XI CONGRESSO NACIONAL DE ESTUDOS TRIBUTÁRIOS
Pronunciamento CPC 30 – Receitas: reconhecimento para
fins fiscais e demais aspectos ao IRPJ, CSLL, PIS e COFINS.
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Índice
1.
Normas Contábeis e Normas de Tributação – Dois Corpos Distintos de Linguagem e de Aplicação.
2.
O Conceito de Renda.
3.
A Realização da Renda como Pressuposto de sua Tributação.
4.
A Tradução Jurídica do Regime Contábil de Competência.
5.
O Conceito Contábil de Receita.
6.
A Realização de Receitas.
7.
Os Critérios de Reconhecimento de Receitas.
8.
O Conceito Jurídico de Receita.
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1. Normas Contábeis e Normas de Tributação – Dois
Corpos Distintos de Linguagem e de Aplicação

Exposição de motivos da MP 627/2013:
A presente Medida Provisória tem como objetivo a adequação da legislação tributária à legislação societária e às normas contábeis e, assim, extinguir o
RTT e estabelecer uma nova forma de apuração do IRPJ e da CSLL, a partir de ajustes que devem ser efetuados em livro fiscal. Além disso, traz as
convergências necessárias para a apuração da base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.

Lei 12.973/2014:
Art. 58. A modificação ou a adoção de métodos e critérios contábeis, por meio de atos administrativos emitidos com base em competência atribuída em
lei comercial, que sejam posteriores à publicação desta Lei, não terá implicação na apuração dos tributos federais até que lei tributária regule a matéria.
Parágrafo único. Para fins de disposto no caput, compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil, no âmbito de suas atribuições, identificar os atos
administrativos e dispor sobre os procedimentos para anular os efeitos desses atos sobre a apuração dos tributos federais.

Da leitura desse dispositivo da Lei, pelo menos três importantes conclusões se extraem:
•
Estabeleceu diferenças permanentes entre regras contábeis e regras de tributação, criando, pois, dois distintos corpos de linguagem (normas
contábeis e normas de tributação);
•
Estabeleceu, a contrario sensu, que todas as novas regras contábeis existentes até a sua publicação, que não tiveram especifica regulação, terão
naturais efeitos tributário; e
•
Estabeleceu, em norma de conteúdo programático (sim, pois do contrário haveria ofensa ao princípio da legalidade), que novas regras contábeis
que vierem após a sua promulgação não terão efeitos tributários, se e enquanto não vier a correlata norma de tributação.
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2. O Conceito de Renda

Da leitura do artigo 43 do Código Tributário Nacional – lei com status complementar – vê-se prontamente que, ao conceituar proventos de
qualquer natureza, o legislador acaba determinando que o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, para que figure como
renda, deve representar um acréscimo patrimonial.

RE 208.526/RS, Pleno:
•
Ministro Marco Aurélio:
Em primeiro lugar, atente-se para a base do tributo. Trata-se da renda da pessoa jurídica (...). Portanto, todo o raciocínio a ser desenvolvido há de ter
presente a proclamação de Pontes de Miranda:
“Onde não há renda não é concebível imposto de renda” (Tratado de Direito Privado, volume 50, Editora Revista dos Tribunais, 1984).
•
Ministro Peluso:
Afirmar que a noção substancial de renda está na Constituição pressupõe, é obvio, a possibilidade de apreendê-la sem a necessidade de remissões a
conceitos vinculados por diplomas normativos de hierarquia inferior, como o CTN ou outras normas infraconstitucionais, pois doutro modo se entraria
a interpretar a Constituição à luz de normas subalternas. Daí, devemos ser capazes de extrair à Constituição o substrato da noção de renda que gozará
da proteção e guarda do Supremo Tribunal Federal.
(...)
O campo semântico da palavra, demarcado também à luz do que assentou a jurisprudência do Tribunal, envolve as notas de ganho e de acréscimo.
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3. A realização da renda como pressuposto de sua
tributação.

A realização da renda é ínsita ao fato gerador do imposto de renda, porque não se confunde com a aquisição da sua disponibilidade econômica
ou jurídica (Mariz).

