados ao valor desse ativo quando houver possibilidade de
13
geração de benefícios econômicos futuros ou potenciais de serviços. Qualquer outro
gasto deve ser reconhecido como despesa do período em que seja incorrido.
REAVALIAÇÃO E REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL
36.
As reavaliações devem ser feitas utilizando-se o valor justo ou o valor de
mercado na data de encerramento do Balanço Patrimonial, pelo menos:
(a) anualmente, para as contas ou grupo de contas cujos valores de
mercado
variarem
significativamente
em
relação
aos
valores
anteriormente registrados;
(b) a cada quatro anos, para as demais contas ou grupos de contas.
37.
Na impossibilidade de se estabelecer o valor de mercado, o valor do ativo pode ser
definido com base em parâmetros de referência que considerem características,
circunstâncias e localizações assemelhadas.
38.
Em caso de bens imóveis específicos, o valor justo pode ser estimado utilizando-se o
valor de reposição do ativo devidamente depreciado.
39.
O valor de reposição de um ativo depreciado pode ser estabelecido por referência ao
preço de compra ou construção de um ativo semelhante com similar potencial de
serviço.
40.
Os acréscimos ou os decréscimos do valor do ativo em decorrência,
respectivamente, de reavaliação ou redução ao valor recuperável (impairment)
devem ser registrados em contas de resultado.
4.0
Depreciação, Exaustão e Amortização
O Conselho Federal de Contabilidade editou a Resolução CFC Nº. 1.136/08 que trata
exclusivamente da Depreciação, Amortização e Exaustão (NBC T 16.9). Esta resolução
estabelece critérios e procedimentos para o registro contábil da depreciação, da amortização
e da exaustão específicas para as entidades do setor público.
14
Resolução CFC Nº. 1.136/08
Aprova a NBC T 16.9 Depreciação, Amortização e Exaustão
DEFINIÇÕES
2.
Para efeito desta Norma, entende-se por:
Amortização: a redução do valor aplicado na aquisição de direitos de
propriedade e quaisquer outros, inclusive ativos intangíveis, com existência ou
exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por
prazo legal ou contratualmente limitado.
Depreciação: a redução do valor dos bens tangíveis pelo desgaste ou perda
de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência.
Exaustão: a redução do valor, decorrente da exploração, dos recursos
minerais, florestais e outros recursos naturais esgotáveis.
Valor bruto contábil:o valor do bem registrado na contabilidade, em uma
determinada data, sem a dedução da correspondente depreciação, amortização
ou exaustão acumulada.
Valor depreciável, amortizável e exaurível: o valor original de um ativo
deduzido do seu valor residual.
Valor líquido contábil: o valor do bem registrado na Contabilidade, em
determinada data, deduzido da correspondente depreciação, amortização ou
exaustão acumulada.
Valor residual: o montante líquido que a entidade espera, com razoável
segurança, obter por um ativo no fim de sua vida útil econômica, deduzidos os
gastos esperados para sua alienação.
Vida útil econômica: o período de tempo definido ou estimado tecnicamente,
durante o qual se espera obter fluxos de benefícios futuros de um ativo.
CRITÉRIOS DE MENSURAÇÃO E RECONHECIMENTO
3.
Para o registro da depreciação, amortização e exaustão devem ser
observados os seguintes aspectos:
(a) obrigatoriedade do seu reconhecimento;
15
(b) valor da parcela que deve ser reconhecida no resultado como
decréscimo patrimonial, e, no balanço patrimonial, representada
em conta redutora do respectivo ativo;
(c) circunstâncias que podem influenciar seu registro.
4.
O valor depreciado, amortizado ou exaurido, apurado mensalmente, deve ser
reconhecido nas contas de resultado do exercício.
5.
O valor residual e a vida útil econômica de um ativo devem ser revisados,
pelo menos, no final de cada exercício. Quando as expectativas diferirem
das estimativas anteriores, as alterações devem ser efetuadas.
6.
A depreciação, a amortização e a exaustão devem ser reconhecidas até que
o valor líquido contábil do ativo seja igual ao valor residual.
7.
A depreciação, a amortização ou a exaustão de um ativo começa quando o
item estiver em condições de uso.
8.
A depreciação e a amortização não cessam quando o ativo torna-se
obsoleto ou é retirado temporariamente de operação.
9.
Os seguintes fatores devem ser considerados ao se estimar a vida útil
econômica de um ativo:
(a) a capacidade de geração de benefícios futuros;
(b) o desgaste físico decorrente de fatores operacionais ou não;
(c) a obsolescência tecnológica;
(d) os limites legais ou contratuais sobre o uso ou a exploração do
ativo.
10.
A vida útil econômica deve ser definida com base em parâmetros e índices
admitidos em norma ou laudo técnico específico.
11.
Nos casos de bens reavaliados, a depreciação, a amortização ou a exaustão
devem ser calculadas e registradas sobre o novo valor, considerada a vida
útil econômica indicada em laudo técnico específico.
12.
Não estão sujeitos ao regime de depreciação:
(a) bens móveis de natureza cultural, tais como obras de artes,
antigüidades, documentos, bens com interesse histórico, bens
integrados em coleções, entre outros;
16
(b) bens de uso comum que absorveram ou absorvem recursos
públicos, considerados tecnicamente, de vida útil indeterminada;
(c) animais que se destinam à exposição e à preservação;
(d) terrenos rurais e urbanos.
MÉTODOS DE DEPRECIAÇÃO, AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
13.
Os métodos de depreciação, amortização e exaustão devem ser compatíveis
com a vida útil econômica do ativo e aplicados uniformemente.
14.
Sem prejuízo da utilização de outros métodos de cálculo dos encargos de
depreciação, podem ser adotados:
(a) o método das quotas constantes;
(b) o método das somas dos dígitos;
(c) o método das unidades produzidas.
15.
A depreciação de bens imóveis deve ser calculada com base,
exclusivamente, no custo de construção, deduzido o valor dos terrenos.
DIVULGAÇÃO DA DEPRECIAÇÃO, DA AMORTIZAÇÃO E DA EXAUSTÃO
16.
As demonstrações contábeis devem divulgar, para cada classe de
imobilizado, em nota explicativa:
(a) o método utilizado, a vida útil econômica e a taxa utilizada;
(b) o valor contábil bruto e a depreciação, a amortização e a
exaustão acumuladas no início e no fim do período;
(c) as mudanças nas estimativas em relação a valores residuais,
vida útil econômica, método e taxa utilizados.
5.0
Do Registro Contábil
A Lei Federal 4.320/64 já determina a obrigatoriedade da realização deregistros sintéticos e
analíticos de todos os bens de caráter permanentecom indicação dos elementos necessários
17
para a perfeita caracterização de cada um deles e dos agentes responsáveis pela sua guarda e
administração.
Art. 94. Haverá registros analíticos de todos os bens de caráter
permanente, com indicação dos elementos necessários para a perfeita
caracterização de cada um deles e dos agentes responsáveis pela sua
guarda e administração.
Art. 95 A contabilidade manterá registros sintéticos dos bens móveis e
imóveis. (Lei Federal nº. 4.320/64)
O Conselho Federal de Contabilidade editou uma norma brasileira de contabilidade aplicada ao
setor público, a NBCT 16.5 que trata das formalidades dos registros contábeis do setor público.
Observemos as orientações quanto esta formalização:
Resolução CFC Nº. 1.132/08 (Aprova a NBC T 16.5 – Registro Contábil)
3.
A entidade do setor público deve manter procedimentos uniformes de
registros contábeis, por meio de processo manual, mecanizado ou
eletrônico, em rigorosa ordem cronológica, como suporte às
informações.
10.
Os registros contábeis devem ser efetuados de forma analítica, refletindo
a transação constante em documento hábil, em consonância com os
Princípios Fundamentais de Contabilidade.
11.
Os registros contábeis devem ser validados por contabilistas, com
base em documentação hábil e em conformidade às normas e às
técnicas contábeis.
14.
O registro dos bens, direitos e obrigações deve possibilitar a indicação
dos elementos necessários à sua perfeita caracterização e
identificação.
18.
O patrimônio das entidades do setor público, o orçamento, a execução
orçamentária e financeira e os atos administrativos que provoquem efeitos
de caráter econômico e financeiro no patrimônio da entidade devem ser
mensurados ou avaliados monetariamente e registrados pela
contabilidade.
19.
As transações no setor público devem ser reconhecidas e registradas
integralmente no momento em que ocorrerem.
18
20.
Os registros da entidade, desde que estimáveis tecnicamente, devem ser
efetuados, mesmo na hipótese de existir razoável certeza de sua
ocorrência.
21.
Os registros contábeis devem ser realizados e os seus efeitos evidenciados
nas demonstrações contábeis do período com os quais se relacionam,
reconhecidos,
portanto,
pelos
respectivos
fatos
geradores,
independentemente do momento da execução orçamentária.
22.
Os registros contábeis das transações das entidades do setor público
devem ser efetuados, considerando as relações jurídicas, econômicas e
patrimoniais, prevalecendo nos conflitos entre elas a essência sobre a
forma.
23.
A entidade do setor público deve aplicar métodos de mensuração ou
avaliação
dos ativos e dos passivos
que possibilitem o
reconhecimento dos ganhos e das perdas patrimoniais.
24.
O reconhecimento de ajustes decorrentes de omissões e erros de
registros ocorridos em anos anteriores ou de mudanças de critérios
contábeis deve ser realizado à conta do patrimônio líquido e
evidenciado em notas explicativas.
6.0
Do Plano de Contas
O Tribunal de Contas do Estado do Espírito Santo em harmonia com o Plano de Contas da
Federação detalhou as contas de utilização obrigatória para os registros contábeis das entidades
municipais do Estado do Espírito Santo, na Resolução TCEES nº. 247 de 18 de setembro de
2012.
