ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL
TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
ESCOLA SUPERIOR DE GESTÃO E CONTROLE FRANCISCO JURUENA
Credenciamento MEC – Portaria nº 1965/06
CURSO DE ESPECIALIZAÇÃO EM GESTÃO PÚBLICA E
CONTROLE EXTERNO
O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NOS MUNICÍPIOS E AS
CONDICIONANTES PARA O SEU EFETIVO FUNCIONAMENTO
ROBERTO CARLOS FINK
PORTO ALEGRE
2008
RESUMO
A implantação de sistemas de controle interno pelos municípios transpõe as
exigências legais, constituindo-se em uma oportunidade de dotá-los de uma rede de
instrumentos e informações que auxiliem a gestão dos recursos públicos.
No transcurso das auditorias realizadas pelo Tribunal de Contas do Estado do
Rio Grande do Sul, verificaram-se situações antagônicas: em alguns municípios os
organismos de controle interno eram bem estruturados e ativos; já em outros, esses
sistemas de controle eram inoperantes, demonstrando que haviam sido instituídos
apenas para dar aparência de cumprimento de uma obrigação legal.
Após uma abordagem conceitual acerca do controle, especialmente dos
controles praticados junto à administração pública, foram elencadas oito
circunstâncias ou situações consideradas como condicionantes para o efetivo
funcionamento do sistema de controle interno nos municípios, que aparecem na
primeira parte deste trabalho.
Na segunda parte, foi realizada uma pesquisa junto aos relatórios de auditoria
dos cinqüenta e oito municípios que integram a região de atuação do Serviço
Regional de Auditoria de Caxias do Sul, ocasião em que vinte deles foram
selecionados para o envio de um questionário acerca do tema em estudo.
A análise dos questionários respondidos comprovou a validade das
condicionantes apresentadas anteriormente, evidenciando a necessidade de sua
observância para o efetivo funcionamento do sistema de controle interno nos
municípios.
Palavras-chave: Controle. Controle interno. Sistema de controle interno.
Efetivo funcionamento. Condicionantes.
ABSTRACT
The implantation of systems of internal control by municipalities transposes
the legal exigencies, constituting an opportunity to provide them with a network of
instruments and information which helps the management of public resources.
In the course of the audits realized by the Audit Office of the State of Rio
Grande do Sul, two opposite situations were verified: in some municipalities the
organisms of internal control were well structured and active, while in others, these
systems of control were inoperative, showing that they were instituted merely give
the appearance that the legal obligations were fulfilled.
After a conceptual approach over control, especially over the controls
practiced along the public administration, it has been numbered eight circumstances
or situations taken as conditioners to the effective functioning of the systems of
internal control in municipalities, which will appear in the first part of the present work.
In the second part of the work, a research was made along with the audit
reports of the fifty eight municipalities that integrate the actuation region of the
Regional Audit Office of Caxias do Sul, occasion in which twenty were selected to the
sending of a questionnaire about the theme in study.
The analysis of the answered questionnaires proved the validity of the
conditioners presented earlier, showing the necessity their observance to the
effective functioning of the system of internal control in the municipalities.
Key Words: Control. Internal control. System of Internal Control. Effective
Functioning. Conditioners.
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO...........................................................................................................8
2 O CONTROLE..........................................................................................................10
2.1 ASPECTOS HISTÓRICOS...................................................................................10
2.2 ASPECTOS CONCEITUAIS.................................................................................11
3 O CONTROLE DA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA..................................................13
3.1 CLASSIFICAÇÃO..................................................................................................14
3.1.1 Quanto ao Tipo.................................................................................................14
3.1.2 Quanto ao Órgão que Exerce o Controle......................................................15
3.1.3 Quanto ao Momento em que se Realiza o Controle.....................................16
3.1.4 Quanto à Finalidade ou Extensão..................................................................17
4 A CONTABILIDADE COMO IMPORTANTE INSTRUMENTO
DE CONTROLE .........................................................................................................18
4.1 A CONTABILIDADE PÚBLICA..............................................................................18
4.1.1 Sistema Orçamentário.....................................................................................19
4.1.2 Sistema Financeiro..........................................................................................19
4.1.3 Sistema Patrimonial.........................................................................................20
4.1.4 Sistema de Compensação...............................................................................20
4.2 AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DAS ENTIDADES PÚBLICAS ...............20
4.3 OS PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS E AS NORMAS BRASILEIRAS
DE CONTABILIDADE..................................................................................................21
5 O CONTROLE INTERNO........................................................................................23
6 O CONTROLE EXTERNO.......................................................................................25
7 A RELAÇÃO ENTRE O CONTROLE INTERNO
E OS TRIBUNAIS DE CONTAS.................................................................................27
8 A TRANSPARÊNCIA PÚBLICA E O CONTROLE SOCIAL..................................30
9 O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO.................................................................33
9.1 ASPECTOS CONCEITUAIS.................................................................................33
9.2 A ATUAÇÃO DE FORMA SISTÊMICA.................................................................34
9.3 A FUNDAMENTAÇÃO LEGAL..............................................................................35
9.4 A COORDENAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO..........................39
10 CONDICIONANTES PARA O EFETIVO FUNCIONAMENTO DO SISTEMA
DE CONTROLE INTERNO NOS MUNICÍPIOS..........................................................41
10.1 INSTITUIÇÃO MEDIANTE LEI ESPECÍFICA.....................................................41
10.2 APOIO INCONDICIONAL DA ALTA ADMINISTRAÇÃO....................................42
10.3 UNIDADE DE COORDENAÇÃO INTEGRADA POR SERVIDORES
EFETIVOS...................................................................................................................42
10.4 QUALIFICAÇÃO DOS SERVIDORES................................................................43
10.5 AUTONOMIA PARA O EXERCÍCIO DAS ATRIBUIÇÕES.................................44
10.6 DISPONIBILIDADE DE TEMPO.........................................................................44
10.7 REMUNERAÇÃO ADEQUADA...........................................................................45
10.8 UTILIZAÇÃO DOS TRABALHOS NO APRIMORAMENTO
DA GESTÃO PÚBLICA...............................................................................................46
11 ESTUDO DE CASO - A AVALIAÇÃO DA ESTRUTURA E DO
FUNCIONAMENTO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO NOS MUNICÍPIOS
FISCALIZADOS PELO TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DO RIO GRANDE
DO SUL, NO ÂMBITO DO SERVIÇO REGIONAL DE AUDITORIA DE CAXIAS DO
SUL..............................................................................................................................47
11.1 ANÁLISE DOS RELATÓRIOS DE AUDITORIA.................................................47
11.2 A OPÇÃO PELO ENVIO DO QUESTIONÁRIO AOS INTEGRANTES DAS
UNIDADES DE COORDENAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO..........49
11.3 SELEÇÃO DOS MUNICÍPIOS PARTICIPANTES DA PESQUISA.....................50
11.4 ANÁLISE DOS QUESTIONÁRIOS.....................................................................51
11.4.1 Análise dos Questionários do Grupo Alfa...................................................51
11.4.1.1 Estrutura do organismo de coordenação......................................................51
11.4.1.2 Treinamento específico.................................................................................52
11.4.1.3 Jornada de trabalho......................................................................................52
11.4.1.4 Nível de instrução ou de escolaridade..........................................................53
11.4.1.5 Remuneração................................................................................................53
11.4.1.6 Planejamento, desenvolvimento e registro das atividades...........................53
11.4.1.7 Utilização do trabalho desenvolvido pelo controle interno
para o aprimoramento da gestão municipal...............................................................54
11.4.1.8 Auto-avaliação do funcionamento do sistema de controle interno e do nível
de conhecimento técnico dos integrantes da sua unidade de coordenação..............54
11.4.1.9 Maiores dificultadores para o funcionamento do sistema de controle
interno.........................................................................................................................54
11.4.2 Análise dos Questionários do Grupo Beta..................................................55
11.4.2.1 Estrutura do organismo de coordenação......................................................55
11.4.2.2 Treinamento específico.................................................................................56
11.4.2.3 Jornada de trabalho......................................................................................56
11.4.2.4 Nível de instrução ou de escolaridade..........................................................57
11.4.2.5 Remuneração................................................................................................57
11.4.2.6 Planejamento, desenvolvimento e registro das atividades...........................57
11.4.2.7 Utilização do trabalho desenvolvido pelo controle interno para o
aprimoramento da gestão municipal...........................................................................58
11.4.2.8 Auto-avaliação do funcionamento do sistema de controle interno e do nível
de conhecimento técnico dos integrantes da sua unidade de coordenação..............58
11.4.2.9 Maiores dificultadores para o funcionamento do sistema de controle
interno.........................................................................................................................59
11.4.3 Análise Comparativa das Respostas – Grupo Alfa x Grupo Beta............60
11.4.3.1 Quanto ao quesito estrutura do organismo de coordenação.......................60
11.4.3.2 Quanto ao quesito treinamento específico...................................................60
11.4.3.3 Quanto ao quesito jornada de trabalho.........................................................61
11.4.3.4 Quanto ao quesito nível de instrução ou de escolaridade............................62
11.4.3.5 Quanto ao quesito remuneração...................................................................62
11.4.3.6 Quanto ao quesito planejamento, desenvolvimento e registro
das atividades.............................................................................................................63
11.4.3.7 Quanto ao quesito utilização do trabalho desenvolvido pelo controle
interno para o aprimoramento da gestão municipal...................................................63
11.4.3.8 Quanto ao quesito auto-avaliação do funcionamento do sistema de
controle interno e do nível de conhecimento técnico dos integrantes da sua
unidade de coordenação.............................................................................................64
11.4.3.9 Quanto ao quesito maiores dificultadores para o funcionamento do
sistema de controle interno.........................................................................................65
CONCLUSÃO.............................................................................................................66
REFERÊNCIAS...........................................................................................................68
Anexo A – Modelo do Questionário ...........................................................................72
Anexo B – Resumo das respostas dos questionários do grupo Alfa..........................78
Anexo C – Resumo das respostas dos questionários do grupo Beta........................81
8
1 INTRODUÇÃO
A exigência da implantação de sistemas de controle interno nas
estruturas administrativas públicas não é recente, embora o tema tenha
efervescido com a vigência da Lei Complementar nº. 101/2000. Essa lei
trouxe em seu corpo o fortalecimento desse organismo de controle, na
medida em que lhe delega a fiscalização do cumprimento das normas
emanadas de seu texto (art. 59) e torna obrigatória a aposição da assinatura
da autoridade responsável pelo controle interno nos relatórios de gestão
fiscal, juntamente com a do chefe do respectivo Poder (vide art. 54, parágrafo
único).
A importância do controle interno para a gestão pública é reconhecida
desde a edição da Lei Federal nº. 4.320/1964, sendo considerado obrigatório
pelas Constituições Federais de 1967 e de 1988.
Afora as exigências legais, a necessidade premente da administração
pública de maximizar a utilização dos recursos públicos para fazer frente às
crescentes demandas da sociedade coloca o sistema de controle interno
como parceiro do administrador municipal nesta empreitada.
No transcurso das auditorias realizadas pelo Tribunal de Contas do
Estado do Rio Grande do Sul, observou-se, algumas vezes, a existência de
sistemas de controle interno bem estruturados e incorporados à cultura
organizacional das entidades públicas. Entretanto, em outras situações,
deparou-se com organismos de controle interno inoperantes, implantados
apenas para dar aparência do cumprimento de uma obrigação legal. Essas
situações
antagônicas
verificadas
junto
às
administrações
públicas
municipais despertaram o interesse para a realização da presente pesquisa.
O problema que será enfocado se refere às dificuldades enfrentadas
pelos administradores públicos e servidores municipais para a implantação do
sistema
de
controle
interno,
e
para
a
manutenção
de
seu
efetivo
funcionamento.
Já é de longa data o debate sobre esse assunto, que suscita
entendimentos
e
opiniões
bastante
divergentes.
Enquanto
muitos
administradores públicos entendem que ele se constitui em um instrumento
9
fundamental para o gerenciamento da máquina pública, servindo de apoio
para o gestor público, outros pensam que se trata de mera exigência legal,
que visa dificultar e/ou limitar a sua atuação e a execução de seus programas
de governo. Como conseqüência, as auditorias realizadas pelo Tribunal de
Contas do Estado do Rio Grande do Sul têm constatado muitas deficiências
nos sistemas de controle interno dos municípios.
O presente trabalho de pesquisa tem por objetivo demonstrar a
importância do sistema de controle interno, especialmente no âmbito dos
municípios, evidenciar as dificuldades enfrentadas para a sua implantação e
manutenção do seu efetivo funcionamento, e apontar soluções para os
problemas detectados.
10
2 O CONTROLE
2.1 ASPECTOS HISTÓRICOS
A bibliografia especializada apresenta várias versões acerca da origem
do controle. No presente trabalho serão apresentadas apenas duas, que
ilustrarão um pouco da história do controle.
A respeito do tema, Flávio da Cruz e José Osvaldo Glock (2003, p. 17)
expressam que:
Embora ao longo do tempo tenha-se perdido a origem da
informação, alguns pesquisadores concluíram que a palavra
controle deriva da expressão contrôle e provém da França,
quando, no século XVII, já significava o poder ou o ato de
controlar, averiguar, verificar etc. Segundo os historiadores,
um registro de nomes, por exemplo, era chamado de rôle, e o
contre-rôle era outro registro, o qual, ao ser confrontado com o
original, propiciava uma ação de controle.
De outra banda, Antônio Lopes de Sá, renomado pesquisador da
história da contabilidade, citado por Flávio da Cruz e José Osvaldo Glock
(2003, p. 17-18), refere-se à origem do controle no trecho citado a seguir.
A necessidade de guardar memória dos fatos ocorridos com a
riqueza patrimonial gerou critérios de escritas em formas
progredidas mesmo nas civilizações mais antigas, como a da
Suméria; há cerca de 6.000 anos, encontram-se já registros
em peças de argila que indicam tais evoluções. Pequenas
tábuas de barro cru serviam para gravar, de forma simples,
fatos patrimoniais diversos.
Na Suméria, pois, a escrita contábil já havia conquistado um
razoável grau de evolução e o trabalho de registrar já era
confiado a profissionais especialistas. Provas, também, de
revisões ou conferências dos registros para certificar a
exatidão foram encontradas. Uma primitiva, mas eficiente
auditoria já ocorria 2.600 anos AC feita por revisores e
11
inspetores de contas na época do Rei Uru-Kagina (tal prova
acha-se no Museu do Centenário, em Bruxelas, na Bélgica e
foi estudada pelo emérito historiador da Contabilidade, o Prof.
Federico Melis, das Universidades de Florença e Pisa).
Apesar das divergências entre as versões apresentadas, especialmente
no que concerne ao distanciamento entre as épocas descritas, observa-se
que o exercício da ação de controle é muito antigo em todas as civilizações.
2.2 ASPECTOS CONCEITUAIS
De acordo com Flávio da Cruz e José Osvaldo Glock (2003, p. 17), o
controle pode ser definido como:
Qualquer atividade de verificação sistemática de um registro,
exercida de forma permanente ou periódica, consubstanciado
em documento ou outro meio, que expresse uma ação, uma
situação, um resultado, etc., com o objetivo de se verificar se
existe conformidade com o padrão estabelecido, ou com o
resultado esperado, ou, ainda, com o que determinam a
legislação e as normas.