Justamente porque sob a óptica do direito tributário a receita, para que possa ser tributada, deve estar efetivamente realizada, que a lei
12.793/2014, em face das novas regras contábeis que captura também como receitas valores advindos de avaliações meramente econômicas,
em correlatas normas de tributação, dispôs que a incidência de tributos sobre a renda e a receita deve se verificar se e quando estás
efetivamente se realizarem, como nas seguintes hipóteses: (i) ajustes a valor presente – AVP (artigos 3º, 48 e 50); (ii) avaliação a valor justo,
inclusive nas operações com ativos biológicos e florestais e na permuta de bens – AVJ (art. 13 e 14); (iii) ganho por compra vantajosa em
combinações de negócios (art. 27, c.c. art. 50); e (iv) contratos de concessão (art. 35).
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4. A Tradução Jurídica do Regime Contábil de
Competência

CTN, alinhado com os princípios da segurança jurídica e da capacidade contributiva, em seu artigo 116, diz que se considera ocorrido o fato
gerador e existente os seus efeitos: (i) tratando-se de situação de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais
necessárias a que produz os efeitos que normalmente lhe são próprios; e, (ii) tratando-se de situação jurídica, desde que esteja definitivamente
constituída nos termos de direito aplicável.

E, em se tratando de uma situação jurídica, prescreve o CTN, em seu artigo 117, em complemento à regra de definição do momento de
ocorrência do fato gerador, que os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se perfeitos e acabados: (i) sendo suspensiva a condição,
desde o momento de seu implemento; e, (ii) sendo resolutória a condição, desde que o momento da prática do ato ou da celebração do negócio.

Assim, como na generalidade das situações, na realização da renda se tem presente a concretização de relações jurídicas, isto é, atos ou negócios
jurídicos, para efeitos tributários, a renda não se verifica em face de avaliações econômicas de patrimônio, mas, sim, à luz de efetivas transações
que, em termos de direito aplicável, tenham acarretado acréscimos patrimoniais.

Em decorrência da tradução jurídica do regime contábil de competência plasmado nas dobras do CTN, para efeitos de tributação, o registro de
receitas impõe, necessariamente, que tenha havido a efetiva realização dos atos ou negócios jurídicos que se esteja a registrar, de modo que, a
título de exemplo, nas seguintes situações receitas - e, naturalmente, seus correlatos custos e despesas -, não podem desde logo ser
reconhecidas: (i) atos ou negócios jurídicos realizados sob condição (venda em consignação, p. ex.) - visto que a realização da receita vai se
verificar se e quando a condição se implementar; (ii) adiantamento de clientes (faturamentos antecipados) - visto que a receita somente se
realizará se e quando o bem adquirido for entregue ou o serviço encomendado for executado, de modo que os valores recebidos devem,
inicialmente, ser registrados no passivo como obrigação da entidade (adiantamento de fornecedores); ou (iii) entrega de bens em ato
cooperativo - por não se tratar, por definição da lei que rege o Cooperativismo, de operação mercantil, cuja concretização vai se verificar quando
da alienação, pela Cooperativa, da produção entregue pelo cooperado.
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5. O Conceito Contábil de Receita

Receitas, nos termos do Pronunciamento Contábil Básico de Contabilidade – CPC 00, “são os aumentos nos benefícios econômicos durante o
período contábil, sob a forma de entrada de recursos ou o aumento de ativos ou a diminuição de passivos, que resultam em aumentos do
patrimônio líquido, e que não estejam relacionados com a contribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais”.

Exclui-se do conceito de receita quantias cobradas por conta de terceiros, como, por exemplo, “na relação de agenciamento (entre o principal
e o agente), os ingressos brutos de benefícios econômicos provenientes dos montantes arrecadados pela entidade (agente), em nome do
principal, não resultam em aumentos do patrimônio líquido da entidade (agente), uma vez que sua receita corresponde tão-somente à
comissão combinada entre as partes contratantes”.