O Plano de Contas aplicado ao Setor Público está estruturado por níveis de desdobramento,
sendo estes classificados e codificados como segue:
X . X . X . X . X . XX . XX
Sendo:
1° Nível – Classe
19
2º Nível – Grupo
3º Nível – Subgrupo
4º Nível – Título
5º Nível – Subtítulo
6º Nível – Item
7º Nível - Subitem
7.0
Ativo Imobilizado
A Parte II de procedimentos patrimoniais do Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público
(MCASP) editado pela Secretaria do Tesouro Nacional, assim define o ativo imobilizado, os bens
móveis e imóveis:
Ativo Imobilizado é o item tangível que é mantido para o uso na produção ou fornecimento de
bens ou serviços, ou para fins administrativos, inclusive os decorrentes de operações que
transfiram para a entidade os benefícios, riscos e controle desses bens.
Bens Móveis compreende o valor da aquisição ou incorporação de bens corpóreos, que têm
existência material e que podem ser transportados por movimento próprio ou removidos por força
alheia sem alteração da substância ou da destinação econômico-social, para a produção de outros
bens ou serviços. Sãoexemplos de bens móveis as máquinas, aparelhos, equipamentos,
ferramentas, bens de informática (equipamentos de processamento de dados e de tecnologia da
informação), móveis e utensílios, materiais culturais, educacionais e de comunicação, veículos,
bens móveis em andamento, dentre outros.
Bens Imóveis compreende o valor dos bens vinculados ao terreno que não podem ser retirados
sem destruição ou dano. São exemplos deste tipo de bem os imóveis residenciais, comerciais,
edifícios, terrenos, aeroportos, pontes, viadutos, obras em andamento, hospitais, dentre outros. Os
bens imóveis classificam-se em:
a) Bens de uso especial: compreende os bens, tais como edifícios ou terrenos,
destinados a serviço ou estabelecimento da administração federal, estadual ou municipal,
inclusive os de suas autarquias e fundações públicas, como imóveis residenciais, terrenos,
glebas, aquartelamento, aeroportos, açudes, fazendas, museus, hospitais, hotéis dentre
outros.
b) Bens dominiais: compreende os bens que constituem o patrimônio das pessoas
jurídicas de direito público, como objeto de direito pessoal, ou real, de cada uma dessas
entidades. Compreende ainda, não dispondo a lei em contrário, os bens pertencentes às
pessoas jurídicas de direito público a que se tenha dado estrutura de direito privado, como
20
apartamentos, armazéns, casas, glebas, terrenos, lojas, bens destinados a reforma
agrária, bens imóveis a alienar dentre outros.
c) Bens de uso comum do povo: pode ser entendido como os de domínio público,
construídos ou não por pessoas jurídicas de direito público.
d) Bens imóveis em andamento: compreende os valores de bens imóveis em
andamento, ainda não concluídos. Exemplos: obras em andamento, estudos e projetos
(que englobem limpeza do terreno, serviços topográficos etc), benfeitoria em propriedade
de terceiros, dentre outros.
e) Demais bens imóveis: compreende os demais bens imóveis não classificados
anteriormente. Exemplo: bens imóveis locados para terceiros, imóveis em poder de
terceiros, dentre outros bens.
7.1
Contas Contábeis para registros dos Bens Móveis
No PCASP/ES, otítulo de bens móveis se divide nos seguintes subtítulos: 01 – Máquinas,
Aparelhos, Equipamentos e Ferramentas; 02 – Bens de Informática; 03- Móveis e Utensílios; 04 –
Materiais Culturais, Educacionais e de Comunicação; 05 –Veículos; 06- Peças e Conjuntos de
Reposição; 07 – Bens Móveis em andamento; 08 – Bens Móveis em almoxarifado; 10Semoventes e 99 –Demais bens móveis. Cada subtítulo possui suas subdivisões conforme segue:
CÓDIGO DO PCASP-2013
1.2.3.0.0.00.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
IMOBILIZADO
1.2.3.1.0.00.00
1.2.3.1.1.00.00
1.2.3.1.1.01.00
4
N
BENS MOVEIS
N
BENS MOVEIS-CONSOLIDAÇÃO
N
MAQUINAS, APARELHOS, EQUIPAMENTOS E FERRAMENTAS
N
1.2.3.1.1.01.01
APARELHOS DE MEDICAO E ORIENTACAO
D
S
1.2.3.1.1.01.02
APARELHOS E EQUIPAMENTOS DE COMUNICACAO
D
S
D
S
1.2.3.1.1.01.03
APARELHOS, EQUIPAMENTOS E UTENSILIOS MEDICOS, ODONTOLOGICOS,
LABORATORIAIS E HOSPITALARES
1.2.3.1.1.01.04
APARELHOS E EQUIPAMENTOS PARA ESPORTES E DIVERSOES
D
S
1.2.3.1.1.01.05
EQUIPAMENTO DE PROTECAO, SEGURANCA E SOCORRO
D
S
1.2.3.1.1.01.06
MAQUINAS E EQUIPAMENTOS INDUSTRIAIS
D
S
1.2.3.1.1.01.07
MAQUINAS E EQUIPAMENTOS ENERGETICOS
D
S
1.2.3.1.1.01.08
MAQUINAS E EQUIPAMENTOS GRAFICOS
D
S
1.2.3.1.1.01.09
MAQUINAS, FERRAMENTAS E UTENSILIOS DE OFICINA
D
S
1.2.3.1.1.01.10
EQUIPAMENTOS DE MONTARIA
D
S
1.2.3.1.1.01.12
EQUIPAMENTOS, PECAS E ACESSORIOS PARA AUTOMOVEIS
D
S
1.2.3.1.1.01.21
EQUIPAMENTOS HIDRAULICOS E ELETRICOS
D
S
1.2.3.1.1.01.22
EQUIPAMENTOS E MATERIAIS PERMANENTES VINCULADOS A CONVÊNIOS
D
S
OUTRAS MAQUINAS, APARELHOS, EQUIPAMENTOS E FERRAMENTAS
D
1.2.3.1.1.01.99
1.2.3.1.1.02.00
1.2.3.1.1.02.01
BENS DE INFORMATICA
EQUIPAMENTOS DE PROCESSAMENTO DE DADOS
21
S
N
D
S
CÓDIGO DO PCASP-2013
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
1.2.3.1.1.02.02
1.2.3.1.1.03.00
EQUIPAMENTOS DE TECNOLOGIA DA INFORMACAO
3
4
D
S
MOVEIS E UTENSILIOS
N
1.2.3.1.1.03.01
APARELHOS E UTENSILIOS DOMESTICOS
D
S
1.2.3.1.1.03.02
MAQUINAS E UTENSILIOS DE ESCRITORIO
D
S
1.2.3.1.1.03.03
MOBILIARIO EM GERAL
D
S
UTENSILIOS EM GERAL
D
1.2.3.1.1.03.04
1.2.3.1.1.04.00
MATERIAIS CULTURAIS, EDUCACIONAIS E DE COMUNICACAO
S
N
1.2.3.1.1.04.01
BANDEIRAS, FLAMULAS E INSIGNIAS
D
S
1.2.3.1.1.04.02
COLECOES E MATERIAIS BIBLIOGRAFICOS
D
S
1.2.3.1.1.04.03
DISCOTECAS E FILMOTECAS
D
S
1.2.3.1.1.04.04
INSTRUMENTOS MUSICAIS E ARTISTICOS
D
S
1.2.3.1.1.04.05
EQUIPAMENTOS PARA AUDIO, VIDEO E FOTO
D
S
1.2.3.1.1.04.06
OBRAS DE ARTE E PECAS PARA EXPOSICAO
D
S
OUTROS MATERIAIS CULTURAIS, EDUCACIONAIS E DE COMUNICACAO
D
1.2.3.1.1.04.99
1.2.3.1.1.05.00
VEICULOS
S
N
1.2.3.1.1.05.01
VEICULOS EM GERAL
D
S
1.2.3.1.1.05.02
AERONAVES
D
S
1.2.3.1.1.05.03
VEICULOS DE TRACAO MECANICA
D
S
1.2.3.1.1.05.05
EMBARCACOES
D
S
1.2.3.1.1.06.00
PECAS E CONJUNTOS DE REPOSICAO
1.2.3.1.1.07.00
BENS MOVEIS EM ANDAMENTO
D
S
N
1.2.3.1.1.07.01
BENS MOVEIS EM ELABORACAO
D
S
1.2.3.1.1.07.02
IMPORTACOES EM ANDAMENTO
D
S
1.2.3.1.1.08.00
BENS MOVEIS EM ALMOXARIFADO
N
1.2.3.1.1.08.01
ESTOQUE INTERNO
D
S
1.2.3.1.1.08.02
ESTOQUE DE DISTRIBUICAO
D
S
1.2.3.1.1.08.03
BENS MÓVEIS A REPARAR
D
S
BENS MÓVEIS EM REPARO
D
S
D
S
1.2.3.1.1.08.04
1.2.3.1.1.10.00
SEMOVENTES
1.2.3.1.1.99.00
DEMAIS BENS MOVEIS
N
1.2.3.1.1.99.08
BENS MOVEIS A CLASSIFICAR
D
S
1.2.3.1.1.99.99
OUTROS BENS MOVEIS
D S
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou não.