O controle também pode ser conceituado como a fiscalização exercida
sobre determinado alvo, de acordo com certos aspectos, visando averiguar o
cumprimento do que já foi predeterminado, ou evidenciar eventuais desvios
com fincas de correção (GUERRA, 2003, p. 23).
Segundo o American Institute of Certified Public Accountants (Instituto
Americano de Contadores Públicos Certificados), apud Albuquerque (20052006, p. 196-97), o controle é:
O plano da organização, todos os métodos e medidas
coordenadas adotadas pela empresa para salvaguardar seus
ativos, verificar a adequação e confiabilidade de seus dados
12
contábeis, promover a eficiência operacional e estimular o
respeito e observância às políticas administrativas fixadas pela
gestão.
Portanto, a atividade de controle pressupõe o estabelecimento de um
padrão pré-determinado, que servirá de baliza ante o que for executado, com
vistas a verificar a sua conformidade, indicando a necessidade de ações
corretivas, se for o caso.
13
3 O CONTROLE DA ADMNISTRAÇÃO PÚBLICA
O estabelecimento de controles sobre a Administração Pública surgiu
no Estado de Direito, em razão da necessidade de se garantir o cumprimento
da lei e o atendimento do interesse público, evitando o abuso de poder por
parte dos governantes.
Na visão de Montesquieu, todo homem que dispõe de poder tende a
abusar dele, sendo recomendável organizar o governo de forma a não
oportunizar esse abuso.
Segundo o mesmo autor (1985, p. 148), para que não se possa abusar
do poder é preciso que, pela disposição das coisas, o poder freie o poder.
A doutrina da separação dos poderes reconhece que o Estado deve
cumprir determinadas funções essenciais – legislar, executar as leis e julgar
as controvérsias decorrentes da sua aplicação -, e que seria benéfico para a
sociedade se cada uma dessas funções fosse exercida por um órgão
diferente, limitando o poder político (MILESKI, 2003).
No
Brasil,
o
modelo
de
separação
de
poderes
adotado
pela
Constituição de 1988 é o flexível, que conta com três poderes independentes
e harmônicos – executivo, legislativo e judiciário –, mas que se controlam
mutuamente com vistas ao cumprimento dos deveres constitucionais de cada
um, de modo a assegurar um sistema de freios e contrapesos (MILESKI,
2003).
A finalidade do controle é garantir que a atuação da Administração
esteja embasada nos princípios que lhe são impostos pelo ordenamento
jurídico, como os da legalidade, impessoalidade, moralidade, finalidade
pública, publicidade e eficiência.
O controle deve exercer a avaliação da ação administrativa, segundo
um conjunto de normas e princípios, visando conferir a sua regularidade.
Porém, ele não deve substituir a Administração na execução das tarefas a ela
cabíveis.
A respeito do tema, Hélio Saul Mileski assim se pronuncia:
14
Controle não administra. A sua função é fiscalizar, avaliar,
detectar erros e falhas e responsabilizar a Administração, mas
jamais tomar o seu lugar. Controle que substitui a
Administração pratica abuso de poder, com desvio de
finalidade na sua função (MILESKI, 2003, p. 140).
3.1 CLASSIFICAÇÃO
Os critérios existentes para a classificação dos controles são muitos,
todavia o presente estudo abordará aqueles mais comumente utilizados pelo
meio doutrinário.
3.1.1 Quanto ao Tipo
O controle pode ser interno ou externo, dependendo do órgão que o
executa pertencer ou não à estrutura em que se inclui o órgão controlado.
Controle interno é aquele realizado pela própria Administração sobre os
seus atos, visando ao atendimento ao princípio da legalidade e da
observância da supremacia do interesse público.
Já o controle externo é aquele efetivado por organismo que não integra
a estrutura do órgão controlado.
De acordo com o mandamento constitucional, o controle externo da
administração pública é exercido pelo Poder Legislativo, com o auxílio do
Tribunal de Contas.
Todavia, o controle social, que é exercido pela sociedade sobre os atos
da administração pública, também se insere como uma forma de controle
externo.
15
3.1.2 Quanto ao Órgão que Exerce o Controle
A
execução
do
controle
é
realizada
no
âmbito
das
esferas
administrativa, legislativa ou judiciária.
Controle administrativo ou executivo é o poder de fiscalização e
correção exercido pela própria administração sobre a sua atuação, com vistas
ao
cumprimento
dos
mandamentos
constitucionais
que
regem
a
administração pública, no que tange ao atendimento dos princípios da
legalidade,
impessoalidade,
moralidade,
publicidade
e
eficiência,
e
à
satisfação das necessidades coletivas.
De acordo com Hely Lopes Meirelles
O controle administrativo deriva do poder-dever de autotutela
que a Administração tem sobre os seus próprios atos e
agentes, dando-lhe condições para anular, revogar ou alterar
esses atos, bem como punir os seus agentes com as
penalidades estatutárias previstas (MEIRELLES, 2001, p.
629-30).
Essa espécie de controle pode ser exercida ex ofício, isto é, quando a
autoridade
pública
toma
conhecimento
da
ilegalidade,
inconveniência,
inoportunidade ou ineficiência do ato e age no sentido de anulá-lo, revogá-lo
ou corrigi-lo. Também pode ocorrer mediante provocação do administrado,
visando o reexame do ato em processo de recurso administrativo.
O controle legislativo é aquele exercido pelo Poder Legislativo.
É denominado de controle político, quando é exercido diretamente por
seus órgãos – Senado Federal, Câmara dos Deputados, Assembléias
Legislativas, Câmaras de Vereadores ou Comissões Parlamentares. Por outro
lado,
quando
é
exercido
com
o
auxílio
de
outros
órgãos
criados
constitucionalmente para esse fim, como no caso dos Tribunais de Contas, é
denominado controle financeiro.
16
O controle judicial, por sua vez, corresponde à atividade jurisdicional
destinada a resolver as situações contenciosas entre a Administração Pública
e os indivíduos.
Evandro Martins Guerra afirma que:
Controle judicial é aquele exercido pelo poder judiciário,
alcançando
especificamente
a
legalidade
dos
atos
administrativos praticados no âmbito do poder executivo e na
administração dos demais órgãos do Estado. Trata-se de
fundamento
do
Estado
Democrático
de
Direito,
consubstanciado no sistema de monopólio da jurisdição (art.
5º, XXXV, CRFB/88), pelo qual somente o poder judiciário
aprecia, com força de coisa julgada, a lesão ou ameaça a
direito (GUERRA, 2003, p. 25).
3.1.3 Quanto ao Momento em que se Realiza o Controle
O objetivo principal do controle da Administração Pública é testar a
regularidade e adequação dos procedimentos administrativos atinentes à
realização das atividades estatais, com vistas a evitar a prática de atos
ilegais ou com desvio de finalidade. Tal controle é realizado mediante o
acompanhamento da atividade administrativa em variados momentos.
Controle prévio, preventivo ou a priori é aquele que antecede a prática
da atividade administrativa, visando prevenir a ocorrência de ato ilegal ou
contrário ao interesse público.
Como exemplo, pode-se citar a exigência de haver empenho prévio
para a realização da despesa, conforme o contido no art. 60 da Lei Federal
nº. 4.320/64.
O controle concomitante é a modalidade de controle tendente a
acompanhar a atuação administrativa de forma simultânea, verificando a
regularidade do ato administrativo de plano, no mesmo momento em que é
praticado (GUERRA, 2003, p. 26). Ele tem por objetivo evitar distorções e
desvios, promovendo a adoção de ações corretivas imediatas, visando a
manutenção da regularidade nas atividades administrativas.
17
As auditorias de acompanhamento de gestão realizadas pelo Tribunal
de Contas do Estado do Rio Grande do Sul nos diversos órgãos da
Administração Pública Estadual e Municipal podem ser consideradas como
exemplo de controle concomitante.
Controle posterior, corretivo ou a posteriori é aquele realizado após a
prática do ato administrativo, e que tem o propósito de avaliar a ação
administrativa no sentido de confirmar, corrigir ou desfazer tal ação.
Segundo Mileski (2003, p. 146):
O chamado controle a posteriori ocorre após a realização do
ato praticado em decorrência da ação administrativa
desenvolvida, com a finalidade de proceder a uma avaliação
sobre a sua correção e legalidade, com o objetivo de promover
a sua aprovação ou homologação e, no caso de encontrar
erros, falhas e vícios, adotar medidas que levem à sua
correção ou desfazimento.
3.1.4 Quanto à Finalidade ou Extensão
Relativamente à finalidade ou extensão, o controle é realizado para
manter os atos administrativos dentro dos parâmetros da legalidade e, quanto
ao seu mérito, para avaliar a eficiência e eficácia, de acordo com a
conveniência e a oportunidade do ato praticado.
O
controle
de
legalidade
é
aquele
exercido
para
verificar
a
conformidade dos atos e procedimentos administrativos no que diz respeito à
lei. Pode e deve ser exercido pelos poderes Executivo, Legislativo e
Judiciário, em obediência ao princípio constitucional segundo o qual o
administrador público somente pode fazer o que a lei prescreve.
O controle de mérito, por sua vez, objetiva avaliar o resultado
alcançado pela ação administrativa, tendo em vista a sua conveniência e
oportunidade.
Ele visa verificar a harmonia entre o objeto pretendido e o efeito
atingido, buscando garantir a boa gestão da coisa pública, sob os aspectos
da economicidade, eficácia e eficiência do ato (GUERRA, 2003, p. 26).
18
4 A CONTABILIDADE COMO IMPORTANTE INSTRUMENTO DE
CONTROLE
A contabilidade se caracteriza essencialmente como a ciência do
controle, sendo reconhecida como o sistema de informação que controla o
patrimônio de uma entidade.
O campo de abrangência de uma ciência é delimitado pelo seu objeto.
Na contabilidade, o objeto é sempre o patrimônio de uma entidade, definido
como o conjunto de bens, direitos e de obrigações para com terceiros,
podendo ser estudado sob os aspectos qualitativos e quantitativos.
Por aspecto qualitativo, entende-se a natureza dos elementos que o
compõe, como dinheiro, valores a receber ou a pagar, máquinas, veículos,
imóveis, estoques de mercadorias, etc. Já sob o ponto de vista quantitativo,
analisa-se
a
expressão
dos
componentes
patrimoniais
em
valores
monetários.
4.1 A CONTABILIDADE PÚBLICA
Contabilidade Pública, segundo Petri (apud SLOMSKI, 2003, p. 29) “é
um dos ramos da Contabilidade Geral, aplicada às entidades de Direito
Público Interno”.
No Brasil, a Lei Federal nº. 4.320, de 17 de março de 1964, estabelece
as normas gerais de direito financeiro para a elaboração e o controle dos
orçamentos e elaboração dos balanços da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios.
De acordo com Iudícibus (1997, p.28), o objetivo principal da
contabilidade (e dos relatórios dela emanados) é fornecer informação
econômica relevante para que cada usuário possa tomar suas decisões e
realizar seus julgamentos com segurança.
A Contabilidade Pública, como ramo da Contabilidade Geral, tem por
objetivo evidenciar perante a Fazenda Pública a situação de todos que, de
19
qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas, administrem ou
guardem bens a ela pertencentes ou confiados (LF 4320/64, art. 83).
Diferentemente da Contabilidade Comercial, que possui apenas dois
grandes sistemas contábeis – o Patrimonial e o de Resultados –, a
Contabilidade Pública trabalha com quatro sistemas contábeis que interagem
entre si. São eles: os sistemas Orçamentário, Financeiro, Patrimonial e de
Compensação.
4.1.1 Sistema Orçamentário
No Sistema Orçamentário, o registro das receitas e despesas é
efetivado de acordo com as especificações contidas na Lei do Orçamento e
nos créditos adicionais.
Deste modo, esse sistema deve demonstrar, em seus registros, a
despesa orçamentária empenhada, a despesa orçamentária realizada à conta
dos créditos orçamentários e as dotações orçamentárias disponíveis.
4.1.2 Sistema Financeiro
O Sistema Financeiro evidencia o fluxo de caixa da entidade. Nele são
registrados todos os ingressos e desembolsos de recursos financeiros,
inclusive as receitas e as despesas extra-orçamentárias, que se caracterizam
como entradas e saídas financeiras compensatórias – recursos de terceiros
que apenas transitam pela entidade.
20
4.1.3 Sistema Patrimonial
O Sistema Patrimonial registra todos os bens de natureza permanente
– móveis, máquinas, veículos, imóveis, etc.-, com a indicação dos elementos
necessários para a perfeita caracterização de cada um deles e das pessoas
responsáveis por sua guarda e administração.
4.1.4 Sistema de Compensação
No Sistema de Compensação são registradas as presunções de direitos
e as obrigações da entidade pública. Nele são registrados os fatos ou
situações não abrangidos pelos demais sistemas contábeis, mas que podem
implicar em alterações no patrimônio da entidade no futuro.
Como exemplos podem ser citados os valores em poder de terceiros ou
recebidos de terceiros, apólices de seguros, etc., que são registrados no
Sistema de Compensação apenas para fins de informação e controle.
4.2 AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS DAS ENTIDADES PÚBLICAS
As demonstrações contábeis das entidades públicas são apresentadas
por meio dos Balanços Orçamentário, Financeiro e Patrimonial e da
Demonstração das Variações Patrimoniais.
Os resultados gerais do exercício são demonstrados nos Balanços
Orçamentário e Financeiro, e na Demonstração das Variações Patrimoniais.
Já a situação patrimonial é evidenciada no Balanço Patrimonial.
Todos os fatos que afetam o patrimônio da entidade são objeto de
registro e demonstração pela contabilidade; de onde se conclui que a
contabilidade se constitui em um importante instrumento de controle para a
administração pública.
21
4.3 OS PRINCÍPIOS FUNDAMENTAIS E AS NORMAS BRASILEIRAS DE
CONTABILIDADE
As informações geradas pela contabilidade de quaisquer entidades
públicas ou privadas devem ser íntegras, fidedignas e completas, permitindo
que o usuário possa realizar a sua avaliação com o menor grau de dificuldade
possível.
Essa garantia é dada pelos Princípios Fundamentais de Contabilidade
e pelas Normas Brasileiras de Contabilidade.
A Resolução nº. 750, de 29 de dezembro de 1993, editada pelo
Conselho Federal de Contabilidade, instituiu os Princípios Fundamentais de
Contabilidade. O seu artigo 2º dispõe que:
Os Princípios Fundamentais de Contabilidade representam a
essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência da
Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos
universos científico e profissional de nosso País. Concernem,
pois, à Contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência
social, cujo objeto é o Patrimônio das Entidades.
Concomitantemente, mas por meio da Resolução nº. 751, o Conselho
Federal de Contabilidade instituiu as Normas Brasileiras de Contabilidade,
que fixam regras de conduta profissional e procedimentos técnicos a serem
observados quando do exercício da profissão contábil.
Segundo Franco (apud CAMARGO, 1997, p.16):
Princípio é a causa da qual algo procede. É a origem, o
começo de um fenômeno ou de uma série de fenômenos. Os
princípios, quando entendidos como preceitos básicos e
fundamentais de uma doutrina, são imutáveis, quaisquer que
sejam as circunstâncias de tempo e lugar em que a doutrina é
estudada e tais princípios são aplicados.