Permuta de Bens: quando bens ou serviços forem objeto de troca ou permuta, por bens ou serviços que sejam de natureza e valor similares, a
troca não é vista como uma transação que gera receita, como no caso de transações envolvendo commodities como petróleo ou leite em que
os fornecedores trocam ou realizam permuta de estoques em vários locais para satisfazer a procura, em base tempestiva e em local específico.
Por outro lado, quando os bens são vendidos ou os serviços são prestados em troca de bens ou serviços não similares, tais trocas são vistas
como transações que geram receita. Nesses casos, a receita deve ser mensurada pelo valor justo dos bens ou serviços recebidos ajustado pela
quantia transferida em caixa ou equivalentes de caixa.
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6. A Realização de Receitas

A receita só deve ser reconhecida quando for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão para a entidade.

Significa então dizer que na hipótese de recebimento antecipado de recursos, sem que ainda haja a respectiva transação, a receita não
deve ser reconhecida, senão o registro de um passivo (adiantamento de fornecedores), e, por outro lado, mesmo que já exista a
transação, se houver fundadas dúvidas quanto ao recebimento (fornecimento de bens ou serviços a pessoas inadimplentes), a receita
igualmente não deve ser reconhecida.

Significa também dizer que, em situações de caracterizada inadimplência, a receita não deve desde logo ser reconhecida, devendo,
neste caso, se e enquanto presente a incerteza, adotar-se o regime de caixa como base para escrituração da receita e dos
correspondentes custos e despesas.

Ainda, como em razão do princípio da confrontação de receitas com despesas (aplicação do regime de competência) - receitas e
despesas relacionadas à mesma transação ou a outro evento devem ser reconhecidas simultaneamente -, se as despesas dão puderem
ser mensuradas com confiabilidade, a receita não deve ser reconhecida. Também aqui, quaisquer contraprestações já recebidas pela
venda dos bens, devem ser reconhecidas como passivo, até que as despesas venham a ser efetivamente mensuradas.
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7. Os Critérios de Reconhecimento de Receitas

A Receita proveniente da venda de bens deve ser reconhecida quando forem satisfeitas todas as seguintes condições:
a)
a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e benefícios mais significativos inerentes à propriedade dos bens;
b)
a entidade não mantenha envolvimento continuado na gestão dos bens vendidos em grau normalmente associados à propriedade e tampouco
efetivo controle sobre tais bens;
c)
o valor da receita possa ser mensurado com confiabilidade;
d)
for provável que os benefícios econômicos associados à transação fluirão para a entidade; e
e)
as despesas incorridas ou a serem incorridas referentes à transação, possam ser mensuradas com confiabilidade.

A receita na prestação de serviço, regra geral, deve ser reconhecida quando ultimada a sua execução, e, naturalmente, “quando for provável que
os benefícios econômicos associados à transação fluirão para a entidade”
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8. O Conceito Jurídico de Receita

R.E. 606.107/RS, Pleno: a receita bruta pode ser definida como o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição
de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições (Aliomar Baleeiro).

Do conceito jurídico de receita, simples redução de passivo ou restituição de tributos pagos indevidamente ou a maior,
conquanto devam ser oferecidos à tributação se a pessoa jurídica for tributada pelo lucro real, visto que então no passado fizera
dedução do valor restituído como receita, como se trata de mera recomposição de patrimônio, não deve compor a base das
empresas sujeitas à sistemática do lucro presumido, tampouco as bases do PIS e da COFINS. Não se tratam, na espécie de
receitas recebidas.

Tampouco se amoldam ao jurídico de conceito de receita valores recebidos em razão de rateio de custos e de despesas; e

Não são receitas valores que ingressam no patrimônio da pessoa jurídica apenas transitoriamente, visto que pertencentes a
terceiros, como no caso de tributos devidos por terceiros, meramente arrecadados pela pessoa jurídica ou receitas de terceiros
que transitem pela pessoa jurídica em razão de contrato de gestão, administração ou intermediação de bens ou negócios de
terceiros. Receita da pessoa jurídica, neste caso, é a remuneração que contratualmente se lhe foi atribuída, pois esta, somente
esta, na lição de Baleeiro, efetivamente, “pode ser definida como ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição
de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições”.
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Natanael Martins
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