7.2
Contas Contábeis para o registro dos Bens Imóveis
O título de bens imóveis se divide nos seguintes subtítulos: 01- Bens de Uso Especial; 02- Bens
de Uso Especial – RPPS; 04- Bens Dominiais; 05 – Bens de Uso Comum do Povo; 06 - Bens
Imóveis em Andamento; 07 - Instalações; 08 – Benfeitorias em Propriedade de Terceiros e 99 –
Outros Bens Imóveis. Cada subtítulo possui suas subdivisões conforme segue:
CÓDIGO DO PCASP-2013
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
22
3
4
CÓDIGO DO PCASP-2013
1.2.3.2.0.00.00
1.2.3.2.1.00.00
1.2.3.2.1.01.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
BENS IMOVEIS
4
N
BENS IMOVEIS-CONSOLIDAÇÃO
N
BENS DE USO ESPECIAL
N
1.2.3.2.1.01.01
IMOVEIS RESIDENCIAIS / COMERCIAIS
D
S
1.2.3.2.1.01.02
EDIFICIOS
D
S
1.2.3.2.1.01.03
TERRENOS/GLEBAS
D
S
1.2.3.2.1.01.04
IMOVEIS DE USO EDUCACIONAL
D
S
1.2.3.2.1.01.05
REPRESAS/ACUDES
D
S
1.2.3.2.1.01.06
FAZENDAS, PARQUES E RESERVAS
D
S
1.2.3.2.1.01.07
IMOVEIS DE USO RECREATIVO
D
S
1.2.3.2.1.01.08
HOSPITAIS
D
S
1.2.3.2.1.01.09
HOTEIS
D
S
1.2.3.2.1.01.10
PORTOS/ESTALEIROS
D
S
1.2.3.2.1.01.11
COMPLEXOS/FABRICAS/USINAS
D
S
1.2.3.2.1.01.12
CEMITERIOS
D
S
1.2.3.2.1.01.13
ESTACIONAMENTOS E GARAGENS
D
S
1.2.3.2.1.01.14
LOJAS
D
S
1.2.3.2.1.01.15
SALAS
D
S
1.2.3.2.1.01.16
POSTOS DE FISCALIZACAO
D
S
OUTROS BENS IMOVEIS
D
1.2.3.2.1.01.99
1.2.3.2.1.02.00
BENS DE USO ESPECIAL - RPPS
S
N
1.2.3.2.1.02.01
IMOVEIS RESIDENCIAIS / COMERCIAIS - RPPS
D
S
1.2.3.2.1.02.02
EDIFICIOS - RPPS
D
S
1.2.3.2.1.02.03
TERRENOS/GLEBAS - RPPS
D
S
1.2.3.2.1.02.98
OUTROS BENS IMOVEIS DE USO ESPECIAL - RPPS
D
S
1.2.3.2.1.04.00
BENS DOMINIAIS
N
1.2.3.2.1.04.01
EDIFICIOS
D
S
1.2.3.2.1.04.02
APARTAMENTOS
D
S
1.2.3.2.1.04.03
ARMAZENS
D
S
1.2.3.2.1.04.04
CASAS
D
S
1.2.3.2.1.04.05
CEMITERIOS
D
S
1.2.3.2.1.04.06
GARAGENS E ESTACIONAMENTOS
D
S
1.2.3.2.1.04.07
FAZENDAS
D
S
1.2.3.2.1.04.08
GALPOES
D
S
1.2.3.2.1.04.09
GLEBAS
D
S
1.2.3.2.1.04.10
LOJAS
D
S
1.2.3.2.1.04.11
SALAS
D
S
1.2.3.2.1.04.12
TERRENOS
D
S
1.2.3.2.1.04.13
LOTES
D
S
1.2.3.2.1.04.14
GLEBAS URBANAS
D
S
1.2.3.2.1.04.15
GLEBAS RURAIS
D
S
OUTROS BENS DOMINIAIS
D
1.2.3.2.1.04.99
1.2.3.2.1.05.00
BENS DE USO COMUM DO POVO
S
N
1.2.3.2.1.05.01
RUAS
D
S
1.2.3.2.1.05.02
PRACAS
D
S
23
CÓDIGO DO PCASP-2013
3
4
1.2.3.2.1.05.03
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
ESTRADAS
D
S
1.2.3.2.1.05.04
PONTES
D
S
1.2.3.2.1.05.05
VIADUTOS
D
S
OUTROS BENS DE USO COMUM DO POVO
D
1.2.3.2.1.05.99
1.2.3.2.1.06.00
BENS IMOVEIS EM ANDAMENTO
S
N
1.2.3.2.1.06.01
OBRAS EM ANDAMENTO
D
S
1.2.3.2.1.06.02
OBRAS EM ANDAMENTO - REGIME DE EXECUCAO ESPECIAL
D
S
1.2.3.2.1.06.03
OBRAS EM ANDAMENTO - CONVENIOS
D
S
1.2.3.2.1.06.04
ADIANTAMENTOS PARA INVERSOES EM BENS IMOVEIS
D
S
1.2.3.2.1.06.05
ESTUDOS E PROJETOS
D
S
1.2.3.2.1.06.06
ALMOXARIFADO DE INVERSOES FIXAS
D
S
1.2.3.2.1.07.00
INSTALACOES
D
S
1.2.3.2.1.08.00
BENFEITORIAS EM PROPRIEDADE DE TERCEIROS
D
S
1.2.3.2.1.99.00
DEMAIS BENS IMOVEIS
N
1.2.3.2.1.99.01
BENS IMOVEIS LOCADOS PARA TERCEIROS
D
S
1.2.3.2.1.99.02
IMOVEIS EM PODER DE TERCEIROS
D
S
1.2.3.2.1.99.03
IMOVEIS - REGIME DE EXECUCAO ESPECIAL
D
S
1.2.3.2.1.99.04
BENS IMOVEIS A CLASSIFICAR
D
S
1.2.3.2.1.99.05
BENS IMOVEIS A ALIENAR
D
S
1.2.3.2.1.99.99
OUTROS BENS IMOVEIS
D
S
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou não.
7.3
Contas Contábeis para o registro da Depreciação, Exaustão e
Amortização Acumulada
De acordo com o Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público (MCASP, Parte II, fls. 94 a
105), a depreciação é o declínio do potencial de geração de serviços por ativos de longa
duração, ocasionada pelos seguintes fatores:
a) Deterioração física;
b) Desgastes com uso; e
c) Obsolescência.
Em função desses fatores, faz-se necessária a devida apropriaçãodo consumodesses ativos ao
resultado do período, através da depreciação, atendendo o princípio da competência. Assim, é
importante verificar que o reconhecimento da depreciação encontra-se vinculadoà identificação
das circunstâncias que determinem o seu registro, de forma que esse valor seja reconhecido no
resultado do ente através de uma variação patrimonial diminutiva.
Para efetuar-se a depreciação é necessário que a base monetária inicial seja confiável, ou seja, o
valor registrado deve espelhar o valor justo.
24
Os ativos imobilizados estão sujeitos à depreciação no decorrer da sua vida útil. A manutenção
adequada desses ativos não interfere na aplicação da depreciação. A apuração da depreciação
deve ser feita mensalmente, a partir do momento em que o item do ativo se tornardisponível
para uso, ou seja, quando está no local e em condição de funcionamento na forma pretendida
pela administração. Por outro lado, se o método de depreciação for ode unidades produzidas, a
variação patrimonial diminutiva de depreciação pode ser zero enquanto não houver produção. A
depreciação cessa quando o ativo é baixado. Entretanto, não cessa quando o ativo se torna
ocioso ou é retirado de uso.
A depreciação cessará quando do término do seu período de vida útil. Nesse momento, seu
valor contábil será igual ao seu valor residual, ou na falta deste, igual a zero. A partir desse
momento, o bem somente poderá ser depreciado se houver uma reavaliação, acompanhada de
uma análise técnica que defina o seu tempo de vida útil restante.
Em função de suas características, alguns itens do ativo não deverão ser depreciados. Como
exemplos de bens que não se encontram sujeitos à depreciação têm-se os terrenos e os bens de
natureza cultural.
A estimativa da vida útil econômica do item do ativo édefinida conforme alguns fatores:
a) desgaste físico, pelo uso ou não;
b) geração de benefícios futuros;
c) limites legais e contratuais sobre o uso ou a exploração do ativo; e
d) obsolescência tecnológica.
Ao realizar a estimativa do tempo de vida útil de umdeterminado ativo, deve-se verificar:
a) Otempopelo qualo ativo manterá a sua capacidade para gerar benefícios
futuros para o ente.
b) Os aspectos técnicos referentes ao desgaste físico e a obsolescência do bem.
Por exemplo, a utilização ininterrupta do bem pode abreviar a sua vida útil.
c) O tempo de vida útil de um bem que possui a sua utilização ou exploração
limitada temporalmente por lei e contrato não pode ser superior a esse prazo.
d) A política de gestão de ativos da entidade, ao considerar a alienação de ativos
após um período determinado ou após o consumo de uma proporção específica
de benefícios econômicos futuros ou potencial de serviços incorporados no ativo,
fazendo com que a vida útil de um ativo possa ser menor do que a sua vida
econômica.
A vida útil é definida em termos da utilidade esperada do ativo para a entidade. Todos os fatores
considerados para a determinação do tempo de vida útil do bem devem estar documentados,
indicando os parâmetros e índices que tenham sido utilizados, bem como as normas ou laudos
técnicos.
25
Aestimativa da vida útil do ativo deve ser feita com base na experiência da entidade com ativos
semelhantes. Assim, as tabelas de depreciação contendo o tempo de vida útil e os valores
residuais a serem aplicadas pelos entes deverão ser estabelecidas pelo próprio, de acordo com as
características particulares da utilização desses bens pelo ente. Assim, um veículo, por exemplo,
poderá serdepreciado em período menor ou maior, devido às características do uso desse bem.
Ao final do período de vida útil, o veículo ainda pode ter condições de ser utilizado, devendo ser
feita uma reavaliação do bem, caso o valor residual não reflita o valor justo, atribuindo a ele um
novo valor, baseado em dados técnicos. A partir daí, pode-se iniciar um novo período de
depreciação.
Dessa forma, a entidade deve utilizar o prazo de vida útil e as taxas anuais de depreciação
conforme as peculiaridades de sua gestão. Por exemplo, um veículo utilizado que se destina
apenas a serviços burocráticos (levar correspondências, transportar servidores para um
determinado lugar) pode não ter a mesma vida útil daquele utilizado pela ronda policial, pois a
quilometragem entre os dois veículos será muito diferente, o que ocasiona vida útil diferenciada.