22
De acordo com Porto (apud CAMARGO, 1997, p. 16)
Os PRINCÍPIOS inspiram e fundamentam a ação, o
comportamento. As NORMAS, sob a luz dos princípios, dirigem
a ação, são proposições com carga de ordem e comando, leis
que se não forem obedecidas levam risco ao comportamento.
Destarte, pode-se afirmar que a observância dos princípios contábeis e
das normas brasileiras de contabilidade garante a confiabilidade das
informações contábeis.
23
5 O CONTROLE INTERNO
Controle interno é o controle administrativo, exercido por um organismo
integrante da própria estrutura na qual se insere o órgão fiscalizado.
Em nível geral, pode-se afirmar que os controles internos representam
o conjunto de normas e procedimentos de controle existentes em qualquer
organização pública ou empresarial.
No que tange à administração pública, os controles internos servem
para auxiliar o administrador no cumprimento de sua missão de disponibilizar
serviços públicos à população, tendo em vista a sua necessidade de
conhecer as reais demandas da sociedade. Esse conhecimento não se dá de
forma empírica, baseado somente na experiência e sem nenhum conteúdo
científico, mas sim por meio de modernas técnicas de administração, em
nível de planejamento e gestão.
Um conceito bastante abrangente, que serve perfeitamente para os fins
didáticos a que se propõe o presente trabalho de pesquisa, foi obtido do
substitutivo ao Projeto de Lei Complementar nº 135/96, que tramita na
Câmara dos Deputados e que visa substituir a Lei Federal nº 4.320/64.
Art. 171 – O controle interno compreende o plano de
organização e todos os métodos e medidas adotados pela
Administração Governamental para salvaguardar os seus
ativos, desenvolver a eficiência nas operações, estimular o
cumprimento das políticas administrativas prescritas e verificar
a exatidão e a fidelidade dos dados contábeis e a exação no
cumprimento da lei.
Tendo em vista a amplitude do conceito, e para que ele seja
perfeitamente compreendido, analisar-se-á, individualmente, a seguir, cada
um dos seus componentes.
24
I- Plano de organização: é a divisão equilibrada das atividades dentro
de
uma
organização,
com
o
estabelecimento
das
relações
de
responsabilidade e autoridade nos seus diversos níveis, com vistas ao
atingimento dos seus objetivos;
II – métodos e medidas: são os procedimentos utilizados diariamente
em qualquer organização, que indicam os caminhos e os meios para se
chegar a determinado fim, mesmo que não estejam estabelecidos de maneira
formal;
III – salvaguarda de ativos: são as formas como os bens e direitos de
uma organização são protegidos;
IV – eficiência das operações: deriva da conjugação de um adequado
plano de organização, com métodos e medidas claramente definidos, com o
cumprimento de deveres e funções previamente estabelecidos, contando com
pessoal qualificado no desenvolvimento de suas atividades;
V – cumprimento das políticas administrativas: significa que todos os
níveis hierárquicos devem seguir as políticas adotadas pela organização, ou
seja, todos devem buscar os objetivos traçados pela entidade;
VI – exatidão e fidedignidade dos dados contábeis: referem-se à
precisão e certeza dos elementos dispostos na contabilidade;
VII – exação no cumprimento da lei: deve-se observar o rigoroso
cumprimento da legislação pertinente.
25
6 O CONTROLE EXTERNO
Em contraponto ao controle interno, o controle externo é aquele
exercido por um poder ou organismo distinto, apartado da estrutura do órgão
controlado. No sentido empregado no presente estudo, é o controle realizado
pelo Poder Legislativo, diretamente ou com o auxílio do Tribunal de Contas,
sobre a administração direta e indireta dos outros poderes.
Como
já
referido
anteriormente,
o
controle
político
é
exercido
diretamente pelo Poder Legislativo, mas o controle técnico-jurídico é exercido
com o auxílio do Tribunal de Contas, órgão que possui autonomia e
independência de atuação sobre os três Poderes do Estado. Dessa forma,
exerce a fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e
patrimonial de todas as entidades integrantes da administração direta e
indireta,
no
que
concerne
à
legalidade,
legitimidade,
economicidade,
aplicação das subvenções e renúncias de receitas, de acordo com as
competências próprias, exclusivas e indelegáveis que lhe são conferidas pelo
art. 71 da Constituição Federal (MILESKI, 2003).
Todos os Administradores Públicos devem, anualmente, prestar contas
de sua gestão, inclusive da gestão fiscal. Essas contas são analisadas pelo
Tribunal de Contas, que se manifesta mediante a emissão de parecer prévio
ou através do julgamento das contas.
Caso as contas se refiram aos Chefes do Poder Executivo das três
esferas de governo, a Corte de Contas emite um parecer prévio, favorável ou
desfavorável à aprovação das contas, e o encaminha ao Poder Legislativo
competente, que é o ente responsável pelo julgamento dessas contas.
Há que se destacar a valoração jurídica distinta do parecer prévio
emitido sobre as contas dos Prefeitos Municipais ante aqueles exarados
sobre as contas do Presidente da República e Governadores. Enquanto para
esses o parecer prévio lavrado pelo Tribunal de Contas possui caráter
essencialmente técnico-opinativo, para aqueles ele se transforma, assumindo
um viés decisório e quase que impositivo para o Poder Legislativo, na medida
em que a Constituição estabelece que o parecer prévio do Tribunal de contas
26
somente deixará de prevalecer por decisão de 2/3 dos membros da Câmara
Municipal de Vereadores (MILESKI, 2003).
Relativamente às contas dos Chefes dos Poderes Legislativo e
Judiciário, dos demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos da
administração direta e indireta, incluídas as fundações e sociedades
instituídas e mantidas pelo Poder Público, e daqueles que derem causa a
perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuízo ao erário, é o
Tribunal de Contas quem realiza diretamente o julgamento.
Cabe ressaltar que o julgamento realizado pelas Cortes de Contas
ocorre sob a jurisdição administrativa, embora possua forma judicial, em face
da obrigatoriedade do seu cumprimento.
Vale ainda lembrar que os Tribunais de Contas exercem outras
competências constitucionais, tais como a apreciação, para fins de registro,
da legalidade dos atos de admissão de pessoal e a realização de auditorias e
inspeções.
27
7 A RELAÇÃO ENTRE O CONTROLE INTERNO E OS TRIBUNAIS DE
CONTAS
No regime constitucional que vigorou anteriormente à Carta de 1967,
todos os atos relativos à execução de despesas necessitavam de registro
prévio junto ao Tribunal de Contas. Todavia, em face do grande volume de
documentos, esse controle era um ato meramente simbólico, em que, na
maioria das vezes, a Corte de Contas chancelava as despesas encaminhadas
para registro. Então, com o crescimento das atividades estatais, essa espécie
de controle restou inviabilizada.
Foi a Constituição de 1967 que incluiu entre as atribuições do sistema
de controle interno a de criar condições indispensáveis para a eficácia do
controle externo e para assegurar regularidade à realização da receita e da
despesa (art. 72, inciso I), implicando na necessidade de se estabelecer
integração entre os controles interno e externo.
Além de manter a dualidade de controles – Controle Interno e Controle
Externo –, operando de forma integrada, a Constituição Federal de 1988
inovou ao estabelecer a vinculação entre os sistemas. O parágrafo 1º do art.
74 disciplina que os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem
conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência
ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária.
Cumpre destacar que, no caso da administração fiscalizada integrar as
esferas estadual ou municipal, essa cientificação deve ser efetivada ao
Tribunal de Contas Estadual ou Municipal, por força do contido no artigo 75
da Carta Constitucional de 1988.
Contudo, é necessário que os responsáveis pelo sistema de controle
interno estejam adequadamente protegidos de constrangimentos e pressões
hierárquicas no cumprimento de sua obrigação constitucional de cientificar o
Tribunal
de
Contas,
caso
tomem
conhecimento
da
ocorrência
de
irregularidades junto à Administração controlada.
A relação existente entre o controle interno e os Tribunais de Contas
deve ser pautada pela ética, respeito e mútua colaboração, tendo em vista
28
que ambos exercem as suas atribuições de forma autônoma, mas com o
objetivo comum de zelar pela gestão eficiente dos recursos públicos.
Entretanto, especialmente na esfera municipal, a atuação integrada dos
sistemas, conforme preconizado na Carta Constitucional vigente, ainda não
ocorre na forma e na intensidade necessárias, em razão de que o Poder
Executivo não concede ao controle interno os meios e as condições
indispensáveis para a sua implementação.
Ressalte-se que para o pleno exercício de suas atribuições, as Cortes
de Contas necessitam da adequada atuação do sistema de controle interno,
que, situado no seio da Administração, atuando em seu cotidiano, pode e
deve acompanhar e analisar a gestão dos recursos públicos, e fornecer ao
Controle Externo os dados e informações necessárias para apurar e julgar
responsabilidades.
A respeito do tema, Bugarin (apud BARBOSA, 2002, p. 60) aponta que:
Como se percebe, o estreito relacionamento dos sistemas de
controle interno e externo é indispensável para assegurar uma
eficiente fiscalização dos atos da Administração Pública. Para
tanto, faz-se necessário não só que ambas as modalidades de
controle possuam autonomia e tenham à sua disposição os
recursos humanos e materiais indispensáveis ao exercício de
suas atividades, mas também que sua atuação se dê de forma
integrada, criando uma unidade sistêmica que assegure a
eficiência e a eficácia da função controle.
Os sistemas de controle interno e externo devem se complementar
numa única relação operacional (BARBOSA, 2002, p. 58).
Segundo Silva (1993, p. 57):
Em conseqüência, é de se esperar que o controle interno,
mediante um fluxo de informações ininterruptas, viabilize um
dos objetos centrais do controle externo, que é o de
acompanhar atualizadamente a realização das contas públicas.
Por sua própria natureza, o controle interno, em suas diversas
modalidades, tem condições de realizar esse trabalho, por
estar localizado na entranha das contas. Por sua vez, a
eficácia do sistema externo aumentaria sensivelmente se o
29
interno, em tempo hábil, o mantivesse de igual modo informado
de ocorrências questionáveis, abusos, irregularidades e
desvios porventura constatados durante a execução dos
programas governamentais.
Embora a solução para a efetiva atuação do controle interno não recaia
sobre o Tribunal de Contas, sendo de responsabilidade do Poder Executivo,
cabe às Cortes de Contas prestarem todo o auxílio possível para viabilizar a
execução de tais atividades, com vistas ao cumprimento de suas atribuições
constitucionais de apoiar o Controle Externo.
Destarte, diante da imprescindibilidade da efetiva atuação do sistema
de controle interno para viabilizar a atuação eficaz do Controle Externo,
entende-se que deva ser exemplarmente responsabilizado o Administrador
Público que não garantir os meios necessários para que o controle interno
possa exercer com plenitude as suas atribuições constitucionais.
30
8 A TRANSPARÊNCIA PÚBLICA E O CONTROLE SOCIAL
O princípio da transparência se constitui em regra de conduta para
todos aqueles que administram recursos alheios, públicos ou privados.
A questão da transparência está interligada a outra característica
básica da nova Administração Pública, que é o controle social. Ele consiste
em disponibilizar ou tornar acessível para a população todas as informações
e documentos relativos à ação governamental, possibilitando o pleno
exercício do controle dos atos da administração pela sociedade.
Walace Paiva Martins Junior (apud MILESKI, 2005, p.30) comenta
sobre o tema, como pode ser observado a seguir.
A participação popular na gestão e no controle da
Administração Pública é um dos princípios fundamentais do
Estado Democrático de Direito e dado essencial distintivo entre
o Estado de Direito Democrático e o Estado de Direito Social,
pela diminuição da distância entre sociedade e Estado. Sua
formulação repousa sobre uma verdadeira ideologia de
participação do administrado nas funções administrativas para
a legitimidade dos atos da Administração Pública. Uma
Administração Pública eficaz, democrática e participativa é
exigência natural do Estado de Direito.
Como vivemos em uma democracia representativa e participativa, a
Constituição Federal garante vários mecanismos de controle popular, que são
espaços públicos em que a sociedade pode acompanhar de perto a gestão
pública. Como exemplo, podemos citar o plebiscito, a iniciativa popular, as
audiências públicas e os diversos conselhos – da saúde, da educação, do
meio ambiente, etc.
A participação popular, realizada através de programas como o
orçamento participativo, o orçamento comunitário ou outro congênere, nos
quais são estabelecidas as prioridades para o investimento público, é uma
forma de controle social prévio.
31
As audiências públicas, espaços abertos para o diálogo e a avaliação
prévia
de
futuros
projetos
de
governo
também
se
configuram
em
oportunidades para o exercício do controle social.
A observância do princípio constitucional da publicidade, que impõe
que seja dada publicidade a todos os atos de governo, é outro fator que
possibilita o controle da máquina pública pela sociedade.
No que tange ao controle dos Municípios, há ainda a oportunidade
disposta no parágrafo 3° do art. 31 da Constituição Federal, que estabelece
que as contas dos Municípios fiquem, durante sessenta dias, anualmente, à
disposição de qualquer contribuinte para exame, apreciação e possível
questionamento sobre a legitimidade, nos termos da lei.
Contudo, foi a Lei Complementar nº. 101/2000, mais conhecida como a
Lei de Responsabilidade Fiscal, que instituiu no âmbito da administração
pública a obrigatoriedade da observância do princípio da transparência da
gestão fiscal, apontando, inclusive, os meios para o seu cumprimento.
Art. 48. São instrumentos de transparência da gestão fiscal,
aos quais será dada ampla divulgação, inclusive em meios
eletrônicos de acesso público: os planos, orçamentos e leis de
diretrizes orçamentárias; as prestações de contas e o
respectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Execução
Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e as versões
simplificadas desses documentos.
Parágrafo único. A transparência será assegurada também
mediante incentivo à participação popular e realização de
audiências públicas, durante os processos de elaboração e de
discussão dos planos, lei de diretrizes orçamentárias e
orçamentos.
Observa-se que nos últimos anos muitos governos têm dedicado
especial atenção à transparência pública, utilizando-se das novas tecnologias
de informação, especialmente a rede mundial de computadores – internet,
para divulgar dados e informações sobre a gestão da máquina estatal.
Porém, esse avanço ainda é insuficiente. Na maioria das vezes, a linguagem
de comunicação utilizada é excessivamente técnica, impossibilitando a
correta compreensão e avaliação das informações pela sociedade.
32
Nessa
esteira,
devem
ser
movidos
esforços
pelas
entidades
governamentais no sentido de transformar esses canais de comunicação
mediante o uso de linguagem adequada ao nível de conhecimento geral da
população,
possibilitando
a
sua
ativa
participação
no
planejamento
governamental e no acompanhamento e fiscalização da execução das
políticas públicas.
33
9 O SISTEMA DE CONTROLE INTERNO
9.1 ASPECTOS CONCEITUAIS
O sistema de controle interno pode ser conceituado como um conjunto
coordenado, organizado e complexo de princípios, normas, métodos e
procedimentos que interagem entre si para auxiliar no alcance dos objetivos
propostos pela organização.
O Tribunal de Contas do Estado de Minas Gerais, por meio da
Resolução nº 10/98, faz apontamentos a respeito do tema, conforme pode ser
observado a seguir.
O sistema de controle interno compreende as políticas e
procedimentos estabelecidos pela Administração de um órgão/
entidade para ajudar a alcançar os objetivos e metas propostas
e assegurar, enquanto for praticável, o desenvolvimento
ordenado e eficiente das operações, incluindo a adesão às
políticas e procedimentos administrativos, a salvaguarda dos
ativos, a prevenção e identificação de fraudes e erros, o
registro completo e correto das transações.