Não é necessário que o ente possua uma tabela única de depreciação, sendo possível que
determinados bens sejam depreciados a taxas diferentes, em função de suas características,
devendo também essa particularidade ser evidenciada em notas explicativas.Terrenos e edifícios
são ativos separáveis e são contabilizados separadamente, mesmo quando sejam adquiridos
conjuntamente. Com algumas exceções, como as pedreiras e os locais usados como aterro, os
terrenos têm vida útil ilimitada e, portanto, não são depreciados. Os edifícios têm vida útil limitada
e por isso são ativos depreciáveis. O aumento de valor de um terreno no qual um edifício esteja
construído não afeta a determinação do montante depreciável do edifício.
Deve ser depreciado separadamente cada componente de um item do ativo imobilizado com custo
significativo em relação ao custo total do item.
A entidade aloca o valor inicialmente reconhecido de um item do ativo imobilizado aos
componentes significativos desse item e os deprecia separadamente. Por exemplo, pode ser
apropriado depreciar separadamente a estrutura de uma aeronave e os motores da aeronave,
sejam próprios ou sujeitos a um arrendamento financeiro.
Um componente significativo de um item do ativo imobilizado pode ter a vida útil e o método de
depreciação que sejam os mesmos que a vida útil e o método de depreciação de outro
componente significativo do mesmo item. Esses componentes podem ser agrupados no cálculo da
depreciação.
À medida que a entidade deprecia separadamente alguns componentes de um item do ativo
imobilizado, também deprecia separadamente o remanescente do item. Esse remanescente
consiste em componentes de um item que não sãoindividualmente significativos. Se a entidade
possui expectativas diferentes para essas partes, técnicas de aproximação podem ser necessárias
para depreciar o remanescente de forma que represente fidedignamente o padrão de consumo
e/ou a vida útil desses componentes.
26
A variação patrimonial diminutiva de depreciação de cada período deve ser reconhecida no
resultado patrimonial em contrapartida a uma conta retificadora do ativo. Entretanto, por vezes, os
benefícios econômicos futuros ou potenciais de serviços incorporados no ativo são absorvidos
para a produção de outros ativos.
Nesses casos, a depreciação faz parte do custo de outro ativo, devendo ser incluída no seu valor
contábil. Por exemplo, a depreciação de ativos imobilizados usados para atividades de
desenvolvimento pode ser incluída no custo de um ativo intangível.
02.09.03.01 VALOR DEPRECIÁVEL E PERÍODO DE DEPRECIAÇÃO
O valor depreciável de um ativo deve ser alocado de forma sistemática ao longo da sua vida útil
estimada, sendo determinado após a dedução de seu valor residual. Na prática, observa-se que
o valor residual de um ativo é usualmente insignificante e imaterial na determinação do valor
depreciável.
02.09.03.02 MÉTODOS DE DEPRECIAÇÃO
O método de depreciação deve refletir o padrão em que os benefícios econômicos futuros ou
potencial de serviços do ativo devem ser consumidos pela entidade.
Vários métodos de depreciação podem ser utilizados para alocar de forma sistemática o valor
depreciável de um ativo ao longo da sua vida útil. Não é exigido que todos os bens sejam
avaliados pelo mesmo método. Dentre os métodos, destaca-se o da linha reta (ou cotas
constantes), o da soma dos dígitos e o de unidades produzidas.
O método das cotas constantes utiliza-se de taxa de depreciação constante durante a vida útil do
ativo, caso o seu valor residual não se altere.
02.09.05 EXAUSTÃO
Determinados bens encontrados no ativo imobilizado estarão sujeitos à exaustão, ao invés da
depreciação. Tais bens são aqueles explorados através da extração ou aproveitamento mineral ou
florestal, por exemplo, uma floresta mantida com fins de comercialização de madeira. Dessa
forma, a exaustão permitirá ao ente que o custo do ativo seja distribuído durante o período de
extração/aproveitamento.
Para esse fim, é necessário que haja uma análise técnica da capacidade de
extração/aproveitamento do ativo em questão, pois a exaustão se dará proporcionalmente à
quantidade produzida pelo ativo. Por exemplo, no caso abaixo:
a) jazida com capacidade de produção de 500.000 toneladas, registrada contabilmente
pelo ente em 1.000.000,00.
27
b) extração realizada no mês de 40.000 toneladas.
O cálculo da exaustão da jazida nesse período será:
40.000 t / 500.000 t = 8%
Exaustão = 8% de 1.000.000,00 = 80.000,00
Todas as operações realizadas referentes a capacidade de extração/aproveitamento, bem como
os relativos a extração/aproveitamento realizado em cada período devem estar bem
documentadas, de forma a embasar adequadamente o registro contábil.
No Plano de Contas do TCE/ES o registro das contas redutoras de ativo relativo à depreciação, a
exaustão e amortização dos bens móveis e imóveis serão registradas nas seguintes contas
contábeis:
CÓDIGO DO PCASP-2013
1.2.3.8.0.00.00
1.2.3.8.1.00.00
1.2.3.8.1.01.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
(-) DEPRECIACAO, EXAUSTAO E AMORTIZACAO ACUMULADAS
(-) DEPRECIACAO, EXAUSTAO E AMORTIZACAO ACUMULADAS CONSOLIDAÇÃO
(-) DEPRECIACAO ACUMULADA - BENS MÓVEIS
3
4
N
N
C
S
1.2.3.8.1.02.00
(-) DEPRECIACAO ACUMULADA - BENS IMÓVEIS
C
S
1.2.3.8.1.03.00
(-) EXAUSTAO ACUMULADA - BENS MÓVEIS
C
S
1.2.3.8.1.04.00
(-) EXAUSTAO ACUMULADA - BENS IMÓVEIS
C
S
1.2.3.8.1.05.00
(-) AMORTIZAÇÃO ACUMULADA - BENS MÓVEIS
C
S
1.2.3.8.1.06.00
(-) AMORTIZAÇÃO ACUMULADA - BENS IMÓVEIS
C
S
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou não.
Já a variação patrimonial diminutiva (VPD) do patrimônio público decorrente do uso destes bens
será registrada nas seguintes contas contábeis de despesa:
CÓDIGO DO PCASP-2013
3.3.3.0.0.00.00
3.3.3.1.0.00.00
3.3.3.1.1.00.00
3.3.3.1.1.01.00
3.3.3.2.0.00.00
3.3.3.2.1.00.00
3.3.3.2.1.01.00
3.3.3.2.1.02.00
3.3.3.3.0.00.00
3.3.3.3.1.00.00
3.3.3.3.1.01.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
DEPRECIACAO, AMORTIZACAO E EXAUSTAO
DEPRECIACAO
N
DEPRECIACAO - CONSOLIDAÇÃO
DEPRECIACAO DE IMOBILIZADO
N
D
AMORTIZACAO
N
AMORTIZACAO DE IMOBILIZADO
D
AMORTIZACAO DE INTANGIVEL
D
EXAUSTAO
S
S
N
EXAUSTAO - CONSOLIDAÇÃO
N
D
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou não.
28
S
N
AMORTIZACAO - CONSOLIDAÇÃO
EXAUSTAO DE IMOBILIZADO
4
N
S
7.4
Contas Contábeis para o registro da Redução ao Valor Recuperável
de Imobilizado
De acordo com o Manual de Contabilidade aplicado ao Setor Público (MCASP, fls.85 e 86) a
entidade deve avaliar se há alguma indicação de que um ativo imobilizado ou intangível possa ter
sofrido perda por irrecuperabilidade.
Caso o valor contábil de um ativo imobilizado ou intangível apresente valor acima da quantia que
será recuperada através do uso ou da venda desse ativo, é possível afirmar que esse ativo está
em imparidade (impairment). Note que a execução de um teste de imparidade deve considerar
primeiramente a utilidade do ativo, pois a maioria dos ativos do setor público é mantida
continuamente para fornecer serviços ou bens públicos, sendo o seu valor em uso provavelmente
maior do que seu valor justo menos os custos de alienação.
A redução ao valor recuperável não deve ser confundida com a depreciação. Esta é
entendida como o declínio gradual do potencial de geração de serviços por ativos de longa
duração, ou seja, a perda do potencial de benefícios de um ativo motivada pelo desgaste, uso,
ação da natureza ou obsolescência. Já o impairmenté a desvalorização de um ativo quando
seu valor contábil excede seu valor recuperável.
Redução ao valor recuperável pode ser entendida como uma perda dos futuros benefícios
econômicos ou do potencial de serviços de um ativo, além da depreciação. Se o valor
recuperável for menor que o valor líquido contábil, este deverá ser ajustado. Destarte, a
redução ao valor recuperável é um instrumento utilizado para adequar o valor contábil dos ativos à
sua real capacidade de retorno econômico. Assim, reflete um declínio na utilidade de um ativo
para a entidade que o controla.
Quando o valor contábil for superior ao valor recuperável, ocorrerá uma perda por redução
ao valor recuperável do ativo que reflete, portanto, um declínio na utilidade de um ativo para a
entidade que o controla, conforme mencionado. Por exemplo, uma entidade pode ter uma
instalação de armazenamento para fins militares que já não é mais utilizada. Além disso, devido à
natureza especializada desta instalação e de sua localização, é improvável que possa ser
arrendada ou vendida e, portanto, a entidade é incapaz de gerar fluxos de caixa por meio de
arrendamento ou de venda do ativo. O ativo é considerado como tendo sofrido perda por
irrecuperabilidade porque não é mais capaz de prover à entidade com potencial de serviços, pois
tem pouca ou nenhuma utilidade na contribuição para que ela atinja seus objetivos.
Desta forma, os ativos devem ser evidenciados nas demonstrações contábeis de forma a refletir
os fluxos futuros que a entidade espera obter em virtude de possuir tal ativo.
No Plano de Contas do TCE/ES o registro das contas redutoras de ativo relativo à redução ao
valor recuperável dos bens móveis e imóveisserá registrado nas seguintes contas contábeis:
CÓDIGO DO PCASP-2013
1.2.3.9.0.00.00
1.2.3.9.1.00.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
(-) REDUCAO AO VALOR RECUPERAVEL DE IMOBILIZADO
(-)
REDUCAO
29
AO
VALOR
RECUPERAVEL
DE
4
N
IMOBILIZADO
-
N
CÓDIGO DO PCASP-2013
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
4
CONSOLIDAÇÃO
1.2.3.9.1.01.00
(-) REDUCAO AO VALOR RECUPERAVEL DE IMOBILIZADO - BENS MOVEIS
C
S
1.2.3.9.1.02.00
(-) REDUCAO AO VALOR RECUPERAVEL DE IMOBILIZADO - BENS IMOVEIS C
S
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou não.
Já a variação patrimonial diminutiva (VPD) do patrimônio público decorrente da redução ao valor
recuperável será registrada nas seguintes contas contábeis de despesa:
CÓDIGO DO PCASP-2013
3.6.0.0.0.00.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
DESVALORIZACAO E PERDA DE ATIVOS
3.6.1.0.0.00.00
3.6.1.2.0.00.00
3.6.1.2.1.00.00
N
REDUCAO A VALOR RECUPERAVEL E PROVISAO PARA PERDAS
N
REDUCAO A VALOR RECUPERAVEL DE IMOBILIZADO
REDUCAO A VALOR RECUPERAVEL DE IMOBILIZADO - CONSOLIDAÇÃO
N
D
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou não.
8.0
Ativo Intangível
De acordo com o MCASP (fls. 72), o ativo intangível é um ativo não monetário, sem substância
física, identificável, controlado pela entidade e gerador de benefícios econômicos futuros ou
serviços potenciais.
A entidade deve classificar a vida útil do ativo intangível em definida e indefinida.
Se a vida útil for definida, a entidade deve avaliar também a duração e o volume de produção ou
outros fatores semelhantes que formam essa vida útil. A entidade deveatribuir vida útil indefinida a
um ativo intangível quando, com base na análise de todos os fatores relevantes, não existe um
limite previsível para o período durante o qual o ativo deverá gerar fluxos de caixa líquidos
positivos, ou fornecer serviços para a entidade. O termo “indefinida” não significa “infinita”.
A amortização de ativos intangíveis com vida útil definida deve ser iniciada a partirdo momento em
que o ativo estiver disponível para uso. A amortização deve cessar na data em que o ativo é
classificado como mantido para venda, quando estiver totalmente amortizado ou na data em que
ele é baixado, o que ocorrer primeiro.A amortização para cada período deve ser reconhecida
noresultado, contra uma conta retificadora do ativo.
O período e o método de amortização de ativo intangível com vida útil definida devem ser
revisados pelo menos ao final de cada exercício. Caso a vida útil prevista do ativo seja
diferente de estimativas anteriores, o prazo de amortização deve ser devidamente alterado. Se
houver alteração no padrão de consumo previsto dos benefícios econômicos futuros ou serviços
potenciais atrelados ao ativo, o método de amortização deve ser alterado para refletir essa
mudança. Tais mudanças devem ser consideradas como mudanças nas estimativas.
30
4
S
ATIVO INTANGÍVEL COM VIDA ÚTIL INDEFINIDA
O ativo intangível com vida útil indefinidanão deve ser amortizado. A entidade deve testar a
perda de valor dos ativos intangíveis com vida útil indefinida, ou aqueles ainda não disponíveis
para o uso, comparando o valor recuperável com o seu valor contábil sempre que existam indícios
de que ativo intangível pode ter perdido valor.
REVISÃO DA VIDA ÚTIL
A vida útil de um ativo intangível que não é amortizado deve ser revisada periodicamente para
determinar se eventos e circunstâncias continuam a consubstanciar a avaliação de vida útil
indefinida. Caso contrário, a mudança na avaliação de vida útil de indefinida para definida deve ser
contabilizada como mudança de estimativa contábil.
No Plano de Contas do TCE/ES estes ativos serão registrados nas seguintes contas contábeis:
CÓDIGO DO PCASP-2013
1.2.4.0.0.00.00
1.2.4.1.0.00.00
1.2.4.1.1.00.00
1.2.4.2.0.00.00
1.2.4.2.1.00.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
INTANGIVEL
4
N
SOFTWARES
N
SOFTWARES-CONSOLIDAÇÃO
D
MARCAS, DIREITOS E PATENTES INDUSTRIAIS
S
N
MARCAS, DIREITOS E PATENTES INDUSTRIAIS-CONSOLIDAÇÃO
N
1.2.4.2.1.01.00
MARCAS E PATENTES INDUSTRIAIS
D
S
1.2.4.2.1.99.00
OUTROS DIREITOS - BENS INTANGIVEIS
D
S
1.2.4.3.0.00.00
1.2.4.3.1.00.00
1.2.4.8.0.00.00
1.2.4.8.1.00.00
DIREITO DE USO DE IMOVEIS
DIREITO DE USO DE IMOVEIS-CONSOLIDAÇÃO
N
D
(-) AMORTIZACAO ACUMULADA
S
N
(-) AMORTIZACAO ACUMULADA-CONSOLIDAÇÃO
N
1.2.4.8.1.01.00
(-) AMORTIZACAO ACUMULADA - SOFTWARES
C
S
1.2.4.8.1.02.00
(-) AMORTIZACAO ACUMULADA - MARCAS, DIREITOS E PATENTES
C
S
(-) AMORTIZACAO ACUMULADA - DIREITO DE USO DE IMOVEIS
C
1.2.4.8.1.03.00
1.2.4.9.0.00.00
1.2.4.9.1.00.00
1.2.4.9.1.01.00
(-) REDUCAO AO VALOR RECUPERAVEL DE INTANGIVEL
(-) REDUCAO AO VALOR RECUPERAVEL DE INTANGIVEL -CONSOLIDAÇÃO
(-) REDUCAO AO VALOR RECUPERAVEL DE INTANGIVEL - SOFTWARES
N
C
(-) REDUCAO AO VALOR RECUPERAVEL DE INTANGIVEL - MARCAS,
1.2.4.9.1.02.00
C
DIREITOS E PATENTES
(-) REDUCAO AO VALOR RECUPERAVEL DE INTANGIVEL -DIREITO DE
1.2.4.9.1.03.00
C
USO
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou não.
O reconhecimento da variação patrimonial diminutiva (VPD) da amortização e da redução ao valor
recuperável se dará nas seguintes contas:
31
S
N
S
S
S
CÓDIGO DO PCASP-2013
3.6.0.0.0.00.00
3.6.1.0.0.00.00
3.6.1.3.0.00.00
3.6.1.3.1.00.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
DESVALORIZACAO E PERDA DE ATIVOS
4
N
REDUCAO A VALOR RECUPERAVEL E PROVISAO PARA PERDAS
N
REDUCAO A VALOR RECUPERAVEL DE INTANGIVEIS
N
REDUCAO A VALOR RECUPERAVEL DE INTANGIVEIS - CONSOLIDAÇÃO
D
S
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou não.
CÓDIGO DO PCASP-2013
3.3.3.0.0.00.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
DEPRECIACAO, AMORTIZACAO E EXAUSTAO
3.3.3.2.0.00.00
3.3.3.2.1.00.00
3.3.3.2.1.02.00
AMORTIZACAO
N
AMORTIZACAO - CONSOLIDAÇÃO
N
AMORTIZACAO DE INTANGIVEL
D
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou não.
9.0
Reavaliação
De acordo com o Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público (MCASP, Parte II, fls. 81 a
85):
02.09.00REAVALIAÇÃO, REDUÇÃO
AMORTIZAÇÃO E EXAUSTÃO
AO
VALOR
RECUPERÁVEL,
DEPRECIAÇÃO,
Os procedimentos descritos nesse tópico só deverão ser realizadosapós ajustea valor justo no
ativo imobilizado e intangível, realizado no momento da adoção das novas normas contábeis,
com base em um cronograma estabelecido pelo ente.
Esse primeiro ajuste a valor justo não se trata de reavaliação nem redução a valor recuperável, e
não deve ser registrado como tal. Consistem em ajuste de exercícios anteriores, já que até a
presente data não era realizada a devida depreciação, nem ajustadas as valorizações e
desvalorizações ocorridas no valor dos bens. O registro contábil e as notas explicativas referentes
a esse procedimento encontram-se no item 02.09.06.
Deve-se ressaltar a importância da definição de uma data de corte, que visa separaros bens que
serão objetos de ajuste em seu valor contábil e os bens que poderão serdepreciados diretamente,
sem passar por um ajuste. Adefinição da data de corte, bem como a composição da comissão
de servidores responsável pela realização dostrabalhos junto ao setor de patrimônio, é um ato
discricionário de cada ente, devendo o gestor responsável efetivá-las de acordo com sua
realidade.
32
4
N
S
Após o reconhecimento inicial do ativo imobilizado e intangível com base neste Manual, a entidade
devemensurar as classes que o compõem escolhendo ou o modelo de custo menos a depreciação
e redução ao valor recuperável acumuladas ouo modelo de reavaliação menos a depreciação e
redução ao valor recuperável acumuladas subsequentes, devendo aplicar a política adotada para
toda uma classede ativos imobilizados ou intangíveis.
02.09.01 REAVALIAÇÃO
Diversos fatores podem fazer com que o valor contábil de um ativo não corresponda ao seu valor
justo. Assim, caso a entidade adote esse método de mensuração após o reconhecimento inicial de
uma classe de ativo imobilizado ou intangível, é necessário que de tempos em tempos esses bens
passem por um processo visando adequar o seu valor contábil.
A frequência com que as reavaliações são realizadas depende das mudanças dos valores
justos dos itens do ativo que serão reavaliados. Quando o valor justo de um ativo difere
materialmente do seu valor contábil registrado, exige-se nova reavaliação. Os itens do ativo que
sofrerem mudanças significativas no valor justonecessitam de reavaliação anual. Tais
reavaliações frequentes são desnecessárias para itens do ativo que não sofrem mudanças
significativas no valor justo. Em vez disso, pode ser necessário reavaliar o item apenas a cada
quatro anos.
As empresas estatais dependentes seguem normas específicas quanto à reavaliação.