Os controles internos, operados de forma coordenada e sistêmica,
constituem o sistema de controle interno preconizado no art. 31 da Carta
Constitucional, traduzindo-se numa rede de informações destinadas a dar
suporte ao administrador público para a tomada de decisões de cunho
gerencial.
Tendo em vista que cada um dos órgãos e entidades que integram a
administração pública possui características próprias, inexiste um modelo
padrão de sistema de controle interno que possa ser aplicado. Dessa forma,
cada sistema deve ser desenvolvido e adequado às peculiaridades de cada
organização.
34
9.2 A ATUAÇÃO DE FORMA SISTÊMICA
A visão sistêmica da atuação do controle interno consiste na
identificação do processo adotado para a obtenção dos resultados, ou seja, o
conjunto de atividades, independentemente de quem as execute.
Cada área ou setor da administração contribui com uma parte do
processo, sendo que o somatório dessas partes oportunizará o alcance dos
objetivos e resultados almejados.
Tomaremos como exemplo ilustrativo de objetivo a ser atingido o pleno
atendimento às necessidades atinentes às ações e serviços públicos de
saúde.
Primeiramente, as ações e os meios necessários para o atendimento
dessas demandas devem estar contempladas no Plano Plurianual, na Lei de
Diretrizes Orçamentárias e no Orçamento Anual, envolvendo a participação
de diversos setores da estrutura organizacional, cuja coordenação recai
sobre a área responsável pelo planejamento.
Para a consecução do objetivo proposto, há a necessidade de serem
postas em prática as ações apresentadas no quadro a seguir.
AÇÕES A SEREM
ÁREA
EXECUTADAS
Construção e
PELA COORDENAÇÃO DAS AÇÕES
ampliação
prédios
se
onde
SETOR
dos
encontram
instaladas as Unidades Básicas
de Saúde (Postos de Saúde)
Aquisição de equipamentos
suprimentos
Contratação de servidores
Gestão dos recursos
Pagamento das despesas
OU
e
Obras e Engenharia
Compras e Licitações
Recursos Humanos
Secretaria da Saúde
Secretaria de Finanças
RESPONSÁVEL
35
Portanto, para o alcance do objetivo proposto participam do processo
vários setores da administração - planejamento, obras e engenharia, compras
e licitações, recursos humanos, secretaria da saúde e secretaria de finanças.
Esses setores podem ser denominados de sistemas, pois realizam várias
atividades para a execução de sua ação. Todavia, individualmente, esses
sistemas assumem a função de subsistemas, considerando-se o objetivo
maior que é o pleno atendimento às necessidades atinentes às ações e
serviços públicos de saúde.
Nessa esteira, caso estabelecêssemos como resultado a ser alcançado
o atendimento de todas as demandas dos cidadãos, o atendimento das
necessidades de saúde também seria transformado em um subsistema.
Cada um dos subsistemas é encarregado de um conjunto de atividades
com vistas a produzir resultados.
Considerando-se
a
inter-relação
existente
entre
os
diversos
subsistemas, a ocorrência de falhas em qualquer um deles poderia
comprometer o funcionamento do sistema como um todo e o alcance dos
objetivos traçados.
Portanto, necessário se faz a implementação de mecanismos de
controle sobre essas atividades, tais como normas internas que estabeleçam
responsabilidades pelas tarefas, rotinas de trabalho, procedimentos de
autorização, revisão, aprovação e registro de operações, compreendendo
aspectos contábeis e administrativos.
Os controles internos devem ser permanentes e estarem integrados às
atividades da entidade, tendo em vista que, ao serem estruturados
internamente, serão mais facilmente assimilados e absorvidos aos processos
gerenciais de planejamento, execução e monitoramento.
9.3 A FUNDAMENTAÇÃO LEGAL
A fundamentação legal do sistema de controle interno foi estabelecida
inicialmente por meio da Lei Federal nº. 4.320/64, que instituiu normas gerais
de direito financeiro para a elaboração e controle dos orçamentos e balanços
36
da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. Além disso,
reconheceu o controle interno como peça importante na gestão dos recursos
e na verificação dos atos da administração pública.
Art. 75. O controle da execução orçamentária compreenderá:
I - a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da
receita ou a realização da despesa, o nascimento ou a
extinção de direitos e obrigações;
II - a fidelidade funcional dos agentes da administração,
responsáveis por bens e valores públicos;
III - o cumprimento do programa de trabalho expresso em
termos monetários e em termos de realização de obras e
prestação de serviços.
Art. 76. O Poder Executivo exercerá os três tipos de controle a
que se refere o artigo 75, sem prejuízo das atribuições do
Tribunal de Contas ou órgão equivalente.
Art. 77. A verificação da legalidade dos atos de execução
orçamentária será prévia, concomitante e subseqüente.
Art. 78. Além da prestação ou tomada de contas anual, quando
instituída em lei, ou por fim de gestão, poderá haver, a
qualquer tempo, levantamento, prestação ou tomada de contas
de todos os responsáveis por bens ou valores públicos.
Art. 79. Ao órgão incumbido da elaboração da proposta
orçamentária ou a outro indicado na legislação, caberá o
controle estabelecido no inciso III do artigo 75.
Parágrafo único. Esse controle far-se-á, quando for o caso, em
termos de unidades de medida, previamente estabelecidos
para cada atividade.
Art. 80. Compete aos serviços de contabilidade ou órgãos
equivalentes verificar a exata observância dos limites das
cotas trimestrais atribuídas a cada unidade orçamentária,
dentro do sistema que for instituído para esse fim.
Posteriormente, por ocasião da promulgação da Carta Magna de 1967,
a matéria foi constitucionalizada. Todavia, foi com a Constituição Federal de
1988 que o sistema de controle interno ganhou maior relevância, sendo o
tema abordado em diversos artigos, conforme se demonstra a seguir.
37
Art. 31. A fiscalização do Município será exercida pelo Poder
Legislativo Municipal, mediante controle externo, e pelos
sistemas de controle interno do Poder Executivo Municipal, na
forma da lei.
Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária,
operacional e patrimonial da União e das entidades da
administração direta e indireta, quanto à legalidade,
legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e
renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional,
mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno
de cada Poder.
Parágrafo único. Prestará contas qualquer pessoa física ou
jurídica, pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde,
gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou
pelos quais a União responda, ou que, em nome desta,
assuma obrigações de natureza pecuniária.
Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário
manterão, de forma integrada, sistema de controle interno com
a finalidade de:
I - avaliar o cumprimento das metas previstas no plano
plurianual, a execução dos programas de governo e dos
orçamentos da União;
II - comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à
eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e
patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal,
bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de
direito privado;
III - exercer o controle das operações de crédito, avais e
garantias, bem como dos direitos e haveres da União;
IV - apoiar o controle externo no exercício de sua missão
institucional.
§ 1º - Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem
conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela
darão ciência ao Tribunal de Contas da União, sob pena de
responsabilidade solidária.
§ 2º - Qualquer cidadão, partido político, associação ou
sindicato é parte legítima para, na forma da lei, denunciar
irregularidades ou ilegalidades perante o Tribunal de Contas
da União.
Art. 75. As normas estabelecidas nesta seção aplicam-se, no
que couber, à organização, composição e fiscalização dos
Tribunais de Contas dos Estados e do Distrito Federal, bem
como dos Tribunais e Conselhos de Contas dos Municípios.
38
Parágrafo único. As Constituições estaduais disporão sobre os
Tribunais de Contas respectivos, que serão integrados por sete
Conselheiros.
A Lei Complementar nº. 101, de 04/05/2000, que instituiu normas de
finanças públicas voltadas para a responsabilidade na gestão fiscal, trouxe
em seu corpo o fortalecimento do sistema de controle interno. É, então,
delegado ao sistema a fiscalização do cumprimento das normas emanadas
dessa lei (art. 59), tornando obrigatória a aposição da assinatura da
autoridade responsável pelo controle interno nos relatórios de gestão fiscal,
juntamente com a do chefe do respectivo Poder – vide art. 54, parágrafo
único.
No âmbito municipal, a instituição do sistema de controle interno deve
ser formalizada por meio de lei específica, que regulará a sua atuação, para o
atendimento do contido no artigo 31 da Constituição Federal.
Cumpre destacar que os municípios devem manter sistemas de
controle interno para o cumprimento das atribuições impostas no art. 74 da
Constituição Federal. Todavia, a manutenção desses sistemas fica a cargo do
Poder Executivo Municipal, cujo exercício se dará na forma da lei, incidindo
sobre toda a Administração Pública Municipal, inclusive sobre o Poder
Legislativo.
Entende-se como racional e econômica a atitude do legislador ao
regular o exercício do controle interno de forma diferenciada no âmbito
municipal, tendo em vista que a maioria dos municípios brasileiros é de
pequeno porte, cuja estrutura administrativa não comportaria a existência de
sistemas de controle interno nos Poderes Executivo e Legislativo.
Entretanto, o exercício do controle não pode interferir na autonomia e
independência do Poder Legislativo, em especial no que concerne às suas
funções legislativas. Deve, sim, atuar na fiscalização contábil, financeira,
orçamentária, operacional e patrimonial, no sentido de avaliar o cumprimento
das metas previstas no plano plurianual e a execução dos programas de
governo e dos orçamentos. Além disso, deve comprovar a legalidade e
avaliar os resultados, quanto à eficiência e eficácia, da gestão orçamentária,
39
financeira e patrimonial; exercer o controle das operações de crédito e dar
apoio ao controle externo no exercício de sua missão institucional.
9.4 A COORDENAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO
A institucionalização da atividade de controle interno de forma
sistêmica nas organizações públicas pressupõe a criação de uma unidade de
coordenação, que terá a função de avaliar e garantir o funcionamento
adequado dos controles internos necessários, sugerindo alterações e
modificações com vistas a aperfeiçoá-los.
Segundo Flávio da Cruz e José Osvaldo Glock (2003, p. 59),
por institucionalização da atividade de controle interno, na
forma de sistema, entende-se o ato de dar caráter de
instituição, tornando-a efetiva, reconhecida, ou seja, de
transformar um conjunto de atividades exercidas de forma
esparsa e empírica em procedimentos claramente definidos,
com atribuição de responsabilidades e competências.
Essa unidade de coordenação deve ser formalmente instituída por meio
de Lei, cujo texto deve demonstrar, com transparência, como funciona o
sistema de controle interno. É necessário disciplinar as competências, as
obrigações, as funções e as responsabilidades, para que todos os integrantes
da organização, e também o público externo, tenham conhecimento do modo
e da forma de seu funcionamento.
No que concerne aos municípios, foco do presente estudo, o modelo
adotado pela maioria foi o de Unidade de Coordenação Central, com
unidades de apoio denominadas de Órgãos ou Unidades Setoriais.
A Unidade de Coordenação Central, via de regra, é integrada por dois
ou três membros, sendo auxiliada pelos servidores designados como
representantes dos Órgãos Setoriais; em geral, um servidor de cada
Secretaria Municipal.
40
Tendo em vista a relevância das atribuições exercidas, os membros da
Unidade de Coordenação Central, no exercício de suas funções de controle
interno, não se subordinam hierarquicamente a nenhum dos Secretários
Municipais,
reportando-se
diretamente
ao
Chefe
do
Poder
Executivo
Municipal.
Todos os fatos ou situações irregulares detectados pelo sistema de
controle interno devem ser comunicados ao Chefe do Respectivo Poder
(Executivo
ou
recomendações.
Legislativo),
por
escrito,
sob
forma
de
relatórios
ou
41
10 CONDICIONANTES PARA O EFETIVO FUNCIONAMENTO DO SISTEMA
DE CONTROLE INTERNO NOS MUNICÍPIOS
O resultado deste trabalho de pesquisa e as experiências vivenciadas
por ocasião das auditorias realizadas pelo Tribunal de Contas do Estado do
Rio Grande do Sul, nos diversos municípios que integram a região de
abrangência do Serviço Regional de Auditoria de Caxias do Sul, permitem
que se aponte circunstâncias ou situações consideradas fundamentais para o
adequado exercício das funções de controle interno. Essas circunstâncias
foram denominadas de condicionantes para o efetivo funcionamento do
sistema de controle interno nos municípios. Tais exigências também podem
ser entendidas como requisitos necessários para o exercício das funções de
controle interno.
A seguir serão relacionadas oito condicionantes que devem ser
observadas para possibilitar o efetivo funcionamento do sistema de controle
interno nos municípios.
10.1 INSTITUIÇÃO MEDIANTE LEI ESPECÍFICA
O sistema de controle interno deve ser instituído por meio de Lei
Municipal, que disponha sobre o exercício de suas atribuições e que
determine a criação de seu órgão ou unidade de coordenação.
Além de atender ao disposto no art. 31 da Constituição Federal, a
instituição do sistema de controle interno, por intermédio de lei, propicia a
participação do Poder Legislativo na definição das regras sobre o seu
funcionamento.
Conforme pode ser observado, Flavio da Cruz e José Osvaldo Glock
(2003, p. 59) se manifestam a respeito do tema.
42
Esse documento deve retratar como a comunidade (Município)
vê a questão e não apenas a visão do Chefe do Poder
Executivo, o qual, de certa forma, subordina-se ao sistema.
Daí por que não ser admissível sua formatação através de
decreto, portaria ou outro instrumento de iniciativa do Prefeito.
Portanto, a utilização de lei municipal específica para instituir o sistema
de controle interno tem o condão de balizar o seu funcionamento de acordo
com os anseios da sociedade, assim como proteger o sistema criado das
possíveis
modificações
advindas
da
vontade
unilateral
do
Chefe
do
Executivo.
10.2 APOIO INCONDICIONAL DA ALTA ADMINISTRAÇÃO
O Prefeito, os Secretários Municipais e os ocupantes dos cargos de
primeiro escalão na Administração Municipal não podem ver o controle
interno como um empecilho ou entrave à sua gestão. Todos devem estar
convencidos da importância do efetivo funcionamento do sistema de controle
interno, e do aprimoramento que este pode proporcionar à gestão municipal.
Se a alta administração acreditar na importância do controle interno e
demonstrar isso através de atitudes positivas, os demais membros da
organização tenderão a valorizar a atuação do controle interno e a observar
conscientemente os controles estabelecidos, favorecendo a criação de um
saudável ambiente de controle em toda a organização.
10.3 UNIDADE DE COORDENAÇÃO INTEGRADA POR SERVIDORES
EFETIVOS
A unidade de coordenação é o cérebro do sistema de controle interno.
A ela recai a obrigação de avaliar, testar e garantir que os controles internos
necessários estejam implantados e funcionando adequadamente.
43
A limitação do exercício das atividades de controle interno a servidores
integrantes do quadro de pessoal permanente decorre, sobretudo, dos
aspectos técnicos e éticos que envolvem a questão.
De acordo com Flavio da Cruz e José Osvaldo Glock (2003, p. 62):
A responsabilidade do cargo e a amplitude das tarefas a serem
desenvolvidas, que incluem até mesmo a fiscalização dos atos
de gestão, requerem do titular da Unidade de Coordenação do
Controle Interno, assim como dos demais analistas, além de
conhecimento e qualificação técnica adequada, uma postura
responsável, de independência mental e, principalmente,
identificação e fidelidade à função que lhes cabe
desempenhar. Assim, o exercício das atividades por servidores
efetivos, por inúmeras razões, tende a revestir-se de maior
eficácia.
Outro ponto de vista que deve ser enfocado é a necessidade da
manutenção do vínculo entre os profissionais que desempenham as funções
de coordenação do sistema de controle interno e a entidade pública, pois
seria prejudicial para a atividade administrativa a substituição periódica dos
referidos funcionários. Essa condição de continuidade possibilita a ampliação
do conhecimento da organização, propiciando maior eficiência nas ações de
controle interno propostas.
Destarte, por se constituir em atividade pública permanente, os
membros integrantes do órgão ou unidade de coordenação devem ser
recrutados mediante concurso público para o exercício exclusivo das
atividades de controle interno.
10.4 QUALIFICAÇÃO DOS SERVIDORES
De nada adianta a instituição do sistema de controle interno mediante
lei específica e a designação de servidores para compor o seu organismo de
coordenação, se esses não possuírem a qualificação técnica necessária para
a execução das suas atividades. O nível de escolaridade, o conhecimento
44
técnico e o domínio de metodologias de trabalho são fatores essenciais para
o exercício das funções de controle interno.
Portanto, cabe à Administração Municipal adotar critérios objetivos na
seleção do pessoal que irá integrar o órgão ou unidade de coordenação, bem
como disponibilizar treinamento específico e suficiente para o pleno exercício
de suas atribuições constitucionais e legais.
Nesse contexto, os servidores integrantes do órgão de coordenação
também devem buscar o autoconhecimento, mediante leituras, pesquisas,
trocas de experiências com outros municípios, etc., tendo em vista, ainda, as
poucas oportunidades de treinamento qualificado existentes na área de
controle interno público.
10.5 AUTONOMIA PARA O EXERCÍCIO DAS ATRIBUIÇÕES
O planejamento das atividades de coordenação do sistema de controle
interno deve ser realizado livremente pelos seus membros, assim como deve
ser franqueado o acesso a todos os órgãos, setores e documentos,
permitindo que eles desenvolvam suas atividades com toda a autonomia
necessária ao cumprimento de suas obrigações.
Todavia, para o exercício dessa autonomia, os membros do órgão de
coordenação devem apresentar uma conduta pessoal irretocável, mantendo
sigilo absoluto acerca das informações obtidas durante os trabalhos.
Qualquer
comprometer
a
cerceamento
eficácia
do
ou
limitação
controle
de
interno,
área
tendo
de
em
atuação
vista
pode
o
seu
funcionamento de forma sistêmica.
10.6 DISPONIBILIDADE DE TEMPO
Não há como imaginar a atuação do controle interno sem a
disponibilização de tempo suficiente para o exercício das atribuições. O
45
planejamento das atividades, a definição de pontos de controle, as auditorias,
a análise e a avaliação dos controles, entre outras ações, requerem tempo
para a sua execução.
Atualmente, na maioria dos municípios, os integrantes dos órgãos de
coordenação do sistema de controle interno atuam concomitantemente em
diversas outras atividades administrativas, tais como, na contabilidade, na
tesouraria, no setor de pessoal, no setor de compras e licitações, etc. Porém,
essas
atividades
são
consideradas
prioritárias
para
a
Administração
Municipal, tendo em vista serem imprescindíveis para o funcionamento da
máquina pública. Assim, as atividades de coordenação do organismo de
controle interno ficam em segundo plano, sendo dedicada uma pequena parte
da jornada de trabalho para a sua execução, ou utilizado horário fora do
expediente, inviabilizando completamente a atuação do controle interno.
Por essa razão, e em função da relevância das atribuições do controle
interno, entende-se que os membros da unidade de coordenação, ou pelo
menos o seu chefe, deveriam exercer essas atividades com exclusividade.
10.7 REMUNERAÇÃO ADEQUADA
A remuneração dos membros integrantes da unidade de coordenação
do sistema de controle interno deve ser compatível com as responsabilidades
inerentes à função exercida.
Em face das características e peculiaridades de cada município, não há
como se estabelecer um parâmetro único que possa balizar a questão
remuneratória do pessoal do controle interno. Contudo, essa atividade há que
ser reconhecida como um trabalho diferenciado junto à Administração
Municipal.
No que tange à remuneração do chefe da unidade de coordenação,
entende-se que deva ser equivalente a dos Secretários Municipais, para
evitar o uso do fator remuneratório como indicativo de maior poder de um ou
de outro dentro da organização.
46
10.8
UTILIZAÇÃO
DOS
TRABALHOS
DESENVOLVIDOS
PARA
O
APRIMORAMENTO DA GESTÃO PÚBLICA
Uma equipe qualificada e competente, bem remunerada, dispondo de
tempo e autonomia para o exercício de suas atribuições produzirá, sem
sombra de dúvida, trabalhos de ótima qualidade e que por certo auxiliarão a
Administração Municipal no aprimoramento da gestão pública.
Assim, os relatórios e as recomendações encaminhadas aos Chefes
dos Poderes Executivo e Legislativo devem ser criteriosamente avaliados e
utilizados como auxílio para a tomada de decisões.
A valorização conferida pela Administração ao trabalho desenvolvido
pelo órgão de coordenação do sistema de controle interno influenciará
positivamente no comportamento dos demais servidores públicos, que darão
maior importância às sugestões e críticas advindas daquele órgão de
controle, fortalecendo a função institucional do controle interno.
Convém destacar que o conjunto de condicionantes apresentado no
presente estudo não possui caráter exaustivo, todavia todos os seus
elementos são amplamente reconhecidos como indispensáveis para o
adequado funcionamento do sistema de controle interno nos municípios.
47
11
ESTUDO
DE
FUNCIONAMENTO
CASO
DO
-
A
AVALIAÇÃO
SISTEMA
DE
DA
ESTRUTURA
CONTROLE
INTERNO
E
DO
NOS
MUNICÍPIOS FISCALIZADOS PELO TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO
DO RIO GRANDE DO SUL, NO ÂMBITO DO SERVIÇO REGIONAL DE
AUDITORIA DE CAXIAS DO SUL
A avaliação da estrutura e do funcionamento do sistema de controle
interno nos municípios do Estado do Rio Grande do Sul foi incluída em
auditoria, como item obrigatório, a partir do exercício de 2005, por força do
contido no Memorando Circular n° 55/2005, expedido pela Supervisão de
Auditoria Municipal do Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul.
Em nível de estrutura, analisa-se, entre outros aspectos, a instituição
formal do sistema de controle interno por meio de lei específica, e a
designação de servidores para a coordenação das atividades de controle
interno.
Já em relação ao funcionamento do organismo de controle, são
avaliadas as atividades desenvolvidas pela unidade de coordenação, os
meios que esta dispõe para o exercício de suas atribuições, e a efetiva
utilização dos trabalhos desenvolvidos para a melhoria da gestão municipal,
entre outros aspectos.
11.1 ANÁLISE DOS RELATÓRIOS DE AUDITORIA
Foi realizada uma pesquisa junto aos relatórios de auditorias referentes
aos exercícios de 2005 a 2007. Nesta pesquisa foram observados os 58
municípios que integram a região de atuação do Serviço Regional de
Auditoria de Caxias do Sul, com vistas a evidenciar o número de municípios
em que houve apontamentos de inconformidades relativos ao item Estrutura e
Funcionamento do Sistema de Controle Interno. A partir disso, foram obtidos
os dados e as informações que serão expostos a seguir.
48
PERÍODO
AUDITADO
(ANO)
2005
2006
2007
NÚMERO DE
MUNICÍPIOS
AUDITADOS
58
58
58
VERIFICAÇÃO DO ITEM
FUNCIONAMENTO
DO
CONTROLE INTERNO
NÚMERO DE
MUNICÍPIOS
COM
INCONFORMIDADES
32
24
20
%
55,17
41,38
34,48
ESTRUTURA E
SISTEMA
DE
NÚMERO DE
MUNICÍPIOS
SEM
INCONFORMIDADES
26
34
38
%
44,83
58,62
65,52
Quadro 1:
Número de municípios com apontamentos de inconformidades no item
estrutura e funcionamento do sistema de controle interno
Fonte: Relatórios de Auditoria do Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul.
Os dados dispostos no quadro 1 revelam uma significativa redução no
número de municípios com apontamentos de inconformidades no item
Estrutura e Funcionamento do Sistema de Controle Interno no transcurso dos
três exercícios analisados. Enquanto no ano de 2005 esses apontamentos
integravam os relatórios de auditorias de 32 municípios, em 2007 passaram a
constar em apenas 20 municípios, representando uma redução de 37,50% no
período. Essa redução no número de apontamentos decorre basicamente do
entendimento, por parte dos Municípios, da importância da instituição e do
efetivo funcionamento do sistema de controle interno, bem como da ação
fiscalizatória implementada pelo Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande
do Sul.
Já no exercício de 2007, houve apontamentos em 34,48% dos
municípios fiscalizados, o que ainda é um número bastante expressivo.
A seguir, elaborou-se um segundo quadro, com o objetivo de
demonstrar o comportamento dos municípios nos três exercícios analisados
pelo TCE/RS.
49
EXERCÍCIOS
AUDITADOS
NÚMERO DE
MUNICÍPIOS
AUDITADOS
EM CADA
EXERCÍCIO
2005 a 2007
58
NÚMERO DE MUNICÍPIOS COM
APONTAMENTOS DE
INCONFORMIDADES
EM UM
EXERCÍCIO
EM DOIS
EXERCÍCIOS
16
16
EM TODOS
OS
EXERCÍCIOS
10
NÚMERO
DE
MUNICÍPIOS SEM
APONTAMENTOS
16
Quadro 2: Número de municípios com apontamentos de inconformidades no item estrutura
e funcionamento do sistema de controle interno em um ou mais exercícios
auditados, ou sem apontamentos
Fonte: Relatórios de Auditoria do Tribunal de Contas do Estado do Rio Grande do Sul.
Observa-se, pelo exposto, que 16 municípios tiveram apontamentos de
inconformidades no item Estrutura e Funcionamento do Sistema de Controle
Interno em um dos exercícios examinados. Outros 16 tiveram apontamentos
em dois dos exercícios analisados, e 10 tiveram apontamentos em todos os
três exercícios auditados. Entretanto, verificou-se que em 16 municípios não
houve apontamentos atinentes a esse item em nenhum dos exercícios
fiscalizados.
Evidenciar as razões que levam o sistema de controle interno a
funcionar adequadamente em determinados municípios e inadequadamente
em outros foram o objeto do presente estudo.
11.2 A OPÇÃO PELO ENVIO DO QUESTIONÁRIO AOS INTEGRANTES DAS
UNIDADES DE COORDENAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO
Os relatórios de auditoria apresentam as conclusões dos auditores
sobre a estrutura e o funcionamento do sistema de controle interno dos
municípios. Todavia, para uma análise mais abrangente, entendeu-se como
necessário
buscar
informações
e
conhecer
a
opinião
dos
membros
integrantes das unidades de coordenação desse sistema, nos municípios,
especialmente no que concerne às dificuldades por eles enfrentadas para o
exercício de suas atribuições. Optou-se, então, pelo envio de um questionário
contendo 22 perguntas relacionadas ao funcionamento do sistema de
50
controle interno nos municípios, conforme o modelo que constitui o Anexo A
deste estudo.
11.3 SELEÇÃO DOS MUNICÍPIOS PARTICIPANTES DA PESQUISA
Para
responderem
ao
questionário,
foram
selecionados
os
dez
municípios onde houve apontamentos de inconformidades nos três exercícios
auditados, e dez dos dezesseis municípios onde não houve nenhum
apontamento, perfazendo uma amostra de vinte municípios. Esses dez
municípios sem apontamentos foram escolhidos em razão da semelhança
com os dez municípios com inconformidades, considerando o volume de
receitas correntes arrecadadas e o número de habitantes. Dessa forma,
buscou-se a formação de uma amostra equilibrada.
Os municípios foram divididos em dois grupos: os 10 municípios sem
apontamentos foram reunidos no grupo denominado Alfa; e os outros 10 no
grupo Beta.
Visando a obtenção de informações autênticas e a participação do
maior número possível de municípios, foi garantido o anonimato aos
participantes da pesquisa, ou seja, ficou acordado que os nomes das pessoas
e dos municípios participantes não seriam divulgados no trabalho. Essa
estratégia
foi
utilizada
para
dar
maior
liberdade
de
expressão
aos
participantes e garantir a possibilidade de que eles relatassem a realidade do
que acontece no seu dia-a-dia, sem receio de represálias ou punições.
Considerou-se muito positivo o resultado da estratégia adotada, tendo
em
vista
que,
dos
20
municípios
convidados,
18
responderam
ao
questionário, o que representa um percentual de 90% de participação ativa.
51
11.4 ANÁLISE DOS QUESTIONÁRIOS
Os questionários respondidos pelos municípios selecionados foram
separados nos respectivos grupos, Alfa e Beta.
Todos os dez municípios integrantes do grupo Alfa responderam ao
questionário, sendo atribuída a eles a identificação Alfa 1 até Alfa 10.
Apenas oito dos dez municípios que formam o grupo Beta responderam
ao questionário, sendo estes identificados como Beta 1 até Beta 8.
As respostas dos municípios participantes de cada grupo foram
resumidas e tabuladas, sendo elaborado um quadro ilustrativo para cada
grupo, conforme anexos B e C.
11.4.1 Análise dos Questionários do Grupo Alfa
11.4.1.1 Estrutura do organismo de coordenação
Em todos os municípios foi instituído um Órgão de Coordenação
Central, integrado por dois ou três membros, todos servidores municipais
ocupantes de cargos de provimento efetivo.
Os integrantes das unidades de coordenação exercem essas funções
há tempo. Em 60% dos municípios, os servidores foram designados há mais
de cinco anos, o que evidencia o caráter de continuidade no desenvolvimento
dos trabalhos.
52
11.4.1.2 Treinamento específico
Em 70% dos municípios, todos os servidores integrantes da unidade de
coordenação
receberam
treinamento
específico
para
o
exercício
das
atividades.
A média de horas de treinamento recebidas por servidor é de 65,4
horas. Para o cálculo foram somados os quantitativos de horas de
treinamento informadas pelos municípios pesquisados, dividindo-se esse total
pelo número de municípios.
11.4.1.3 Jornada de trabalho
A jornada de trabalho utilizada para o exercício das atribuições de
controle interno é bastante variada entre os municípios pesquisados,
conforme se demonstra a seguir.
NÚMERO DE
MUNICÍPIOS
2
3
1
1
JORNADA DE TRABALHO DESENVOLVIDA
Há jornada integral, pelo menos, para o chefe da
unidade de coordenação.
A jornada é de ½ turno semanal ou de dois dias
integrais por mês, equivalendo a 16 horas por mês.
A jornada é de ½ turno diário, equivalendo a 88 horas
por mês.
A jornada é de 40 horas por mês para o chefe, e de 20
horas por mês para os demais membros da unidade de
coordenação.
1
A jornada é de 10 horas por mês.
1
Conforme disponibilidade de tempo.
1
Não especificado.
11.4.1.4 Nível de instrução ou de escolaridade
53
Todos os chefes das unidades de coordenação do grupo Alfa possuem
curso superior, sendo que três titulam especialização.
Em
90%
dos
municípios,
os
demais
integrantes
do
órgão
de
coordenação também possuem curso superior.