02.09.01.01 REAVALIAÇÃO DO ATIVO IMOBILIZADO
A entidade deve observar que, quando um item do ativo imobilizado é reavaliado, a depreciação
acumulada na data da reavaliação deve ser eliminada contra o valor contábil bruto do ativo,
atualizando-se o seu valor líquido pelo valor reavaliado.
O valor do ajuste decorrente da atualização ou da eliminação da depreciação acumulada faz parte
do aumento ou da diminuição no valor contábil registrado.
É importante salientar que se um item do ativo imobilizado for reavaliado, é necessário que todo o
classe/grupo de contas do ativo imobilizado à qual pertence esse ativo seja reavaliado.
Classe de contas do ativo imobilizado é um agrupamento de ativos de natureza e uso semelhantes
nas operações da entidade. São exemplos de classe de contas individuais:
a) terrenos;
b) edifícios operacionais;
c) estradas;
d) maquinário;
33
e) redes de transmissão de energia elétrica;
f) navios;
g) aeronaves;
h) equipamentos militares especiais;
i) veículos a motor;
j) móveis e utensílios;
k) equipamentos de escritório;
l) plataformas de petróleo.
Os itens da classe de contas do ativo imobilizado são reavaliados simultaneamentepara que seja
evitada a reavaliação seletiva de ativos e a divulgação de montantes nas demonstrações
contábeis que sejam uma combinação de valores em datas diferentes.
Na reavaliação de bens imóveis específicos, a estimativa do valor justo pode ser realizada
utilizando-se o valor de reposição do bem devidamente depreciado. Caso o valor de reposição
tenha como referência a compra de um bem, esse bem deverá ter as mesmas características e o
mesmo estado físico do bem objeto da reavaliação.
Outra possibilidade é considerar como valor de reposição o custo de construção de um ativo
semelhante com similar potencial de serviço.
A reavaliação pode ser realizada através da elaboração de um laudo técnico por perito ou
entidade especializada, ou ainda através de relatório de avaliação realizado por uma comissão de
servidores. O laudo técnico ou relatório de avaliação conteráao menos, as seguintes informações:
a) documentação com a descrição detalhada referente a cada bem que esteja sendo
avaliado;
b) a identificação contábil do bem;
c) quais foram os critérios utilizados para avaliação do bem e sua respectiva
fundamentação;
d) vida útil remanescente do bem, para que sejam estabelecidos os critérios de
depreciação, a amortização ou a exaustão;
e) data de avaliação; e
f) a identificação do responsável pela reavaliação.
Exemplos de fontes de informações para a avaliação do valor de um bem podem ser o valor do
metro quadrado do imóvel em determinada região, ou a tabela FIPE no caso dos veículos.
34
Caso seja impossível estabelecer o valor de mercado doativo, pode-se defini-locom base em
parâmetros de referência que considerem bens com características, circunstâncias e localizações
assemelhadas.
02.09.01.02 REAVALIAÇÃO DO ATIVO INTANGÍVEL
Após o seu reconhecimento inicial, um ativo intangível pode ser apresentado pelo seu valor
reavaliado, correspondente ao seu valor justo à data da reavaliação menosqualquer amortização
acumulada. O valor justo deve ser apurado em relação a um mercado ativo.
O método de reavaliação não permite:
a) a reavaliação de ativos intangíveis que não tenham sido previamente reconhecidos
como ativos;
b) o reconhecimento inicial de ativos intangíveis a valores diferentes do custo.
Se um ativo intangível for reavaliado, a amortização acumulada na data da reavaliação deve ser
eliminada contra o valor contábil bruto do ativo, atualizando-se o valor líquido pelo seu valor
reavaliado.
Caso um ativo intangível em uma classe de ativos intangíveis não possa ser reavaliado porque
não existe mercado ativo para ele, este somente pode ser mensurado pelo custo menos a
amortização acumulada e a perda por irrecuperabilidade.
02.09.01.03 REGISTRO CONTÁBIL DA REAVALIAÇÃO DE ATIVOS
Inicialmente, cabe ressaltar que, uma vez adotado o método da reavaliação, a mesma não pode
ser realizada de forma seletiva. Ou seja, deve-se avaliar, na data das demonstrações contábeis,
se há necessidade de se proceder à reavaliação de todos os itens da mesma classe. Isso
pode ensejar aumentos ou diminuições de valores contábeis de ativos, já que o método tem por
principal referência o valor de mercado.
A contabilização dos aumentos referentes à reavaliação de ativos vai depender do nível de
controle que cada ente possui sobre seu patrimônio. Em alguns casos, em que há um controle
patrimonial avançado, é possível a criação de uma reserva de reavaliação no patrimônio
líquido, prevista nas normas internacionais de contabilidade do setor público. Porém, em outros
casos, em que os entes não possuam um sistema de controle patrimonial adaptado para o
registro da reserva de reavaliação, poderão, facultativamente, reconhecer os aumentos ou
diminuições relativos à reavaliação de seus ativos no resultado patrimonial do período.
Assim, se o valor contábil de uma classe do ativo aumentar em virtude de reavaliação, esse
aumento deve:
35
(a) ser creditado diretamente à conta de reserva de reavaliação. No entanto, o
aumento deve ser reconhecido no resultado do período quando se tratar da reversão de
decréscimo por reavaliação do mesmo ativo anteriormente reconhecido no resultado, ou
(b) ser creditado diretamente à conta de resultado do período.
Se, por outro lado, o valor contábil de uma classe do ativo diminuir em virtude de
reavaliação, essa diminuição deve ser reconhecida no resultado do período. Porém, se houver
saldo de reserva de reavaliação, a diminuição do ativo deve ser debitada diretamente à
reserva de reavaliação até o limite de qualquer saldo existente na reserva de reavaliação
referente àquela classe de ativo.
Os aumentos ou diminuições relativos à reavaliação de ativos individuais dentro de uma classe do
ativo imobilizado devem ser contrapostas umas com as outras, dentro da classe, porém não
devem ser contrapostas com ativos de classes diferentes.
Os entes que reconhecerem a reavaliação de seus ativos em conta de reserva no patrimônio
líquido deverão baixar a reserva de reavaliação:
(a) Pela baixa ou alienação do ativo.
(b) Pelo uso. Nesse caso, parte da reserva é transferida enquanto o ativo é usado pela
entidade. O valor da reserva de reavaliação a ser baixado é a diferença entre a
depreciação baseada no valor contábil reavaliado do ativo e a depreciação que teria sido
reconhecida com base no custo histórico original do ativo.
Nos casos em que o ente reconheceu o aumento relativo à reavaliação dos seus ativos
diretamente em conta de resultado, não haverá registros posteriores.
O aumento do valor contábil de uma classe do ativo em virtude de reavaliação, deve ser
registrado, no PCASP-TCEES:
a) Reserva de Reavaliação
CÓDIGO DO PCASP-2013
2.3.6.0.0.00.00
2.3.6.1.0.00.00
2.3.6.1.1.00.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
DEMAIS RESERVAS
4
N
RESERVA DE REAVALIACAO
N
RESERVA DE REAVALIACAO - CONSOLIDAÇÃO
N
2.3.6.1.1.01.00
REAVALIACAO DE BENS IMOVEIS
C
S
2.3.6.1.1.03.00
REAVALIACAO DE BENS MOVEIS
C
S
2.3.6.1.1.04.00
REAVALIACAO DE BENS INTANGIVEIS
C
S
2.3.6.1.1.05.00
REAVALIACAO DE ATIVOS DE COLIGADAS E CONTROLADAS
C
S
2.3.6.1.1.98.00
OUTRAS RESERVAS DE REAVALIACAO
C
S
2.3.6.1.1.99.00
(-) TRIBUTOS SOBRE A RESERVA DE REAVALIACAO
D S
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável, ou
não.
36
b) Diretamente no Resultado do Exercício, em contas de Variação Patrimonial Aumentativa:
CÓDIGO DO PCASP-2013
4.6.0.0.0.00.00
4.6.1.0.0.00.00
4.6.1.1.0.00.00
4.6.1.1.1.00.00
4.6.1.2.0.00.00
4.6.1.2.1.00.00
4.6.1.9.0.00.00
DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL
3
VALORIZAÇÃO E GANHOS COM ATIVOS
REAVALIAÇÃO DE ATIVOS
N
REAVALIAÇÃO DE IMOBILIZADO
N
REAVALIAÇÃO DE IMOBILIZADO - CONSOLIDAÇÃO
C
REAVALIAÇÃO DE INTANGÍVEIS
REAVALIAÇÃO DE INTANGIVEIS -CONSOLIDAÇÃO
4
N
S
N
C
REAVALIAÇÃO DE OUTROS ATIVOS
S
N
4.6.1.9.1.00.00
REAVALIACAO DE OUTROS ATIVOS - CONSOLIDAÇÃO
C
S
Nota: A coluna 3 indica a natureza da conta contábil se D – Devedora e C – Credora. A coluna 4 indica se a conta é escriturável,
ou não.
c) Não foi identificada conta contábil específica no PCASP/ES para reconhecimento de uma
variação patrimonial diminutiva (VPD), para registro de contrapartida de uma reavaliação
negativa.
10.0 Prazos de Implementação
A Secretaria do Tesouro Nacional (STN) através da Portaria nº. 828 de 14 de dezembro de 2011,
determinou que cada ente da Federação divulgasse até o dia 30 de março de 2012, Cronograma
de Ações, em que cada ente federado se comprometesse a implementar gradualmente, até o
encerramento do exercício de 2014, todos os Procedimentos Contábeis Patrimoniais e os
Procedimentos Específicos, descritos no Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público
(MCASP), manual este aprovado pela Portaria STN nº. 406, de 20 de junho de 2011.
Em 29 de março de 2012, através da Portaria Nº. 231/2012 a Secretaria do Tesouro Nacional
(STN) prorrogou o prazo para elaboração e publicação do Cronograma de Ações para 30 de junho
de 2012. Desta forma, a partir desta data, cada ente federado estabeleceu os seus próprios
prazos para implantação de todos os procedimentos necessários para dar pleno cumprimento as
novos padrões da gestão patrimonial.
Em 13 de junho de 2012, o Tribunal de Contas do Estado do Espírito Santo, através da Resolução
TCE/ES nº 242, fixou modelo para elaboração do Cronograma de Açãoe prazos máximos
para Implementação das novas normas:
Cronograma de implementação das novas regras aplicadas à contabilidade pública em
atendimento às Portarias STN Nº. 406/2011, 828/2011 e 231/2012
ITEM
PRODUTO
37
PRAZO MÁXIMO
ITEM
PRODUTO
1. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos créditos, tributários
ou não, por competência, e a dívida ativa, incluindo os respectivos ajustes
para perdas, com exceção do ISS:
PRAZO MÁXIMO
31/12/2013
1.1
Elaboração de procedimentos
para
reconhecimento,
mensuração e evidenciação dos
créditos, tributários ou não, por
competência, e a dívida ativa,
incluindo os respectivos ajustes
para perdas, com exceção do
ISS.
Metodologia de reconhecimento dos
(prazo a
créditos e dívida ativa e sistematização ser definido pelo
de ajustes para perdas, com exceção gestor)
do ISS.
1.2
Adequação\Desenvolvimento de
sistema para registro dos
créditos, tributários ou não, por
competência, e a dívida ativa,
incluindo os respectivos ajustes
para perdas, com exceção do
ISS.
Sistema informatizado adequado à
(prazo a
metodologia de registro dos créditos ser definido pelo
tributários ou não por competência e a gestor)
dívida ativa, incluindo os respectivos
ajustes para perdas, com exceção do
ISS.
1.3
Evidenciação dos créditos,
tributários
ou
não,
por
competência, e a dívida ativa,
incluindo os respectivos ajustes
para perdas, com exceção do
ISS.
Créditos e dívida ativa, com seus
(prazo a
ajustes para perdas, devidamente ser definido pelo
evidenciados na contabilidade, com gestor)
exceção do ISS.
2. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos créditos, tributários
relativos ao ISS, por competência, incluindo os respectivos ajustes para
perdas:
31/12/2014
2.1
Elaboração de procedimentos
para
reconhecimento,
mensuração e evidenciação dos
créditos, tributários relativos ao
ISS, por competência, incluindo
os respectivos ajustes para
perdas.
Metodologia de reconhecimento dos
(prazo a
créditos, tributários relativos ao ISS, por ser definido pelo
competência, incluindo os respectivos gestor)
ajustes para perdas.
2.2
Adequação\Desenvolvimento de
sistema para registro dos
créditos, tributários relativos ao
ISS, por competência, incluindo
os respectivos ajustes para
perdas.
Sistema informatizado adequado à
(prazo a
metodologia de registro dos créditos ser definido pelo
tributários relativos ao ISS, por gestor)
competência, incluindo os respectivos
ajustes para perdas.
38
ITEM
2.3
PRODUTO
PRAZO MÁXIMO
Evidenciação dos créditos, ISS evidenciados contabilmente, por
(prazo a
tributários relativos ao ISS, por competência, incluindo os respectivos ser definido pelo
competência,
incluindo
os ajustes para perdas.
gestor)
respectivos ajustes para perdas.
3. Reconhecimento, mensuração e evidenciação das obrigações e
provisões por competência:
31/12/2014
3.1
Elaboração de procedimentos Metodologia de reconhecimento das
(prazo a
para
reconhecimento
e obrigações
e
provisões
por ser definido pelo
mensuração das obrigações e competência.
gestor)
provisões por competência.
3.2
Adequação\Desenvolvimento de Sistema informatizado adequado à
(prazo a
sistema para registro das metodologia de registro das obrigações ser definido pelo
obrigação e provisões por e provisões por competência.
gestor)
competência.
3.3
Evidenciação contábil de todas Obrigações e provisões evidenciados
(prazo a
as obrigações e provisões por contabilmente.
ser definido pelo
competência.
gestor)
4. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos bens móveis, imóveis
e intangíveis:
31/12/2014
4.1
Elaboração de procedimentos
para
reconhecimento
e
mensuração do ativo imobilizado
e do ativo intangível, além de
rotinas para a depreciação,
amortização
e
exaustão
sistematizadas dos mesmos.
Metodologia de reconhecimento e
(prazo a
mensuração de ativos imobilizados e ser definido pelo
intangíveis e de sistematização da gestor)
depreciação, amortização e exaustão.
4.2
Elaboração de procedimentos Metodologia
de reavaliação
para
sistematização
da impairment periódicos dos ativos.
reavaliação e do ajuste ao valor
recuperável dos ativos.
4.3
Levantamento dos bens móveis, Relatório de Comissão designada para
(prazo a
imóveis e intangíveis da este fim, com o detalhamento do ser definido pelo
entidade.
patrimônio com base em perícia ou gestor)
referência de mercado.
4.4
Adequação\Aquisição\Desenvolv
imento de sistema para registro
do imobilizado (móveis e
imóveis) e intangível.
e
(prazo a
ser definido pelo
gestor)
Sistema informatizado, adequado à
(prazo a
metodologia de registro de imobilizado ser definido pelo
e intangível, bem como à depreciação, gestor)
amortização e exaustão dos mesmos.
39
ITEM
PRODUTO
PRAZO MÁXIMO
4.5
Registro em sistema de todos os
(prazo a
bens móveis, imóveis e Bens móveis, imóveis e intangíveis ser definido pelo
intangíveis.
devidamente registrados no sistema.
gestor)
4.6
Evidenciação contábil dos bens Bens móveis, imóveis e intangíveis
(prazo a
do imobilizado e intangível.
devidamente
evidenciados
na ser definido pelo
contabilidade.
gestor)
5. Registro de fenômenos econômicos, resultantes ou independentes da
execução orçamentária, tais como depreciação, amortização, exaustão:
31/12/2014
5.1
Execução de rotinas de Operacionalização da depreciação,
(prazo a
depreciação, amortização e amortização e exaustão.
ser definido pelo
exaustão do imobilizado.
gestor)
5.2
Execução de rotinas de Operacionalização da reavaliação e do
(prazo a
reavaliação e redução ao valor “impairment”.
ser definido pelo
recuperável para os ativos.
gestor)
5.3
Adequação/desenvolvimento de
sistema informatizado aos
procedimentos
de
ajustes
patrimoniais
acima
apresentados.
6. Reconhecimento,
Infraestrutura:
mensuração
Sistema informatizado adequado à
(prazo a
metodologia
de
depreciação, ser definido pelo
reavaliação,”impairment”, etc. dos gestor)
elementos patrimoniais.
e evidenciação dos
ativos de
31/12/2014
6.1
Aquisição\Desenvolvimento de Sistema informatizado adequado aos
(prazo a
sistema de controle dos ativos ativos de infraestrutura.
ser definido pelo
de infraestrutura.
gestor)
6.2
Levantamento em nível local do Relatório com detalhamento do
(prazo a
patrimônio de infraestrutura.
patrimônio de infraestrutura do ente, ser definido pelo
com base em perícia ou “benchmark”.
gestor)
6.3
Desenvolvimento
e Metodologia de depreciação do
(prazo a
operacionalização de rotina de patrimônio de infraestrutura à realidade. ser definido pelo
depreciação dos ativos de
gestor)
infraestrutura.
6.4
Desenvolvimento de rotinas de Metodologia
de
reavaliação e redução ao valor “impairment” para
recuperável para os ativos de infraestrutura.
infraestrutura.
6.5
Adequação
do
sistema Sistema informatizado adequado ao
(prazo a
informatizado
aos controle do patrimônio de infraestrutura. ser definido pelo
procedimentos
anteriormente
40
reavaliação
os ativos
e
(prazo a
de ser definido pelo
gestor)
ITEM
PRODUTO
definidos para ajustes no
patrimônio de infraestrutura.
PRAZO MÁXIMO
gestor)
7. Implementação do sistema de custos:
31/12/2014
7.1
Registro de fenômenos por Relatório evidenciando que fenômenos
(prazo a
competência.
por
competência
têm
sido ser definido pelo
periodicamente registrados.
gestor)
7.2
Registro
de
fenômenos Relatório evidenciado que fenômenos
(prazo a
econômicos,
sem relação com orçamento tem sido ser definido pelo
independentemente de questões periodicamente registrados.
gestor)
orçamentárias.
7.3
Identificação de programas, Relatório com objetos de custo.
serviços, etc., que terão os
custos levantados.
7.4
Levantamento de variáveis Relatório com variáveis físicas para
(prazo a
físicas para estabelecimento de levantamento de custos.
ser definido pelo
custos.
gestor)
7.5
Levantamento de variáveis Relatórios com variáveis financeiras
(prazo a
financeiras e econômicas para para levantamento de custos.
ser definido pelo
estabelecimento de custos.
gestor)
7.6
Ajuste\Aquisição de sistema Sistema
informatizado
(prazo a
informatizado para levantamento ajustado/adquirido para levantamento ser definido pelo
de custos.
de custos.
gestor)
8. Aplicação do Plano de Contas aplicado ao Setor Público, detalhado no
nível exigido para a consolidação das contas nacionais:
(prazo a
ser definido pelo
gestor)
31/12/2013
8.1
Extensão do PCASP para nível PCASP estendido até o nível
(prazo a
detalhado necessário ao ente.
necessário para registro contábil dos ser definido pelo
fenômenos.
gestor)
8.2
Levantamento de todos
fenômenos relacionados
gestão contábil local.
8.3
Elaboração de eventos para Relatório com eventos que registram os
(prazo a
registro contábil dos fenômenos fenômenos anteriores com base no ser definido pelo
levantados anteriormente.