11.4.1.5 Remuneração
A análise deste item restou prejudicada, tendo em vista que alguns
municípios informaram o valor da remuneração total percebida pelos
integrantes da unidade de coordenação, enquanto outros indicaram apenas a
parcela adicional auferida pelo exercício das atribuições de controle interno.
Todavia, observou-se que todos os membros integrantes do sistema de
controle interno percebem algum tipo de remuneração pelo exercício dessas
atividades.
11.4.1.6 Planejamento, desenvolvimento e registro das atividades
Em todos os municípios ocorre o planejamento das ações de controle
interno.
As atividades desenvolvidas são bastante variadas, consistindo na
realização
de
reuniões,
entrevistas,
verificações,
auditorias,
análises,
implantação de normas internas, elaboração de relatórios, pareceres,
recomendações, entre outras.
11.4.1.7 Utilização do trabalho desenvolvido pelo controle interno para o
aprimoramento da gestão municipal
54
As recomendações e/ou sugestões apresentadas são efetivamente
utilizadas para o aprimoramento das ações e atividades administrativas.
Em 80% dos municípios, essas recomendações e sugestões são
parcialmente utilizadas, ao passo que nos 20% restantes elas são utilizadas
integralmente.
11.4.1.8 Auto-avaliação do funcionamento do sistema de controle interno e do
nível
de
conhecimento
técnico
dos
integrantes
da
sua
unidade
de
coordenação
A auto-avaliação do funcionamento do sistema de controle interno foi
positiva, sendo considerado bom por 90% dos municípios, e regular por 10%
deles.
Com
relação
ao
nível
de
conhecimento
técnico
dos
membros
integrantes das unidades de coordenação, 10% consideraram ótimo, 60%
bom e 30% regular.
11.4.1.9 Maiores dificultadores para o funcionamento do sistema de controle
interno
Para o estabelecimento dos maiores dificultadores do funcionamento
do sistema de controle interno nos municípios, foram selecionados os três
primeiros fatores eleitos por cada um dos municípios participantes da
pesquisa. Posteriormente, fez-se a seleção dos quatro mais apontados, os
quais se constituem nos fatores que mais dificultam o funcionamento do
sistema de controle nos municípios pesquisados. Esses fatores serão
elencados a seguir.
1) Falta de tempo para o desenvolvimento das atividades de controle
interno (seis indicações);
55
2) Falta de apoio da alta administração - Prefeito e Secretários
Municipais (seis indicações);
3) Falta de capacitação técnica dos membros integrantes do órgão de
coordenação do sistema de controle interno (quatro indicações);
4) Falta de autonomia dos membros integrantes do órgão de
coordenação do sistema de controle interno para o exercício de suas
atribuições (quatro indicações).
11.4.2 Análise dos Questionários do Grupo Beta
11.4.2.1 Estrutura do organismo de coordenação
Em todos os municípios foi instituído um Órgão de Coordenação
Central, integrado por um, dois ou três membros.
Em três municípios existem servidores municipais ocupantes de cargos
de provimento em comissão integrando a unidade de coordenação.
Grande parte dos integrantes das unidades de coordenação exerce
essas funções há menos de cinco anos, o que pode indicar o início ou a
renovação das equipes e dos trabalhos de controle interno.
11.4.2.2 Treinamento específico
56
Em 50% dos municípios, os servidores integrantes da unidade de
coordenação não receberam treinamento específico para o exercício das
atividades.
A média de horas de treinamento recebidas por cada servidor é de
29,75 horas. Para o cálculo foram somados os quantitativos de horas de
treinamento informadas pelos municípios pesquisados e dividido esse total
pelo número de municípios.
11.4.2.3 Jornada de trabalho
A jornada de trabalho utilizada para o exercício das atribuições de
controle interno é bastante variada entre os municípios pesquisados,
conforme se demonstra nos dados a seguir.
NÚMERO DE
MUNICÍPIOS
2
1
1
2
1
1
JORNADA DE TRABALHO DESENVOLVIDA
A jornada é integral.
A jornada é de ½ turno diário, equivalendo a 88 horas
por mês.
A jornada é de 8 horas semanais, equivalendo a 32
horas por mês.
Reuniões com tempo variável.
Quando sobra tempo disponível.
Não especificado.
11.4.2.4 Nível de instrução ou de escolaridade
57
Em cinco municípios (62,50%), o chefe do órgão de coordenação
possui ensino superior, em dois (25%) possui ensino médio, e em um
(12,50%) não foi especificado.
Com relação aos demais integrantes do órgão de coordenação, em
25% dos municípios todos possuem ensino superior, em outros 25% todos
possuem ensino médio, e nos 50% restantes alguns possuem ensino médio e
outros nível superior.
11.4.2.5 Remuneração
A análise deste item restou prejudicada, tendo em vista que alguns
municípios informaram o valor da remuneração total percebida pelos
integrantes da unidade de coordenação, enquanto outros indicaram apenas a
parcela auferida pelo exercício das atribuições de controle interno.
Todavia, observou-se que em dois dos municípios pesquisados os
membros integrantes do órgão de coordenação do sistema de controle
interno não percebem nenhuma remuneração adicional pelo exercício dessas
atividades, limitando-se ao recebimento dos vencimentos devidos pelo
exercício dos cargos para que foram nomeados.
11.4.2.6 Planejamento, desenvolvimento e registro das atividades
A maioria dos municípios pesquisados não realiza um planejamento de
suas atividades no médio prazo (planejamento anual). Apenas dois dos
municípios pesquisados informaram que elaboram um plano de trabalho e/ou
cronograma de atividades. Outros dois afirmaram que fazem reuniões
preliminares. Um município divide antecipadamente as tarefas, um respondeu
fora do contexto, um não respondeu, e um afirmou que não possui
planejamento algum e que apenas assina os documentos obrigatórios para o
TCE.
58
As atividades desenvolvidas são bastante variadas, consistindo na
realização de visitas, verificações, fiscalizações, análises, elaboração de
relatórios, atas, pareceres, recomendações, entre outras.
Cumpre frisar que um dos municípios não possui registros escritos
acerca das atividades desenvolvidas pela unidade de coordenação do
sistema de controle interno.
11.4.2.7 Utilização do trabalho desenvolvido pelo controle interno para o
aprimoramento da gestão municipal
As recomendações e/ou sugestões apresentadas são utilizadas para o
aprimoramento das ações e atividades administrativas apenas em parte dos
municípios pesquisados.
Em 37,50% dos municípios, essas recomendações e sugestões são
integralmente utilizadas, ao passo que em outros 37,50% são parcialmente
utilizadas. Todavia, nos 25% restantes (dois municípios) são pouco ou nunca
utilizadas.
11.4.2.8 Auto-avaliação do funcionamento do sistema de controle interno e do
nível
de
conhecimento
técnico
dos
integrantes
da
sua
unidade
de
coordenação
A auto-avaliação do funcionamento do sistema de controle interno foi
positiva, sendo considerado bom por 62,50% dos municípios, regular por 25%
deles, e ruim por 12,50% (um município).
Com
relação
ao
nível
de
conhecimento
técnico
dos
membros
integrantes das unidades de coordenação, 75% consideraram bom e 25%
regular.
59
11.4.2.9 Maiores dificultadores para o funcionamento do sistema de controle
interno
Para o estabelecimento dos maiores dificultadores do funcionamento
do sistema de controle interno nos municípios, foram selecionados os três
primeiros fatores eleitos por cada um dos municípios participantes da
pesquisa.
Posteriormente, fez-se a seleção dos quatro mais apontados, os quais
se constituem nos fatores que mais dificultam o funcionamento do sistema de
controle nos municípios pesquisados. Esses fatores serão elencados a
seguir.
1) Falta de tempo para o desenvolvimento das atividades de controle
interno (quatro indicações);
2) Falta de capacitação técnica dos membros integrantes do órgão de
coordenação do Sistema de Controle Interno (quatro indicações);
3) Falta de estrutura física e material para o desenvolvimento das
atividades (três indicações);
4) A remuneração recebida não é condizente com as responsabilidades
assumidas pelos integrantes do órgão de coordenação do Sistema de
Controle Interno (três indicações).
60
11.4.3 Análise Comparativa das Respostas - Grupo Alfa X Grupo Beta
11.4.3.1 Quanto ao quesito estrutura do organismo de coordenação
Enquanto no grupo Alfa todos os servidores integrantes do órgão de
coordenação do sistema de controle interno são servidores municipais
ocupantes de cargos de provimento efetivo, no grupo Beta, em 37,50% dos
municípios, o órgão de coordenação é integrado em parte por servidores
ocupantes de cargos de provimento em comissão, que são de livre nomeação
e exoneração pelo Chefe do Executivo. Esse fato pode pressionar, limitar ou
direcionar a atuação do controle interno, motivo pelo qual se entende como
imprescindível que a unidade de coordenação do sistema de controle interno
seja integrada por servidores municipais ocupantes de cargos de provimento
efetivo. Esses funcionários, preferencialmente, devem ser selecionados
mediante concurso público para o exercício exclusivo das atividades de
controle interno.
De outra banda, observou-se que a maior parte dos servidores
integrantes dos órgãos de coordenação do sistema de controle interno dos
municípios do grupo Alfa exerce as suas atribuições a mais tempo do que
aqueles do grupo Beta, o que evidencia um caráter de continuidade na
atuação do controle interno nos municípios do primeiro grupo, possivelmente
pela realização de um trabalho de melhor qualidade.
11.4.3.2 Quanto ao quesito treinamento específico
Em 70% dos municípios do grupo Alfa, todos os servidores integrantes
da unidade de coordenação do sistema de controle interno receberam
treinamento específico. Já no grupo Beta esse percentual é de apenas 50%.
No grupo Alfa, os servidores integrantes da unidade de coordenação
receberam uma média de 65,4 horas de treinamento, ao passo que os
61
servidores das unidades de coordenação do grupo Beta receberam apenas
29,75
horas,
o
que
representa
menos
da
metade
do
treinamento
disponibilizado para o primeiro grupo.
Percebe-se, pois, uma relação direta entre o volume de treinamento
recebido e a qualidade de trabalho realizado, sendo o resultado expresso
pelos apontamentos de inconformidades no item Estrutura e Funcionamento
do Sistema de Controle Interno, nos municípios do grupo Beta.
11.4.3.3 Quanto ao quesito jornada de trabalho
As jornadas de trabalho utilizadas pelos membros integrantes dos
órgãos de coordenação do sistema de controle interno dos municípios que
compõem os grupos Alfa e Beta são muito variadas dentro de cada grupo,
mas muito semelhantes se comparados os dois grupos.
Não há como se estabelecer uma jornada de trabalho padrão para
todos os municípios, tendo em vista as características e peculiaridades de
cada um. Essa jornada deve ser ajustada de acordo com as necessidades
individuais.
Entretanto, observou-se que nos municípios onde pelo menos o chefe
da unidade de coordenação exerce as atividades de controle interno em turno
integral, a qualidade dos controles apresenta melhoria significativa.
Cumpre destacar que a falta de tempo é o maior dificultador para o
efetivo funcionamento do sistema de controle interno, na opinião dos dois
grupos de municípios que participaram da pesquisa.
Destarte, para viabilizar um melhor funcionamento do controle interno
municipal, e em razão da relevância dessas atribuições, entende-se que os
membros das unidades de coordenação, ou pelo menos o seu chefe, devem
exercer essas atividades com exclusividade.
62
11.4.3.4 Quanto ao quesito nível de instrução ou de escolaridade
O nível de instrução dos integrantes do órgão de coordenação do
sistema de controle interno nos municípios do grupo Alfa é maior que o
encontrado no grupo Beta, evidenciando uma relação direta entre o nível de
instrução e a qualidade e efetividade do funcionamento do sistema de
controle interno, situação também demonstrada pelos apontamentos do TCE.
11.4.3.5 Quanto ao quesito remuneração
Houve divergências nas informações prestadas pelos municípios
participantes da pesquisa, que em alguns casos indicaram os valores da
remuneração total auferida pelos membros integrantes da unidade de
coordenação do sistema de controle interno, e em outros apenas a parcela
recebida pelo exercício das atribuições de controle interno, fato que
impossibilitou a comparação dos valores. Porém, verificou-se que em todos
os municípios do grupo Alfa os membros integrantes da unidade de
coordenação percebem algum tipo de remuneração, ao passo que em dois
municípios do grupo Beta não é paga remuneração alguma pelo exercício das
funções de controle interno. Essa constatação permite que se conclua que
nos municípios onde os membros integrantes da unidade de coordenação do
sistema de controle interno são remunerados, o exercício desse controle é
mais efetivo.
Todavia, observou-se que, na maioria dos municípios, a remuneração
dos membros integrantes do organismo que coordena os controles internos
está muito aquém daquela percebida pelos Secretários Municipais.
63
11.4.3.6 Quanto ao quesito planejamento, desenvolvimento e registro das
atividades
Observou-se que todos os municípios do grupo Alfa realizam o
planejamento de suas ações, desenvolvem um variado número de atividades
e possuem registros escritos dos trabalhos realizados.
Por sua vez, no grupo Beta, apenas dois municípios informaram que
planejam as suas atividades através de plano ou cronograma de trabalho.
Entretanto, em sentido oposto, um município do mesmo grupo afirmou que
atua sem qualquer planejamento.
As atividades realizadas nos municípios integrantes do grupo Beta são
menos variadas que as realizadas no grupo Alfa, dando a impressão de que
aquele grupo esteja apenas cumprindo com as suas obrigações legais. Esse
fato é confirmado expressamente pelo município Beta3, quando afirma que
apenas assina os documentos obrigatórios para o TCE e que não mantém
registros escritos das atividades desenvolvidas.
11.4.3.7 Quanto ao quesito utilização do trabalho desenvolvido pelo controle
interno para o aprimoramento da gestão municipal
As recomendações e/ou sugestões do controle interno são mais
utilizadas nos municípios do grupo Alfa. Nesse grupo, são integralmente
utilizadas em 20% dos municípios e parcialmente em 80% deles.
Já nos municípios do grupo Beta, são utilizadas integralmente em
37,50% dos municípios, parcialmente em outros 37,50% e pouco ou nunca
utilizadas nos 25% restantes.
Observa-se, novamente, uma relação direta entre a maior utilização
das
recomendações
apresentadas
pelo
controle
interno
para
o
aprimoramento da gestão pública e o grupo de municípios onde não houve
apontamentos de inconformidades no item Estrutura e Funcionamento do
Sistema de Controle Interno.
64
11.4.3.8 Quanto ao quesito auto-avaliação do funcionamento do sistema de
controle interno e do nível de conhecimento técnico dos integrantes da sua
unidade de coordenação
O funcionamento do sistema de controle interno foi avaliado de forma
mais positiva pelos municípios do grupo Alfa. Nesse grupo, foi considerado
bom por 90% dos integrantes e regular por 10% deles. Já pelo grupo Beta foi
avaliado como bom por 62,50% dos municípios, regular por 25% e ruim pelos
restantes 12,50%.
O nível de conhecimento técnico dos integrantes das unidades de
coordenação, por sua vez, recebeu avaliação semelhante por ambos os
grupos de municípios. Por 70% dos municípios do grupo Alfa foi considerado
ótimo ou bom, e pelos outros 30% foi considerado regular. Nos municípios do
grupo Beta foi conceituado como bom por 75% e regular pelos restantes 25%.