PCASP estendido.
gestor)
8.4
Aquisição\Desenvolvimento de Sistema informatizado adequado ao
(prazo a
sistema para que o PCASP PCASP estendido e aos eventos.
ser definido pelo
estendido e os eventos sejam
gestor)
arregados.
os Relatório de fenômenos que devem ser
(prazo a
à registrados na contabilidade.
ser definido pelo
gestor)
41
ITEM
PRODUTO
PRAZO MÁXIMO
8.5
Criar rotinas de integridade e de Metodologia de registro da abertura e
(prazo a
abertura e encerramento de encerramento do exercício, além de ser definido pelo
exercício.
verificação de integridade dos dados.
gestor)
8.6
Adequação
do
sistema Sistema informatizado adequado às
(prazo a
informatizado às rotinas de rotinas de integridade, abertura e ser definido pelo
integridade,
abertura
e encerramento do exercício.
gestor)
encerramento do exercício.
9. Novos padrões de Demonstrativos Contábeis Aplicados ao Setor
Público:
31/12/2013
9.1
Elaboração de regra\fórmulas Metodologia de levantamento das
(prazo a
para levantamento das DCASP DCASP por meio do PCASP estendido ser definido pelo
a partir da contabilidade.
e das demais informações contábeis.
gestor)
9.2
Ajustes das demonstrações Template de DCASP adequada à nova
(prazo a
contábeis para o novo padrão, metodologia.
ser definido pelo
com a inclusão das fórmulas.
gestor)
9.3
Ajuste em sistemas para Sistema informatizado adequado à
(prazo a
inclusão do novo modelo de metodologia de levantamento das ser definido pelo
DCASP.
DCASP a partir do PCASP estendido e gestor)
das demais informações contábeis.
10. Demais aspectos patrimoniais previstos no Manual de Contabilidade
Aplicada ao Setor Público:
31/12/2014
10.1 Registros de participações em Template de ajustes de participações.
outras entidades por meio de
custo
ou
equivalência
patrimonial.
(prazo a
ser definido pelo
gestor)
10.2 Controle
de Metodologia
de
controle
estoque\almoxarifado
estoques\almoxarifado.
independente de execução e
com entrada por recebimento e
baixa por consumo.
(prazo a
ser definido pelo
gestor)
de
10.3 Ajuste do sistema informatizado Sistema informatizado ajustado ao
(prazo a
para as metodologias anteriores. controle de estoques\almoxarifado além ser definido pelo
de participações em outras entidades.
gestor)
10.4 Outros aspectos patrimoniais
previstos no MCASP.
(prazo a
ser definido pelo
gestor)
42
Desta forma para saber quais são os prazos do seu município consulte a home page do seu ente
e verifique no Cronograma de Ações que encontra-se lá publicado.
11.0 Como começar
O cronograma de ações já estabelece prazos máximos para conclusão das ações macro que
devem ser realizadas. Cabe ao Setor de Patrimônio pormenorizar estas metas, para alcançar o
produto desejado no prazo estabelecido.
Conforme se extrai do Cronograma de Ações, as ações 4, 5 e 6 são de responsabilidade quase
que exclusiva do setor responsável pela Gestão Patrimonial do ente federado, e todas elas tem
prazo máximo para conclusão em dezembro de 2014:
Prazo Máximo
para Implantação
Item
4. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos bens móveis, imóveis e
intangíveis:
31/12/2014
5. Registro de fenômenos econômicos, resultantes ou independentes da
execução orçamentária, tais como depreciação, amortização, exaustão
31/12/2014
6. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos ativos de Infraestrutura:
31/12/2014
A Secretaria do Tesouro Nacional recomenda que o ente da federação, estabeleça uma data de
corte para implantação do registro da depreciação, amortização, exaustão, e a partir desta data de
corte, todos os bens adquiridos e incorporados já sofrerão a depreciação.Entretanto para que esta
data de corte possa ser estabelecida, é necessário que o ente já tenha uma tabela de
depreciação para aplicar a estes bens novos.
43
A determinação de uma data de corte vai possibilitar que os bens adquiridos a partir desta data
não tenham mais a necessidade de sofrer o processo de avaliação inicial, visto que no momento
da sua aquisição, este valor já representa o valor resultante de uma negociação entre partes, ou
seja, o valor justo do bem, evitando desta forma que estoque de bens para serem avaliados
aumente.
Um dos primeiros passos a ser desenvolvido é realizar o levantamento físico dos bens. Entretanto,
além da contagem física dos bens, este procedimento deverá colher informações para subsidiar
outros trabalhos que serão necessários, tais como calcular o valor justo destes bens, determinar
quanto tempo este bem ainda servirá a entidade (vida útil), estimar se ao final da sua vida útil este
bem ainda poderá ser vendido, e por quanto (valor residual) e sua forma de utilização para compor
seu método de depreciação e a sua taxa de depreciação:
Os valores dos atuais bens móveis e imóveis do ente deverão sofrer uma avaliação para trazê-los
mais perto da sua realidade, para somente após está avaliação estes bens poderem sofrer a
depreciação mensal.
Para calcular o valor justo destes bens é recomendado que o ente formalize uma Comissão de
Avalição dos Bens, que deverá estabelecer a metodologia de avaliação destes bens. Esta
comissão trabalhará em conjunto e se subsidiará das informações levantadas pela Comissão de
Levantamento do Inventário para calcular o valor justo destes bens levantados, além da sua vida
útil, seu valor residual e sua taxa de depreciação.
A critério da administração, esta comissão poderá ser desmembrada, sendo criada outra comissão
para determinação das taxas de depreciação da entidade. Desta forma, a Comissão de
Avaliação dos Bens ficaria responsável pelo cálculo do valor justo dos bens moveis e imóveis, e
a Comissão de Depreciação ficaria responsável por analisar as informações levantadas pela
Comissão de Inventário e estabelecer a vida útil, o valor residual e a taxa de depreciação destes
bens que estão passando pela avaliação inicial.
Esta Comissão de Depreciação, antes de determinar as taxas de depreciação dos bens
existentes, deveria estabelecer uma tabela de depreciação para os novos bens, que serão
adquiridos após a data de corte. Esta tabela poderia ser estabelecida de acordo com a classe dos
bens. Desta forma, os bens com as mesmas características, ou características semelhantes, da
forma de utilização e de tempo de vida útil seriam agrupados na mesma classe de bens
patrimonial.
Ressalta-se que as classes criadas para a gestão dos bens patrimoniais não precisam ser
mesmas classes utilizadas no Plano de Contas Contábeis, entretanto o Sistema de Gestão
Patrimonial deverá possibilitar que a classe dos bens criadas para a gestão destes bens se
correlacione com a classe contábil, para que as informações geradas no sistema patrimonial
possam ser exportadas para o Sistema de Contabilidade da entidade.
Esta (s) comissão(ões) deverá(ão) ser formada por servidores que conheçam as características
destes bens e poderão ser distribuídos em grupos conforme especialidades: um grupo de
servidores, incluindo os motoristas e servidores que são responsáveis pela manutenção para
realizarem a avaliação de veículos, engenheiros para realizarem a avaliação dos prédios e
terrenos, servidores da área médica que conheçam o funcionamento dos equipamentos para
avaliarem os bens e equipamentos da saúde, os servidores da área de tecnologia para avaliarem
os bens de equipamentos de informática, etc.
Estes laudos/avaliações realizadas por estas comissões devem estar documentadas e a memória
de cálculo de como se chegou ao valor do bem deve constar nesta documentação, além da
assinatura dos responsáveis.
Ressalta-se que é necessário que estes trabalhos sejam coordenados ou acompanhados por um
contador, tendo em vista que é necessário adequar todos estes procedimentos as normas de
contabilidade aplicadas ao setor público. Desta forma, este profissional deverá ter dedicação
exclusiva a realização destes procedimentos.
É recomendável que os integrantes da Comissão de Avaliação dos Bens, coordenem e oriente,
ouaté mesmo criem um questionário para ser preenchido pela comissão de levantamento físico do
inventário, para que todas as informações necessárias sejam levantadas, inclusive com fotos dos
bens. Um bom planejamento desta atividade é imprescindível para que não seja necessário voltar
em loco para colher mais informações gerando desta forma retrabalho e gastos desnecessários.
Como resultado deste trabalho teremos:
Concomitantemente com estes trabalhos, também será necessário criar frentes de trabalho para
encontrar, dar valor e efetivar os registros necessários dos bens intangíveis e os bens de infra
estrutura da entidade:
O procedimento de reavaliação dos bens e de redução a valor recuperável, somente serão
realizados após estes procedimentos de avaliação inicial. Desta forma, os servidores envolvidos
com este processo, que adquiriram experiência acerca do comportamento dos bens da entidade,
poderão identificar quais são as classes de bens que deverão ser reavaliadas, diante da
constatação de que seus valores variam significativamente de seu valor justo, além de
identificarem com qual periodicidade esta reavaliação deverá ocorrer, pode ser de ano a ano, ou
de quatro em quatro anos.
Ressalta-se que nem todas as classes de bens da entidade devem obrigatoriamente ser
reavaliadas, somente aquelas em que o valor de seus bens se diferencia substancialmente, no
período de um ano, ou a cada quatro anos, do seu valor contábil líquido registrado. Desta forma, o
ente juntamente com um profissional da contabilidade deverá definir a política contábil de avalição
dos bens, detalhando desta forma quais classes que serão reavaliadas, e com qual periodicidade,
além das classes que não serão reavaliadas periodicamente.
12.0 Referências e Fonte de Informações
Estas informações tiveram como referência, e em alguns pontos foram integralmente copiadas da
Lei Federal nº. 4.320/64, da Lei de Responsabilidade Fiscal, das Normas Brasileiras de
Contabilidade aplicadas ao Setor Público que foram editadas pelo Conselho Federal de
Contabilidade (CFC), do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) e
Resolução TCEES nº. 247 de 18 de setembro de 2012. Estas informações encontram-se
disponíveis nos seguintes endereços eletrônicos:
http://www.tce.es.gov.br/PortalTcees/default.aspx
http://www.cfc.org.br/sisweb/sre/Default.aspx
http://www3.tesouro.fazenda.gov.br/legislacao/download/contabilidade/Parte_II_PCP2012.pdf
http://www3.tesouro.fazenda.gov.br/legislacao/download/contabilidade/Parte_IV_PCASP2012.pdf
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