Verificou-se, também nesse quesito, uma relação direta entre a melhor
auto-avaliação acerca do funcionamento do sistema de controle interno pelos
municípios integrantes do grupo Alfa e o histórico de inexistência de
apontamentos pelo TCE.
No que concerne à semelhança na avaliação do nível de conhecimento
técnico dos integrantes das unidades de coordenação dos grupos Alfa e Beta,
considerou-se coerente essa apreciação na medida em que ambos elegeram
a falta de capacitação técnica dos membros integrantes do órgão de
coordenação como um dos quatro fatores que mais dificultam o efetivo
funcionamento do sistema de controle interno.
65
11.4.3.9 Quanto ao quesito maiores dificultadores para o funcionamento do
sistema de controle interno
Verificou-se que a falta de tempo para o desenvolvimento das
atividades foi o fator eleito por ambos os grupos como o que mais dificulta o
funcionamento do sistema de controle interno nos municípios.
Cabe destaque, também, à falta de capacitação técnica dos membros
integrantes do órgão de coordenação, situação que figurou entre os quatro
dificultadores mais indicados pelos grupos Alfa e Beta
CONCLUSÃO
Durante a realização deste estudo pôde-se perceber que a ação ou
atividade de controle é intrínseca a todos os ramos da administração, seja ele
público ou privado.
No ramo público o controle ganha ênfase em razão de que os recursos
administrados não pertencem ao gestor, mas sim à sociedade, recaindo sobre
aquele a obrigação de prestar contas de todos os seus atos.
A
descentralização
e
a
ampliação
das
atividades
estatais
impossibilitaram aos gestores públicos acompanharem a execução de todas
as atividades administrativas, mesmo nos pequenos municípios, situação que
impõe a implantação e manutenção de controles que zelem pela regular
utilização dos recursos e bens públicos. Nesse sentido, os controles internos,
que são os instrumentos de controle exercidos no dia-a-dia pela própria
administração, podem e devem prestar o auxílio que os gestores públicos
necessitam. Quão sábios foram os legisladores, que, sabedores dessa
necessidade, tornaram obrigatória a instituição desses controles por parte
dos entes públicos, inclusive por meio de norma constitucional.
Está aí a chave da questão: a instituição do sistema de controle interno
nas organizações públicas não pode ser encarada apenas como uma
obrigação legal a cumprir, mas sim como uma oportunidade de se criar
instrumentos e indicadores de controle que possam disponibilizar ao
administrador as informações necessárias sobre as atividades e serviços
públicos prestados aos cidadãos, no que tange à observância dos princípios
que regem a Administração Pública, e à relação desta com a sociedade, com
vistas a auxiliá-lo na tomada de decisões.
A instituição e o efetivo funcionamento do sistema de controle interno
também fortalecem o controle externo. Embora ambos exerçam atribuições
específicas e diferenciadas, conforme já abordado neste trabalho de
pesquisa, quanto mais eficientes forem os controles internos, mais eficiente
será a atuação do controle externo, na medida em que a extensão e a
intensidade de suas ações são definidas em razão do grau de confiabilidade
dos controles internos.
67
Portanto, uma atuação mais forte do sistema de controle interno tende
a prevenir e evitar situações que possam ensejar apontamentos de
inconformidades pelo Tribunal de Contas, com as conseqüentes imputações
de responsabilidades aos agentes públicos.
Todavia, para uma atuação intensiva e efetiva do sistema de controle
interno, devem ser disponibilizados aos membros integrantes do organismo
de coordenação todos os meios e condições indispensáveis para o pleno
exercício de suas atribuições. Nesse contexto estão incluídos, além dos
recursos
humanos
e
materiais
necessários,
a
vontade
política
e
o
comprometimento da alta administração com a instituição e o efetivo
funcionamento do seu conjunto organizado de controles internos.
O presente estudo elencou diversas circunstâncias ou situações
consideradas fundamentais para o adequado exercício das funções de
controle interno, as quais foram denominadas de condicionantes para o
efetivo funcionamento do sistema de controle interno nos municípios.
A análise dos relatórios de auditorias do Tribunal de Contas do Estado
do Rio Grande do Sul e a pesquisa realizada com vinte municípios que
integram a região de abrangência do Serviço Regional de Auditoria de Caxias
do Sul comprovaram que essas condicionantes interferem diretamente no
funcionamento desse conjunto de controles.
Portanto, as condicionantes apresentadas neste trabalho de pesquisa
devem ser observadas por todos os municípios que pretendem utilizar o
sistema de controle interno como um parceiro da Administração no controle e
na avaliação das atividades públicas. Dessa forma será possibilitada a
correção de planos e projetos em andamento, visando assegurar que os
recursos públicos sejam aplicados com eficiência e eficácia nas finalidades
propostas.
Por fim, entende-se que todos os administradores públicos deveriam
buscar um melhor controle sobre os recursos gerenciados, pois, em razão
das crescentes demandas da sociedade e do esgotamento da capacidade
tributária dos cidadãos, a garantia da prestação dos serviços públicos
somente será alcançada por meio de uma gestão pública eficaz.
68
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controle dos planos, diretrizes, orçamentos e balanços da União, dos Estados, do
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Disponível
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69
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Dispõe sobre os princípios fundamentais de contabilidade. Porto Alegre: CRCRS,
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_____. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução n. 751, de 29 dez. 1993.
Dispõe sobre as normas brasileiras de contabilidade. Porto Alegre: CRCRS, 1997.
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71
SLOMSKI, Valmor. Manual de contabilidade pública: um enfoque na contabilidade
municipal, de acordo com a lei de responsabilidade fiscal. 2. ed. São Paulo: Atlas,
2003.
72
ANEXO A – Modelo do Questionário
1)
2)
3)
Qual o número de habitantes do Município?
( )
até 5.000 habitantes
( )
de 5.001 até 10.000 habitantes
( )
de 10.001 até 30.000 habitantes
( )
acima de 30.001 habitantes
Qual é o valor das receitas correntes totais arrecadadas do ano de 2007?
( )
até R$ 10.000.000,00
( )
de R$ 10.000.001,00 até R$ 20.000.000,00
( )
de R$ 20.000.001,00 até R$ 30.000.000,00
( )
acima de R$ 30.000.001,00
Como funciona a coordenação do Sistema de Controle Interno no seu
Município?
( )
órgão de coordenação central, com servidores designados pelo Sr.
Prefeito Municipal;
( )
órgão colegiado, com eleição do presidente e dos demais membros
pelos servidores municipais;
( )
4)
outra forma (especificar)
Qual é o número de componentes do órgão de coordenação do Sistema de
Controle Interno?
73
5)
Os membros integrantes do órgão de coordenação do Sistema de Controle
Interno são:
( )
servidores
ocupantes
de
outros
cargos
de
provimento
efetivo,
designados para o exercício da coordenação do Sistema de Controle
Interno;
( )
servidores ocupantes de cargos de provimento em comissão, designados
para o exercício da coordenação do Sistema de Controle Interno;
( )
servidores concursados exclusivamente para o exercício da coordenação
do Sistema de Controle Interno;
( )
6)
outros (especificar).
Qual foi a data de designação dos atuais membros integrantes do órgão de
coordenação do Sistema de Controle Interno para o exercício dessas
atividades?
7)
Todos os membros integrantes do órgão de coordenação do Sistema de
Controle
Interno
receberam
treinamento
específico
para
o
desenvolvimento das atividades de controle interno?
8)
( )
sim
( )
não
Informar a carga horária média de treinamento específico recebido por
cada um dos membros integrantes do órgão de coordenação do Sistema de
Controle Interno (somar o número de horas de treinamento recebidas por
todos os membros e dividir pelo número de membros).
9)
Qual a jornada de trabalho utilizada pelos membros integrantes do órgão
de coordenação do Sistema de Controle Interno, para o exercício exclusivo
das atividades de controle interno?
( )
jornada diária integral;
( )
meio-turno diário;
(
outra jornada (especificar).
)
Obs: especificar a jornada do Chefe do órgão de coordenação e dos demais
integrantes, quando diferentes.
74
10)
Qual o nível de escolaridade do Chefe do órgão de coordenação do Sistema
de Controle Interno?
11)
( )
ensino fundamental;
( )
ensino médio;
( )
ensino superior;
( )
outro (especificar).
Qual o nível de escolaridade dos demais membros do órgão de
coordenação do Sistema de Controle Interno?
12)
( )
ensino fundamental;
( )
ensino médio;
( )
ensino superior;
( )
outro (especificar). Superior Incompleto
Qual o valor da remuneração recebida pelos servidores integrantes do
órgão de coordenação do Sistema de Controle Interno?
- chefe do órgão:
R$__________
- demais membros: R$__________
13)
O valor da remuneração recebida pelo Chefe do órgão de coordenação do
Sistema de Controle Interno equivale:
14)
( )
ao valor da remuneração dos Secretários Municipais;
( )
a metade do valor da remuneração dos Secretários Municipais;
( )
a _______% do valor da remuneração dos Secretários Municipais.
Como é realizado o planejamento das atividades a serem desenvolvidas
pelo Sistema de Controle Interno?
15)
Informar, sucintamente, como são desenvolvidas as atividades de
coordenação do Sistema de Controle Interno no seu Município.
75
16)
Como são formalizados (registrados) os trabalhos desenvolvidos pelo
órgão de coordenação do Sistema de Controle Interno?
17)
( )
relatórios;
( )
atas;
( )
recomendações;
( )
outros – especificar;
( )
não são formalizados (escritos).
As recomendações e/ou sugestões apresentadas pelo órgão de coordenação
do Sistema de Controle Interno aos Administradores Públicos são
efetivamente utilizadas para o aprimoramento das ações e atividades
administrativas?
18)
( )
sim, integralmente;
( )
sim, parcialmente;
( )
nunca são utilizadas;
( )
outra resposta – especificar.
Qual sua avaliação a respeito do funcionamento do Sistema de Controle
Interno no seu Município?
19)
( )
ótimo;
( )
bom;
( )
regular;
( )
ruim.
Qual a sua avaliação acerca do nível de conhecimento técnico específico
dos membros integrantes do órgão de coordenação do Sistema de Controle
Interno?
( )
ótimo;
( )
bom;
( )
regular/suficiente;
( )
ruim/insuficiente.
76
20)
Enumerar, em ordem crescente de grau de importância, os fatores que
mais dificultam o funcionamento do Sistema de Controle Interno no seu
Município:
( )
Falta de autonomia dos membros integrantes do órgão de coordenação
do Sistema de Controle Interno para o exercício de suas atribuições;
( )
Falta de estrutura física e material para o desenvolvimento das
atividades;
( )
Falta de capacitação técnica dos membros integrantes do órgão de
coordenação do Sistema de Controle Interno;
( )
Falta de tempo para o desenvolvimento das atividades de controle
interno;
( )
Falta
de
apoio
da
alta
administração
(Prefeito
e
Secretários
Municipais);
( )
A remuneração recebida não é condizente com as responsabilidades
assumidas pelos integrantes do órgão de coordenação do Sistema de
Controle Interno;
( )
Falta de apoio e colaboração dos servidores em geral;
( )
Outros – especificar.
77
21)
Enumerar, em ordem crescente de grau de importância, os fatores que, no
seu entendimento, são facilitadores do funcionamento do Sistema de
Controle Interno no seu Município.
( )
Autonomia dos membros integrantes do órgão de coordenação do
Sistema de Controle Interno para o exercício de suas atribuições;
( )
Estrutura física e material adequada para o desenvolvimento das
atividades;
( )
Capacitação técnica adequada e suficiente dos membros integrantes do
órgão de coordenação do Sistema de Controle Interno;
( )
Disponibilidade de tempo suficiente e adequada para o desenvolvimento
das atividades de controle interno;
( )
Apoio da alta administração (Prefeito e Secretários Municipais);
( )
A remuneração recebida é justa e condizente com as responsabilidades
assumidas pelos integrantes do órgão de coordenação do Sistema de
Controle Interno;
22)
( )
Colaboração e apoio dos servidores em geral;
( )
Outros – especificar.
Espaço para livre manifestação.
Este espaço é destinado para a abordagem de qualquer aspecto atinente ao
tema “O Funcionamento do Sistema de Controle Interno nos Municípios” que
não foi contemplado nas questões anteriores ou que foi tratado parcialmente, e
que no seu entendimento é relevante.
ANEXO B - Resumo das Respostas dos Questionários do Grupo Alfa
QUESTÕES
1
2
3
RESUMO DAS RESPOSTAS DOS QUESTIONÁRIOS ENVIADOS AOS MUNICÍPIOS DO GRUPO ALFA
ALFA 3
ALFA 4
ALFA 5
ALFA 6
ALFA 7
ALFA 8
ALFA 1
ALFA 2
Acima de 30
mil habitantes.
Acima de R$ 30
milhões
Acima de 30
mil habitantes
Acima de
R$ 30
milhões
Órgão de
Coordenação
Central
2 membros
Outros cargos
efetivos
2002
Entre 10 e 30
mil habitantes
Entre R$ 20 e
R$ 30 milhões
Entre 10 e 30
mil habitantes
Acima de R$ 30
milhões
Entre 10 e 30 mil
habitantes
Acima de R$ 30
milhões
Entre 10 e 30
mil habitantes
Entre R$ 10 e
R$ 20 milhões
Até 5 mil
habitantes
Entre R$ 10 e
R$ 20 milhões
Até 5 mil habitantes
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
05/2005
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
2002 e 2007
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
28/03/2008
ALFA 9
ALFA 10
Até 5 mil
habitantes
Até R$ 10
milhões
Até 5 mil
habitantes
Até R$ 10
milhões
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
2001, 2002 e 2005
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
2001 e 2005
sim
29 horas
Não especificada
sim
100 horas
½ turno
semanal
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
2001, 2002 e
2004
sim
183 horas
Dois dias
integrais por
mês, mais
necessidades
eventuais
Ensino Superior
com especialização
Ensino
Superior
Ensino
Superior
Ensino Médio
Até R$ 10 milhões
6
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
2003
7
8
9
sim
72 hs
½ turno diário
sim
96 horas
Jornada diária
integral
não
18 horas
½ turno
semanal
sim
32 horas
Conforme
disponibilidade
de tempo
sim
90 horas
Chefe-jornada
integral
Demais membros –
3 turnos semanais
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
02/2005 e
10/2006
não
34 horas
Chefe:40hs/mês
Demais
membros: 20
horas/mês
10
Ensino Superior
com
especialização.
Ensino Superior
Ensino
Superior
Não tem chefe
Ensino Superior
Ensino Superior
Ensino Superior
Ensino Superior
com
especialização
Ensino Superior
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
10/2001 e
04/2002
não
zero
Em torno de
10h/mês ou
mais, conforme
disponibilidade
de tempo nas
demais
atividades
Ensino Superior
Ensino Superior
Ensino Superior
Ensino Superior
Ensino Médio
Um membro –
1.053,44 e os
outros 2 652,13
Chefe do órgão
759,96 e os
demais 455,98
Chefe 3.609,00
Demais membros:
4.556,00 e 3.124,00
16,7%
100%
Chefe: 618,46
Demais
membros:
317,16
20,39%
Chefe: 990,58
Demais membros:
330,19
28,35% e
17,55%
Calendário
anual com
programação
mensal
Chefe: 567,79
Demais
membros:
286,12
19%
Ensino
Superior
482,37 para
todos os
membros
40,24%
16,52%
13%
Planejamento
mensal
Plano trabalho anual
Programa de
atividades,
conforme tempo
disponível
Planejamento
anual, com
revisões
Planejamento anual
Planejamento
trimestral
Planejamento
trimestral
4
5
11
12
Chefe 1.358,72
Demais –
849,20
13
21,94%
Ensino
Superior
Chefe
4.200,00
Outro –
2.800,00
80%
14
Cronograma das
prioridades
Cronogramas
de auditorias
R$ 344,78
para cada
membro.
78
continua
QUESTÕES
15
ALFA 1
ALFA 2
RESUMO DAS RESPOSTAS DOS QUESTIONÁRIOS ENVIADOS AOS MUNICÍPIOS DO GRUPO ALFA
ALFA 3
ALFA 4
ALFA 5
ALFA 6
ALFA 7
ALFA 8
ALFA 9
ALFA 10
Verificações
e análise
conjunta,
elaboração de
relatório e
encaminhamento ao Sr.
Prefeito
Relatórios e
recomendações.
Implantação
de normas
internas,
auditorias,
elaboração de
relatórios e
recomendações
Relatórios,
atas, e
recomendações.
Sim,
integralmente.
bom
Regular/
suficiente
1-Falta de
tempo
2-Baixa
remuneração
3-Falta de
capacitação
técnica
4-Falta de
colaboração
dos servidores
5-Falta apoio
da administração
6–Falta de
estrutura
física e
material
7-Falta de
autonomia
Conforme
cronograma
Conforme
cronogramas
Desenvolvimento e implantação
de normas
internas,
pareceres e
avaliações
Verificações,
entrevistas e
análise de
documentos
Controle de
legalidade dos atos
administrativos
Controle mensal
de áreas
prioritárias
Reuniões
semanais e
visitas a outros
setores sempre
que possível
Verificação de todos
os atos atinentes à
gestão municipal
16
Relatórios, atas,
recomendações
Relatórios e
atas
Relatórios, atas,
recomendações
Relatórios
Relatórios, atas e
recomendações
Relatórios, atas,
recomendações
e pareceres
Relatórios, atas e
recomendações
17
Sim,
parcialmente
Sim,
parcialmente
Sim,
parcialmente
Sim, parcialmente
Sim,
parcialmente
Sim, parcialmente
Sim,
parcialmente
18
19
Bom
bom
Sim,
integralmente
Bom
Ótimo
Relatórios, atas,
papéis de
trabalho,
normas, etc.
Sim,
parcialmente
Bom
Bom
Bom
Bom
Bom
Bom
Bom
Bom
1-Falta de
tempo
2-Falta de
estrutura física e
material.
3-Falta de
colaboração dos
servidores
4-Baixa
remuneração
5–Falta apoio
da
administração.
6-Falta de
capacitação
técnica
7–Falta de
autonomia
1-Baixa
remuneração
1-Falta apoio da
administração.
2-Falta de
autonomia
3-Falta de
estrutura física e
material
4–Falta de
tempo
5-Falta de
capacitação
técnica
6-Baixa
remuneração
7-Falta de
colaboração dos
servidores
Bom
Regular/
suficiente
1-Falta de
capacitação
técnica
2-Falta de
tempo
3-Baixa
remuneração
Bom
Bom
20
Regular
Regular/
suficiente
1-Falta apoio da
administração.
2-Falta de
autonomia
3-Falta de
tempo
4-Falta de
colaboração dos
servidores
5-Falta de
capacitação
técnica
6-Baixa
remuneração
7-Falta de
estrutura física e
material
1-Falta de
tempo
2-Falta de
autonomia
3-Falta de
capacitação
técnica
4-Baixa
remuneração
5-Falta apoio da
administração
6-Falta de
colaboração dos
servidores
7-Falta de
estrutura física e
material
1-Falta apoio da
administração
2-Falta de
colaboração dos
servidores
3-Falta de retorno da
administração
municipal acerca
dos relatórios
apresentados
4-Falta de
autonomia
5-Falta de estrutura
física e material
6-Falta de tempo
7-Falta de
capacitação técnica
8-Baixa
remuneração
1-Falta de
Tempo
2-Falta de
apoio da
administração
3-Falta de
colaboração
dos
servidores
4-Falta de
autonomia
5-Falta de
capacitação
técnica
6-Falta de
estrutura
física e
material
7-Baixa
remuneração
2-todos os
demais itens,
no mesmo
nível
1-Falta autonomia
2-Falta de
capacitação técnica
3-Falta apoio da
administração
4-Falta de
colaboração dos
servidores
5-Falta estrutura
física e material
79
continuação
QUESTÕES
21
22
RESUMO DAS RESPOSTAS DOS QUESTIONÁRIOS ENVIADOS AOS MUNICÍPIOS DO GRUPO ALFA
ALFA 3
ALFA 4
ALFA 5
ALFA 6
ALFA 7
ALFA 8
ALFA 1
ALFA 2
1–Autonomia
2–Capacitação
técnica da
equipe
3-Apoio da
administração
4-Remuneração condizente
5-Colaboração
dos servidores.
6-Estrutura
física e material
adequada
7-Disponibilidade de tempo
1–Todos os
fatores, no
mesmo nível,
com exceção
do fator
remuneração
2-Remuneração
1-Capacitação
técnica da
equipe
2-Colaboração
dos servidores
3-Remuneração condizente
4-Disponibilidade de tempo
5-Autonomia
6-Estrutura
física e material
adequada
7-Apoio da
administração
1-Apoio da
administração
2-Autonomia
3-Disponibilidade de tempo
4-Colaboração
dos servidores
5-Capacitação
técnica da
equipe
6-Remuneração condizente
7-Estrutura
física e material
adequada
1-Disponibilidade
de tempo
2-Remuneração
condizente.
3-Estrutura física e
material adequada
4-Colaboração dos
servidores
5-Apoio da
administração
6-Capacitação
técnica da equipe
7-Autonomia
1–Autonomia
2–Estrutura
física e material
adequada
3 –Apoio da
administração
1-Estrutura
física e material
adequada
2-Colaboração
dos servidores
3-Apoio da
administração
4-Remuneração condizente
5-Capacitação
técnica da
equipe
6-Autonomia
7Disponibilidade
de tempo
1-Autonomia
2-Capacitação
técnica da equipe
3-Estrutura física e
material adequada
4-Disponibilidade
de tempo
5-Remuneração
condizente
6-Apoio da
administração
7-Colaboração dos
servidores
8-As atividades são
realizadas pelo
responsável pela
contabilidade
Sim
Sim
Não
Não
Não
Não
Sim
Não
ALFA 9
ALFA 10
1-Estrutura
física e
material
adequada
2Remuneração
condizente
3-Capacitação
técnica da
equipe
4-Autonomia
5-Não
especificado
6Colaboração
dos
servidores
7-Apoio da
administração
8Disponibilida
-de de tempo
Sim
1-Apoio da
administração
2-Disponibilidade de
tempo
3-Colaboração dos
servidores
4-Estrutura
física e
material
adequada
5-Capacidade técnica
da equipe
6-Autonomia
7-Remuneração condizente
Não
80
ANEXO C - Resumo das Respostas dos Questionários do Grupo Beta
QUESTÕES
1
BETA 1
6
07/2007
Acima de 30
mil habitantes
Acima R$ 30
milhões
Órgão de
Coordenação
Central
2 membros
1 servidor
efetivo e
1 cargo
comissão
01/2005
7
8
9
sim
Não informado
Jornada integral
diária
Ensino Superior
sim
84 horas
Jornada diária
integral
Ensino Médio
não
zero
Não
especificada
Ensino Superior
Ensino Superior
Ensino Médio
Ensino Médio
12
Não informado
13
14
100%
Plano de
trabalho e
cronograma
Chefe
4.245,87
Outro –
3.231,65
94,96%
Não
respondido
2
3
4
5
10
11
Acima de 30
mil habitantes
Acima R$ 30
milhões
Departamento
de Controle
Interno
1 membro
Outros cargos
efetivos
RESUMO DAS RESPOSTAS DOS QUESTIONÁRIOS DOS MUNICÍPIOS DO GRUPO BETA
BETA 2
BETA 3
BETA 4
BETA 5
BETA 6
BETA 7
Entre 10 e 30
mil habitantes
Entre R$ 10 e
R$ 20 milhões
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
06/2006
Sem
remuneração
Zero%
Sem
planejamento
Entre 10 e 30
mil habitantes
Entre R$ 20 e
R$ 30 milhões
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
1 servidor
efetivo
2 cargos
comissão
2003, 2006 e
2008
não
4 horas
Duas reuniões
semanais
Não há Chefe
2 Ensino
Superior 1
Ensino Médio
554,00 para
cada membro
Entre 10 e 30 mil
habitantes
Entre R$ 10 e R$ 20
milhões
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
Entre 10 e 30
mil habitantes
Entre R$ 10 e
R$ 20 milhões
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
2006 e 2007
10/2007
sim
100 horas
8 horas semanais
sim
10 horas
½ turno diário
Ensino Superior
1 Ensino Superior
1 Ensino Médio
Chefe 1.451,00
Demais membros:
1.238,00
Ensino Médio
1 Ensino Médio
1 Ensino
Superior
R$ 250,00 para
cada membro,
em horas extras
15%
Divisão
antecipada de
tarefas
50% a 60%
Reuniões
preliminares para
definir as ações
11%
Check list ou
cronograma de
trabalho
BETA 8
Entre 10 e 30
mil habitantes
Entre R$ 20 e
R$ 30 milhões
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
2 servidores
efetivos
1 cargo em
comissão
27/08/2004
Entre 5 e 10 mil
habitantes
Até R$ 10 milhões
não
40 horas
Reuniões com
tempo variável
Ensino Superior
1 Ensino Médio
1 Ensino
Superior
Sem
remuneração
não
Não informado
Quando sobra tempo
disponível
Ensino Superior
Zero%
Atividades
rotineiras
mensais, com
fiscalizações
eventuais
Não informado
Reuniões mensais
preliminares
Órgão de
Coordenação
Central
3 membros
Outros cargos
efetivos
01/2002
Ensino Superior
Chefe: 400,00
Demais membros:
200,00
81
continua
QUESTÕES
15
BETA 1
RESUMO DAS RESPOSTAS DOS QUESTIONÁRIOS DOS MUNICÍPIOS DO GRUPO BETA
BETA 2
BETA 3
BETA 4
BETA 5
BETA 6
BETA 7
Participação em
todas as
atividades
Auditorias
trimestrais,
pareceres, e
visitas
periódicas aos
órgãos da
administração
Assinar
somente os
documentos
obrigatórios
para o TCE
16
Relatórios
Não são escritos
17
Sim,
integralmente
Bom
Bom
Relatórios,
atas e
recomendaçõ
es
Sim,
integralmente
Bom
Bom
O único fator
apontado é
alguma
dificuldade
com os alguns
servidores
18
19
20
Nenhum fator
foi apontado e
enumerado
BETA 8
Cada um dos
membros
executa uma
tarefa. Por
ocasião das
reuniões são
elaborados os
relatórios e
recomendações
Relatórios, atas
e
recomendações
O Coordenador
estabelece as
diretrizes e os
pontos fortes e
fracos a serem
examinados
Análise de
documentos,
redação de ata e
emissão de
relatório com
recomendações
Atividades
rotineiras
mensais, com
fiscalizações
eventuais
Emissão de
relatórios e
encaminhamento ao
Chefe do Executivo
Relatórios, atas e
recomendações
Relatórios, atas
e
recomendações
Atas
Relatórios e
recomendações
Nunca são
utilizadas
Ruim
Regular/suficien
te
Poucas vezes
foram utilizadas
Regular
Regular/suficien
te
Sim, parcialmente
Sim,
parcialmente
Bom
Bom
Sim,
integralmente
Regular
Bom
Sim, parcialmente
1-Falta de
capacitação
técnica
2-Falta apoio da
administração
3-Baixa
remuneração
4 – Falta de
autonomia
5-Falta de
tempo
6-Falta de
estrutura física e
material
7-Falta de
colaboração dos
servidores
1-Falta de
capacitação
técnica
2-Falta de
tempo
3-Falta de
autonomia
4-Falta apoio da
administração
5-Falta de
colaboração dos
servidores
6-Baixa
remuneração
7-Falta de
estrutura física
e material
1-Falta de tempo
2-Falta apoio da
administração
3-Falta de
autonomia
4-Falta de estrutura
física e material
5-Falta de
capacitação técnica
6-Falta de
colaboração dos
servidores
7-Baixa
remuneração
1-Baixa
remuneração
2-Falta de
tempo
3-Falta de
estrutura física e
material
4-Falta de
capacitação
técnica
5-Falta de
autonomia
6-Falta de
colaboração dos
servidores
7-Falta apoio da
administração
1-Falta de
autonomia
2-Falta de
estrutura física e
material
3-Falta de
capacitação
técnica
4-Baixa
remuneração
5-Falta apoio da
administração
6-Falta de
tempo
7-Falta de
colaboração dos
servidores
1-Falta de tempo
2-Baixa
remuneração
3-Falta de
capacitação técnica
4-Falta de estrutura
física e material
5-Falta de
autonomia
6-Falta de
colaboração dos
servidores
7-Falta apoio da
administração
Bom
Bom
Bom
Bom
82
continuação
QUESTÕES
21
22
BETA 1
1–Capacitação
técnica da
equipe
2–Apoio da
Administração
3-Colaboração
dos servidores
4-Autonomia
5-Estrutura
física e material
adequada
6-Disponibilidade de tempo
7-Remuneração
condizente
Não
RESUMO DAS RESPOSTAS DOS QUESTIONÁRIOS DOS MUNICÍPIOS DO GRUPO BETA
BETA 2
BETA 3
BETA 4
BETA 5
BETA 6
BETA 7
1-Apoio da
1-Colaboração
1-Estrutura
1-Apoio da
1-Apoio da
1-autonomia
administração dos servidores
física e material
administração
Administração
2-estrutura
2-Autonomia
2-Estrutura
adequada
2-Disponibilidade
2física e material
3-Capacitação física e material
2–Remuneração de tempo
Disponibilidade
3-capacitação
técnica da
adequada
condizente
3-Autonomia
de tempo
técnica
equipe
33-Colaboração
4-Capacitação
3-Colaboração
4-Remuneração
4Disponibilidade
dos servidores
técnica da equipe
dos servidores
condizente
Disponibilida
de tempo
4-Apoio da
5-Colaboração dos
4-Capacitação
5-Apoio da
de de tempo
4-Autonomia
administração
servidores
técnica da
administração
5-Estrutura
5-Remuneração
5-Autonomia
6-Estrutura física e
equipe
6física e
condizente
6material adequada
5-Estrutura
Disponibilidade
material
6-Apoio da
Disponibilidade
7-Remuneração é
física e material
de tempo
adequada
administração
de tempo
condizente
adequada
7-Colaboração
67-Capacitação
7-Capacitação
6-Autonomia
dos servidores
Remuneração
técnica da
técnica
7-Remuneração
condizente
equipe
é condizente
7Colaboração
dos
servidores
Sim
Não
Sim
Sim
Não
Sim
BETA 8
1-Apoio da
administração
2-Colaboração dos
servidores
3-Autonomia
4-Estrutura física e
material adequada
5-Capacitação
técnica da equipe
6-Remuneração
condizente
7-Disponibilidade de
tempo
Não
83